V SA/Wa 2977/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Piotr Piszczek (spr.), Sędzia WSA - Joanna Zabłocka, Sędzia WSA - Piotr Kraczowski, Protokolant: specjalista - Anna Wiśniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 marca 2013 r. sprawy ze skargi P. N., A. P.- wspólników s.c. N. D. P.N. i A.P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego Oddala skargę Decyzją z dnia [...] czerwca 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w S. określił P. N. i A. P. prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą N. s.c., zwanym dalej "Podatnikiem", zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości 8.706,00 zł., z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki N. o numerze nadwozia [...]. Przedmiotowa decyzja została doręczona Podatnikowi w dniu [...] lipca 2012 r. Pismem z dnia [...] lipca 2012 r. Podatnik wniósł odwołanie od powyższej decyzji wnosząc o jej uchylenie, zarzucając "naruszenie art. 121 § 1 w związku z art. 187 § 1 w/w ustawy". Naczelnik Urzędu Celnego w S. nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania Podatnika w trybie art. 226 Ordynacji podatkowej, a następnie pismem z dnia [...] lipca 2012 r. przekazał ww. odwołanie wraz z aktami sprawy do Dyrektora Izby Celnej w W. Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] października 2012 r. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Decyzja została doręczona Podatnikowi w dniu [...] listopada 2012 r. Pismem z dnia [...] listopada 2012 r. (data stempla Poczty Polskiej S.A. – [...] listopada 2012 r.). Podatnik zaskarżył ww. decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzucono "naruszenie art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r. (Dz.U. Nr 29, poz. 257) w związku z art. 121 i 187 ustawy Ordynacja podatkowa". W odpowiedzi na skargę – żądając jej oddalenia – podniesiono argumenty zbieżne z motywami zaskarżonych aktów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: W skardze Podatnik wskazał, że "nabyty w 2007 r. pojazd jest samochodem ciężarowym". Zdaniem Podatnika "w trakcie oględzin pojazdu stwierdzono, iż proporcja ładowności części pasażerskiej do części towarowej wynosi 34% do 66%. Proporcja ta pozwala na ustalenie, że pojazd nabyty przez spółkę nie jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, ponieważ ładowność przypadająca na część towarową jest większa niż ładowność przypadająca na część pasażerską". Ponadto Podatnik zauważył, iż "potwierdzeniem prawidłowości ustaleń organów celnych wg Dyrektora Izby Celnej jest rozporządzenie Komisji (UE) nr 316/2011 z 30 marca 2011 r. (...) rozporządzenie na które powołuje się organ celny weszło w życie 21 kwietnia 2011 r., a ewentualny obowiązek podatkowy powstał w lutym 2007 roku", (...) pojazd nabyty przez skarżących nie posiada żadnych z cytowanych powyżej (w rozporządzeniu) właściwości". Odnosząc się do powyższego Sąd zauważa, iż stosownie do treści art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, akcyzie podlegają samochody osobowe nie zarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Stosownie do postanowień art. 80 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm) o podatku akcyzowym podatnikami akcyzy od samochodów są importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Jak wynika z treści poz. 59 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, wyrobami akcyzowymi są samochody osobowe zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 34.10.2 na potrzeby transakcji krajowych. Zaś w przypadku importu lub nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodami osobowymi są pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób inne niż objęte pozycją HS 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi zaklasyfikowane do pozycji HS 8703. Przy ustalaniu, czy określony pojazd samochodowy jest dla celów poboru akcyzy traktowany jako samochód osobowy i w konsekwencji należy do niego stosować przepisy ustawy o podatku akcyzowym, konieczne jest dokonanie jego poprawnej klasyfikacji statystycznej. Stosownie bowiem do art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie obowiązującym Scalonej Nomenklaturze (CN). Cytowany przepis wprowadza więc obowiązek stosowania klasyfikacji wyrobów w nabyciu wewnątrzwspólnotowym na podstawie nomenklatury towarowej ustanowionej na podstawie art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987 r., z późn.zm.). Zatem w niniejszej sprawie, zgodnie z postanowieniami art. 3 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, według stanu ustanowionego rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy (Dz.Urz. UE L 281 z 30.10.2003 r.). Za samochody podlegające opodatkowaniu akcyzą należy bowiem uznać tylko tego rodzaju pojazdy, które zgodnie z klasyfikacją w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) powinny być zaklasyfikowane do pozycji HS 8703. Oceniając ogólny wygląd i ogół cech pojazdu uznać należy, że przedmiotowy pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób z funkcją przewozu towarów. Świadczą o tym cechy pojazdu marki N.– typ p., w szczególności pojazd ten posiada określoną zamkniętą przestrzeń pasażerską oraz oddzielną przestrzeń (skrzynię) ładunkową. Przestrzeń pasażerska zaprojektowana do przewozu 5 osób wraz z kierowcą, dwóch osób w pierwszym rzędzie siedzeń oraz trzech osób na tylnej kanapie. Auto wyposażone w dwie pary drzwi, uchylanych z każdego bloku. Pojazd w części pasażerskiej posiada podsufitkę z miękkiej wykładziny, pokryte tkaniną siedzenia, pasy bezpieczeństwa dla wszystkich siedzeń, zagłówki, tapicerkę drzwi, uchwyty podsufitowe, popielniczki, schowki, głośniki, oświetlenie wewnętrzne dla drugiego rzędu siedzeń. Część ładunkowa pojazdu, tzw. skrzynia, na dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego, była odkryta. Należy zauważyć, iż samochód N. oferowany jest w dwóch wersjach nadwozia: [...] i [...]