II FSK 2345/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędziowie: NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), NSA Sławomir Presnarowicz, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 10 listopada 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Zakładów [...] "E." S.A. z siedzibą w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 1279/12 w sprawie ze skargi Zakładów [...] "E." S.A. z siedzibą w Z. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 30 lipca 2012 r. nr IBPBI/2/423-468/12/MS w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Zakładów [...] "E." S.A. z siedzibą w Z. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2013 r., I SA/Gl 1279/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Zakładów [...] E. SA z siedzibą w Z. (dalej: spółka) na interpretację Ministra Finansów z dnia 30 lipca 2012 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że w dniu 30 kwietnia 2012 r. wpłynął do organu wniosek, z którego wynika pytanie o to, czy spółka będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych wydatków poniesionych w latach 2010-2011 na nabycie nowej technologii w postaci WNiP, jaką stanowi oprogramowanie S wraz z kosztami wdrożenia, w wysokości 50% wartości tych wydatków. Prezentując swoje stanowisko i odwołując się do wykładni celowościowej spółka podkreśliła, że wolą ustawodawcy, wprowadzającego od dnia 1 stycznia 2006 r. tzw. ulgę na nowe technologie (jak zaznaczyła "w jej pierwotnym kształcie") było zwiększenie zainteresowania działalnością innowacyjną podmiotów z sektora prywatnego wyrażone wzrostem nakładów na działalność B+R (badania plus rozwój). Zdaniem spółki interpretacja art. 18b ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.) w kontekście celu regulacji prowadzi do wniosku, że wydatki poniesione w roku poprzedzającym wprowadzenie wartości niematerialnej i prawnej do ewidencji ("rok R-1"), które zostały zapłacone już po zawarciu umowy na zakup nowej technologii powinny stanowić podstawę do obliczenia ulgi na zakup nowej technologii, zgodnie z art. 18b ust. 4 u.p.d.o.p. Tym samym wydatki, które spółka poniesie w roku R-1 stanowią rodzaj przedpłaty, o której mowa w art. 18b ust. 5 u.p.d.o.p. 3. W dniu 30 lipca 2012 r. organ interpretacyjny uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych w 2010 r. wydatków. W pozostałej części organ uznał stanowisko spółki za prawidłowe. Organ podniósł, że ustawodawca dopuścił możliwość odliczenia wydatków na nabycie nowych technologii, które zostały poczynione w roku poprzedzającym rok, w którym podatnik wprowadził nową technologię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jedynie w sytuacji dokonania przez podatnika przedpłat (zadatków) na poczet wydatków, o których mowa w art. 18b ust. 4 u.p.d.o.p. Wynika to wprost z literalnego brzmienia art. 18b ust. 5 u.p.d.o.p. Gdy spółka na podstawie zawartej w roku wcześniejszym umowy na zakup wartości niematerialnej i prawnej dokona zapłaty części (bądź całości) należności wynikającej z tej umowy (czyli wydatku na zakup nowej technologii, a nie przedpłaty czy też zadatku) w roku poprzedzającym rok, w którym podatnik wprowadził nową technologię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wartość ta nie będzie mogła zostać uwzględniona w przysługującym odliczeniu. Pismem z dnia 13 sierpnia 2012 r. spółka wezwała organ interpretacyjny do zmiany stanowiska i usunięcia naruszenia prawa. Organ interpretacyjny pismem z dnia 17 września 2012 r., stwierdził brak podstaw do zmiany kwestionowanej indywidualnej interpretacji z dnia 30 lipca 2012 r. 4. Powyższej interpretacji spółka zarzuciła naruszenie: - art. 18b ust. 4 w związku z art. 18b ust. 5 u.p.d.o.p. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wydatki opisane we wniosku o interpretację nie mogą stanowić podstawy dla ustalenia wielkości odliczenia oraz - art. 18b ust. 5 u.p.d.o.p. poprzez bezpodstawną odmowę jego zastosowania w opisanym zdarzeniu przyszłym. