II FSK 180/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia WSA (del.) Nadzieja Karczmarczyk - Gawęcka, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 9 marca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 września 2013 r. sygn. akt III SA/Po 1205/12 w sprawie ze skargi P. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z dnia 27 sierpnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę P. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2011. Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący: Burmistrz Miasta i Gminy P. decyzją z dnia 29 marca 2011 r. na podstawie art. 21 § 1 pkt 2, § 5 w zw. z art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (obecnie: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.) oraz art. 2, 3, 4, 5 i 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej: u.p.o.l.) ustalił skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 617 zł, wskazując, że przedmiot opodatkowania stanowiły budynki pozostałe – letniskowe (53,34 m kw.) oraz grunty pozostałe – letniskowe (667 m kw.), a przeprowadzone w dniu 21 lutego 2011 r. oględziny nieruchomości wykazały, że budynek nie jest zamieszkały na stałe, jego właściciel nie zawarł umowy o wywóz odpadów, inkasent elektrowni nie może spisać stanu licznika, na posesji znajduje się składowisko "różnych rzeczy". W odwołaniu skarżący zarzucił, że zgodnie z klasyfikacją obiektów budowlanych kategoria budynków mieszkalnych obejmuje również budynki letniskowe. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Poznaniu decyzją z dnia 27 sierpnia 2012 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji, stwierdzając, że zasadnie uznano budynek za letniskowy, ponieważ podatnik nie zaspokaja w nim potrzeb bytowych - zameldowany jest w P.; ponadto dla rozstrzygnięcia sprawy istotne są dane z ewidencji gruntów i budynków oraz – z uwagi na brak kartoteki budynku – dane z dokumentacji architektoniczno-budowlanej w sprawie pozwolenia na rozbudowę budynku letniskowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący zarzucił naruszenie ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (obecnie: Dz. U. z 2015 r., poz. 520, dalej: P.g.k.), rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (obecnie: Dz. U. z 2015 r., poz. 542), ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2012 r., poz. 591) i rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 316), a także naruszenie przepisów postępowania. Uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazał, że organy podatkowe zasadnie uznały, iż nie ma podstaw do zakwalifikowania budynku stanowiącego przedmiot opodatkowania do kategorii budynków mieszkalnych. Z powodu braku odpowiednich danych ewidencyjnych, określających rodzaj budynku, prawidłowo odwołano się do decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i wydającej pozwolenie na rozbudowę "budynku letniskowego" na terenie położonym w J., gm. P. Ponadto w następstwie oględzin obiektu wykluczono możliwość uznania go za budynek mieszkalny, zaspokajający normalne, bieżące potrzeby mieszkaniowe skarżącego czy innych osób. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżący wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest: 1) art. 5 ust. 2 lit. a u.p.o.l. przez jego niewłaściwe zastosowanie poprzez przyjęcie, że budynek skarżącego stanowi budynek mieszkalny, co skutkowało opodatkowaniem nieruchomości stawką przewidzianą dla budynków pozostałych, ignorując kwestię, iż domek letniskowy należy zakwalifikować jako budynek mieszkalny, co mogłyby przemawiać za zastosowaniem niższej stawki podatku; 2) art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że w sytuacji braku odpowiednich danych ewidencyjnych dokumentacja budowlana jest właściwa do określenia rodzaju budynku na potrzeby opodatkowania. Ponadto na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1) art. 180 w związku z art. 187 7 § 1, w związku z art. 122 i w związku z art. 120 O.p. poprzez brak zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący “cały materiał dowodowy"; 2) art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 122 i art. 187 O.p. polegające na niezasadnym oddaleniu skargi wskutek braku usunięcia uchybienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego, przejawiającego się brakiem wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego; 3) art. 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (obecnie: Dz. U. z 2016 r., poz. 23, dalej: K.p.a.) przez wydanie decyzji z rażącym naruszenie przepisów prawa, co skutkowało naruszeniem zasady praworządności oraz zasady pogłębiania zaufania obywateli do państwa. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Poznaniu wniosło o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, nie zasługuje na uwzględnienie. Spór między podatnikiem a organami podatkowymi dotyczy stawki podatku od budynku stanowiącego własność podatnika. Strony różnią się w ocenie funkcji (przeznaczenia) tego budynku, co ma wpływ na wymiar podatku od nieruchomości. Skarżący uważa, że jest to budynek mieszkalny, taką bowiem pełni on faktycznie funkcję, natomiast organy podatkowe, odwołując się do dokumentów urzędowych, a w szczególności decyzji w sprawie pozwolenia na budowę, a także takich okoliczności, jak: brak kartoteki w rejestrze budynków, brak rachunków za wodę, wywóz śmieci i energię elektryczną oraz wynik oględzin, wywodzą, że jest to budynek letniskowy. Z dołączonego do akt sprawy odpisu uchwały nr LIX/571/10 Rady Miejskiej Gminy P. z dnia 23 września 2010 r. w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz określenia zwolnień z podatku od nieruchomości na rok 2011 wynika zróżnicowanie stawek podatkowych od budynków mieszkalnych oraz od pozostałych budynków lub ich części (do tej kategorii zaliczono budynki letniskowe). W aktach sprawy znajduje się też kopia wydanej podatnikowi decyzji nr [...] Starosty P. z dnia 12 lutego 2002 r., w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego i pozwolenia na budowę "rozbudowę budynku letniskowego". Przystępując do rozpatrzenia zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, w pierwszej kolejności przypomnieć wypada, że stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, chyba, że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 tego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie nie ujawniono. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza m.in., że nie jest możliwe merytoryczne rozpoznanie zarzutu skargi kasacyjnej, który został wadliwie skonstruowany (por. wyrok NSA z dnia 19 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 2124/13). Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny nie był władny do dokonania oceny legalności zaskarżonego wyroku przez pryzmat zarzutu naruszenia art. 6 K.p.a., ponieważ przepis ten nie znajduje zastosowania w postępowaniu podatkowym. Za wadliwie sformułowany należy uznać też zarzut naruszenia art. 180 w związku z art. 187 § 1, w związku z art. 122 i w związku z art. 120 O.p. przez brak zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Zarzut ten kierowany jest niezbicie do organów podatkowych, a nie Sądu pierwszej instancji. Stosownie do wskazanych przepisów O.p., to na organie podatkowym, a nie sądzie administracyjnym, ciąży obowiązek zgromadzenia materiału dowodowego kompletnego, tj. umożliwiającego rozstrzygnięcie sprawy oraz jego wszechstronna ocena. Tymczasem skarga kasacyjna zmierzać winna do kwestionowania orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego poprzez wskazanie przepisów procesowych (lub prawa materialnego), jakie sąd ten rozpatrując skargę stosował (lub mógł stosować) i zdaniem wnoszącego ten środek zaskarżenia przepisy te naruszył (w odniesieniu do regulacji procesowych – przepisy P.p.s.a., a nie O.p.). Adresatem zarówno zarzutu naruszenia prawa materialnego, jak i procesowego, może być tylko sąd pierwszej instancji, ponieważ przedmiotem postępowania kasacyjnego jest orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego, a nie oceniana przez ten sąd działalność organów administracji publicznej (por. wyrok NSA z dnia 4 marca 2015 r., sygn. akt II GSK 299/14). W judykaturze obecny jest też pogląd, że ustalenia stanu faktycznego podważać można za pomocą zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania administracyjnego, zaś materialną podstawę prawną rozstrzygnięcia - za pomocą zarzutu naruszenia prawa materialnego (w ramach podstawy wskazanej w art. 174 pkt 1 P.p.s.a.), ewentualnie poprzez zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w powiązaniu z przepisami prawa materialnego (por. wyrok NSA z dnia 5 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 3083/13). Tym niemniej, uwzględniając również treść uzasadnienia środka zaskarżenia, rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający uznał za dopuszczalne merytoryczne odniesienie się do zarzutu opartego na podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. (naruszenie art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 122 i art. 187 O.p.), jak też zarzutów obrazy regulacji materialnoprawnych (naruszenie art. 5 ust. 2 lit. a oraz art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.). W art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zawarta została definicja budynku, w świetle której przez budynek należy rozumieć obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z kolei art. 5 ust. 2 lit. a u.p.o.l. wymienia maksymalną wysokość stawki podatku od powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych, jaką uprawniona jest przyjąć w danym roku podatkowym rada gminy w drodze uchwały, wymienionej w art. 5 ust. 1 u.p.o.l. Zdaniem strony to właśnie stawkę opodatkowania wynikającą z tego przepisu winien był przyjąć organ podatkowy do wymiaru podatku. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Nie podważając bowiem faktu, że sporny obiekt budowlany jest budynkiem w rozumieniu wymienionego przepisu, należało jedynie ustalić, jakie są jego rzeczywiste funkcje. Wobec braku możliwości odczytania przeznaczenia obiektu w ewidencji gruntów i budynków, zgodnie z art. 21 ust. 1 P.g.k. (brak kartoteki spornego obiektu w rejestrze budynków), ustalenie właściwej stawki podatku od nieruchomości wymagało stwierdzenia przez organy podatkowe podstawowej funkcji użytkowej budynku. Ta bowiem jego cecha pozwala na zaklasyfikowanie go do odpowiedniego rodzaju. Przyjęcie przez organy podatkowe oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż cechą przesądzającą o zakwalifikowaniu budynku do kategorii budynków mieszkalnych, jest posiadanie budynku w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, było zatem prawidłowe (por. wyrok NSA z dnia 22 września 2009 r., sygn. akt II FSK 542/08). Wbrew twierdzeniom skarżącego zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w sposób jednoznaczny wskazuje, że posiadany przez niego budynek nie może zostać zaliczony do kategorii budynków mieszkalnych z uwagi na to, że nie jest wykorzystywany w celu zaspokajania potrzeb mieszkaniowych skarżącego lub innych osób. Za takim stanowiskiem przemawia brak rachunków za zużycie wody i energii elektrycznej, za wywóz śmieci, a także dokonane oględziny na nieruchomości. Również z formalnego punktu widzenia obiekt ten należy rozpoznawać jako dom letniskowy, bowiem skarżący uzyskał decyzję organu administracji budowlanej, zatwierdzającą projekt budowlany i zezwalającą na "rozbudowę budynku letniskowego". Te wszystkie okoliczności dowodzą słuszności stanowiska Sądu pierwszej instancji, że zgromadzony przez organy podatkowe materiał dowodowy jest kompletny, został wszechstronnie rozpatrzony i w związku z tym zasadna jest konstatacja o zaklasyfikowaniu budynku do kategorii letniskowych. Trudno bowiem uznać, że skarżący zamieszkuje w budynku, realizując w ten sposób swoje potrzeby mieszkaniowe (w potocznym ujęciu: zapewnia sobie "dach nad głową"), nie ponosząc z tego tytułu kosztów właściwych dla takiej eksploatacji obiektu budowlanego (energia elektryczna, woda, wywóz śmieci), ale przede wszystkim – przez zameldowanie na pobyt stały deklarując, że mieszka w P. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji prawidłowo więc ocenił, że organy podatkowe nie uchybiły przepisom art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. W konsekwencji nie naruszyły też art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l., odmawiając jego zastosowania w analizowanej sprawie. Mając to wszystko na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego nie orzeczono wobec braku stosownego wniosku od strony wygrywającej sprawę w instancji kasacyjnej. ----------------------- 6