. Zestawienie i porównanie oferowanych przez producenta wersji przedmiotowego samochodu prowadzi w ocenie Dyrektora Izby Celnej w W. do wniosku, że właśnie wersja [...], poprzez rozbudowanie kabiny pasażerskiej i umożliwienie przewozu 5 osób kosztem powierzchni przeznaczonej do przewozu towarów zasadniczo przeznaczona została do przewozu osób. Pozostawienie wyodrębnionej powierzchni ładunkowej nie przekreśla zasadniczej funkcji pojazdu jaką jest przewóz osób. Cechy spornego pojazdu dowodzą, że główną funkcją użytkową tego samochodu jest przewóz osób, czego nie przekreśla okoliczność, że pojazd ten posiada wyodrębnioną przestrzeń ładunkową. Możliwość przewożenia towarów stanowi jego funkcję dodatkową. Oceny, czy mamy do czynienia z samochodem osobowym dokonano z punktu widzenia istnienia cech dominujących, a nie uzupełniających funkcję podstawową. Należy podkreślić, iż pozycja HS 8703 nie posługuje się zwrotem samochody osobowe, ale obejmuje szerszy zakres pojazdów, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi i nie wyklucza przewozu tymi pojazdami towarów (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 537/12). Cechy pojazdu w szczególności rodzaj i wyposażenie kabiny pasażerskiej, jego wygląd oraz osiągi, jednoznacznie wskazują, że jest on przeznaczony zasadniczo do przewozu osób z funkcją przewozu towarów. Tym samym wyczerpuje treść brzmienia pozycji HS 8703: pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją HS 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi. Natomiast proporcja ładowności części pasażerskiej do towarowej jest jedną z przesłanek pomocniczych w procesie klasyfikacji do właściwej pozycji HS Scalonej Nomenklatury i nie ma charakteru decydującego. Kryteria te bowiem należy brać pod uwagę w sytuacji braku możliwości jednoznacznego ustalenia przeznaczenia pojazdu samochodowego, a tak nie jest w przedmiotowej sprawie (por. wyroki: WSA w Gdańsku z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 537/12, NSA z dnia 21 września 2012 r., sygn. akt I GSK 16/12). Wskazać również należy, iż w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 316/2011 z dnia 30 marca 2011 r. opublikowanym w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii L 86 z dnia 1 kwietnia 2011 r. dotyczącym klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej, Komisja Europejska, uwzględniając Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej oraz uwzględniając rozporządzenie Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, w szczególności jego art. 9 ust. Lit. a), a także mając na uwadze zapewnienie jednolitego stosowania Nomenklatury Scalonej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia (EWG) nr 2658/87, przyjęta, iż towar opisany w kolumnie i tabeli zamieszczonej w załączniku klasyfikuje się w Nomenklaturze Scalonej do wskazanego w kolumnie 2 tej tabeli. Tym samym wykluczono klasyfikację do pozycji HS 8704 używanego pojazdu typu [...] z rozkładaną platformą ładunkową, przeznaczonego do przewozu osób i towarów (tzw. "pojazd wielozadaniowy"), posiadający silnik wysokoprężny o pojemności skokowej [...], napęd na cztery koła (4x4) i rozstaw osi wynoszący [...] mm, jako pojazdu do transportu towarów , ponieważ całość obiektywnych właściwości pojazdu oraz jego ogólny wygląd wskazują na jego zamierzone wykorzystanie jako pojazd zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Pojazd ten należy zatem klasyfikować do kodu CN 8703 33 90 jako używany pojazd silnikowy zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całość i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Za chybiony należy uznać zarzut naruszenia art. 121 i art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa. Wymienione przepisy formułują zasadę prawdy obiektywnej, tj. nakładają na organy podatkowe obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie. Z zasady tej wynika dla organu podatkowego obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. W myśl tego przepisu organy podatkowe mają podejmować wszelkie działania, ale z drugiej strony ustawodawca zastrzega, iż jedynie działania niezbędne do załatwienia sprawy w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Co do zasady główny ciężar dowodzenia obciąża organ podatkowy. Nie oznacza to jednak, że obowiązek poszukiwania i przedstawienia dowodów co do okoliczności istotnych w sprawie spoczywa wyłącznie na organach podatkowych. Normy prawa materialnego mogą bowiem różnie kształtować rozkład ciężaru dowodu. W określonych podatkowych stanach faktycznych, w których ustawodawca uzna to za celowe, a więc uzasadnione interesem podatnika lub interesem publicznym, ciężar dowodzenia obarczać może również stronę postępowania. Tak więc organy podatkowe nie mają obowiązku w dochodzeniu prawdy materialnej poszukiwać bez końca dowodów mających potwierdzić dany fakt, jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarcza sama strona i nie wskazuje na istnienie w sprawie tych okoliczności (por. wyrok NSA z dnia 26 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1044/10). Nie podważają tego rozumowania cytowane w skardze rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, które nie wiążą Sądu. Mając na względzie treść art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) należało orzec jak w sentencji.