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Organ zauważył, że z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika jednoznacznie, iż dokonane wydatki nie stanowiły zadatków, czy też przedpłat na poczet przyszłej umowy, ale stanowiły częściową zapłatę za definitywne nabycie opisanego we wniosku systemu. Skorzystanie z dopuszczalnej w obrocie prawnym formy płatności (zapłata ceny w ratach) nie może zmienić charakteru tych wpłat. 5. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę zaznaczył, że art. 18b) u.p.d.o.p., na tle którego strony zajęły swoje stanowiska stanowił, że od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się wydatki poniesione przez podatnika na nabycie nowych technologii (ust. 1 ). Zgodnie zaś z ust. 2 tego artykułu, za nowe technologie uważa się wiedzę technologiczną w postaci wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności wyniki badań i prac rozwojowych, która umożliwia wytwarzanie nowych lub udoskonalanie wyrobów lub usług, i która nie jest stosowana na świecie przez okres dłuższy niż ostatnich 5 lat, co potwierdza opinia niezależnej od podatnika jednostki naukowej w rozumieniu ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. Nr 238, poz. 2390 i Nr 273, poz. 2703 oraz z 2005 r. Nr 85, poz. 727 i Nr 179, poz. 1484). W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 października 2010 r. art. 18b ust. 2 odwołuje się do ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. Nr 96, poz. 615). Przez nabycie nowej technologii rozumie się nabycie praw do wiedzy technologicznej, o której mowa w art. 18b ust. 2, w drodze umowy o ich przeniesienie, oraz korzystanie z tych praw (ust. 2a). Przepis ten dodany został od dnia 1 lipca 2006 r. Podstawą ustalenia wielkości odliczenia jest kwota wydatków poniesionych przez podatnika na nabycie nowej technologii, uwzględnionych w wartości początkowej, w części, w jakiej została zapłacona podmiotowi uprawnionemu w roku podatkowym, w którym nową technologię wprowadzono do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub w roku następującym po tym roku, oraz w której nie została zwrócona podatnikowi w jakiejkolwiek formie (ust. 4). Określone w pozostałych ustępach art. 18b warunki skorzystania z odliczenia oraz przesłanki utraty prawa do odliczenia, a także sposób dokonywania odliczenia, nie stanowiły przedmiotu sporu stron. Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że zaprezentowana przez spółkę wykładnia celowościowa w istocie nie wyjaśnia treści tego przepisu, a nadaje mu znaczenie, które z treści tej nie wynika. Ustawodawca wskazał jedynie przykłady wiedzy (wyniki badań i prac rozwojowych), nie ulega jednak wątpliwości, że pojęcie to obejmuje wiedzę wyłącznie w postaci wskazanej wyżej, tj. stanowiącą wartość niematerialną i prawną. Nie może być ono interpretowane tak, aby obejmowało elementy, których ustawodawca nie wskazał, charakteryzujące się cechami innymi niż wyznaczone przez niego. Skoro spółka nie dokonała przedpłat, czy zadatkowania na poczet wydatków wyliczonych w art. 18b ust. 4 u.p.d.o.p. – za zasadne sąd uznał stanowisko organu interpretacyjnego, zgodnie z którym "ustawodawca dopuścił możliwość odliczenia wydatków na nabycie nowych technologii, które zostały poczynione w roku poprzedzającym rok, w którym podatnik wprowadził nową technologię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jedynie w sytuacji dokonania przez podatnika przedpłat (zadatków) na poczet wydatków o których mowa w art. 18b ust. 4 u.p.d.o.p.". Sąd wskazał też, że -wbrew stanowisku spółki - treść omawianego przepisu wskazuje wyraźnie, iż intencją ustawodawcy było przyznanie ulgi w odniesieniu do wydatków wyłącznie wówczas, gdy wystąpią łącznie dwie przesłanki. Pierwsza: nabycie dotyczy jedynie takich praw majątkowych – które stanowią efekt prac naukowych i rozwojowych – uznawanych za wartości niematerialne i prawne, co w sprawie nie jest sporne oraz druga: gdy na poczet wydatków, o których mowa w art. 18b ust. 4 u.p.d.o.p., podatnik dokonana przedpłat (zadatków). Sąd za nieskuteczną uznał argumentację spółki, że podstawą tzw. ulgi na nowe technologie są wydatki, które: a) zostały uwzględnione w wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, b) zostały zapłacone w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym wprowadzono nową technologię do ewidencji, jak również zapłaconych w roku podatkowym, w którym nową technologię wprowadzono do ewidencji lub w roku następującym po tym roku oraz c) nie zostały zwrócone podatnikowi w jakikolwiek formie. Powyższe pozostaje w sprzeczności z treścią art. 18b ust. 5, w którym ustawodawca explicite określił sposób uregulowania wydatku wymienionego w jego ust. 4 wskazując na "przedpłatę" ("zadatek"). 6. Powyższy wyrok spółka zaskarżyła w całości skargą kasacyjną, zarzucając naruszenie: 1) art. 18b ust. 4 w związku z art. 18b ust. 5 u.p.d.o.p. poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie w postaci mylnego przyjęcia przez sąd, że w analizowanej sytuacji kwota wydatkowana na nabycie nowej technologii poniesiona przez podatnika w roku poprzedzającym rok, w którym wprowadził nową technologię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowi przedpłaty (zadatku), o której mowa w art. 18b ust. 5 u.p.d.o.p., podczas gdy poniesione w 2010 r. wydatki bezsprzecznie stanowią rodzaj przedpłaty na poczet nowej technologii, finalnie wdrożonej, a następnie wprowadzonej do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w roku 2011. Mając bowiem na uwadze specyfikę zastosowania niniejszej ulgi oraz sposób zredagowania przez ustawodawcę warunków, od których spełnienia uzależniona jest możliwość skorzystania z odliczenia nie sposób uznać, że przez przedpłatę (zadatek), o których mowa we wskazanej regulacji prawnej należy rozumieć jedynie kwoty uiszczone, z formalnego punktu widzenia -"tytułem przedpłaty (zadatku)" na poczet nowej technologii ujętej jako wartość niematerialna i prawna w ewidencji w roku następnym, a już nie wydatki poniesione na ten cel w sposób definitywny. W jednym i w drugim przypadku mówimy bowiem o wydatkach poniesionych na nabycie tej samej nowej technologii, które bez względu na moment ich poniesienia (w 2010 r. czy też w 2011 r.) będą składały się na wartość początkową ujętej w ewidencji wartości niematerialnej i prawnej, stanowiącej w następstwie podstawę do amortyzacji; 2) art. 18b ust. 5 u.p.d.o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie - a właściwie niezastosowanie - podczas gdy przedstawione przez spółkę okoliczności jednoznacznie wskazują na spełnienie wszystkich przesłanek warunkujących możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków na nabycie nowej technologii poniesionych przez podatnika w 2010 r., tj. w roku poprzedzającym rok, w którym wprowadził nową technologię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych; 3) art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez oddalenie skargi pomimo naruszenia zasady praworządności, tj. przepisu art. 120 ord. pod., w postaci zajęcia przez organ podatkowy stanowiska wbrew mającym zastosowanie w niniejszej sprawie przepisom prawa. Konieczność ścisłej interpretacji przepisów przyznających podatnikom dodatkowe prawa nie może bowiem oznaczać jej nad wyraz nadmiernego zawężenia, które nie tylko jest sprzeczne z celem ustawodawcy, ale także z zasadami logiki. Skoro racjonalny ustawodawca celowo dopuścił możliwość zastosowania odliczenia również od wydatków dokonanych na poczet nabycia nowej technologii w roku poprzedzającym rok ujęcia jej w stosownej ewidencji, nie sposób uznać za właściwą takiej wykładni, zgodnie z którą do takich wydatków mogą zostać zakwalifikowane jedynie poniesione - z formalnego punktu widzenia "tytułem przedpłaty (zadatku)" a już nie te poniesione na ten sam cel w sposób definitywny. Takiego sposobu wykładni niewątpliwie nie można pogodzić z regułami podstawowych wnioskowań prawniczych; 4) art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez oddalenie skargi pomimo naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, tj. art. 121 § 1 ord. pod. w postaci dokonania wykładni przepisów prawa wbrew obowiązującej regule in dubio pro tributario, w konsekwencji czego wszelkie istniejące w sprawie wątpliwości (niejasności) zostały rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika. Zastosowany w niniejszej sprawie przepis prawny wprowadza ulgę, której zastosowanie wiąże się dla podatnika z poniesieniem znacznych nakładów, jak również z wypełnieniem szeregu dodatkowych obowiązków, co zgodnie z zamysłem ustawodawcy aktywizuje i unowocześnia przedsiębiorczość. W zamian za korzyści jakie zastosowanie tej ulgi miało przynieść z punktu widzenia interesów gospodarki, określonych korzyści ma prawo oczekiwać dla siebie także podatnik. Nie można zatem uznać za właściwe takiego działania organów, które bezpodstawnie ograniczają uzyskanie - i tak jak na ilość koniecznych do spełnienia obowiązków dosyć skąpych - spodziewanych przez podatnika korzyści, których to miał prawo oczekiwać w następstwie zastosowania niniejszej regulacji prawnej. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 176, art. 185 § 1,art. 188 oraz art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a., spółka wniosła o: -uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, - zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych; ewentualnie - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd I instancji; - zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ interpretacyjny podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o: - oddalenie skargi kasacyjnej, - zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: ‘ Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 7. W pierwszej kolejności zauważyć należy, że sprawa ma charakter interpretacyjny. To oznacza, że organ podatkowy nie ustala w niej stanu faktycznego, lecz dokonuje prawnej oceny stanu faktycznego (przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że sytuacja podatnika może ulec zmianie, o ile zaistniały stan faktyczny będzie inny, niż zdarzenie przyszłe, o które zapytała spółka. Poza sporem w niniejszej sprawie pozostaje fakt, że - zgodnie z art. 18b ust. 1 u.p.d.o.p. - od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się wydatki poniesione przez podatnika na nabycie nowych technologii. Stosownie do art. 18b ust. 2 ww. ustawy, za nowe technologie w rozumieniu ust. 1 uważa się wiedzę technologiczną w postaci wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności wyniki badań i prac rozwojowych, która umożliwia wytwarzanie nowych lub udoskonalanie wyrobów lub usług i która nie jest stosowana na świecie przez okres dłuższy niż ostatnich 5 lat, co potwierdza opinia niezależnej od podatnika jednostki naukowej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 96, poz. 615). Jak stanowi przepis art. 18b ust. 2a) u.p.d.o.p., przez nabycie nowej technologii rozumie się nabycie praw do wiedzy technologicznej, o której mowa w ust. 2, w drodze umowy o ich przeniesienie oraz korzystanie z tych praw. Zgodnie z art. 18b ust. 4 u.p.d.o.p., podstawą ustalenia wielkości odliczenia jest kwota wydatków poniesionych przez podatnika na nabycie nowej technologii, uwzględnionych w wartości początkowej w części, w jakiej została zapłacona podmiotowi uprawnionemu w roku podatkowym, w którym nową technologię wprowadzono do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub w roku następującym po tym roku oraz w której nie została zwrócona podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Natomiast w myśl art. 18b ust. 5 u.p.d.o.p., jeżeli podatnik dokonał przedpłat (zadatków) na poczet wydatków określonych w ust. 4 w roku poprzedzającym rok, w którym wprowadził nową technologię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uznaje się je za poniesione w roku jej wprowadzenia do tej ewidencji. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki, o których mowa w ust. 4 i 5. W sytuacji, gdy podatnik osiąga za rok podatkowy stratę lub wielkość dochodu z pozarolniczej działalności podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie trzy lata podatkowe, licząc od końca roku, w którym nową technologię wprowadzono do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 18b ust. 6 u.p.d.o.p.). Przy czym odliczenia związane z nabyciem nowej technologii nie mogą przekroczyć 50% kwoty ustalonej zgodnie z ust. 4 i 5 (art. 18b ust. 7 u.p.d.o.p.). Z informacji zawartych we wniosku wynikało, że spółka podjęła decyzję o wdrożeniu zintegrowanego systemu informatycznego. W maju 2010 r. zawarła umowę licencyjną. Ze względu na fakt, że oprogramowanie wymagało wdrożenia, spółka zawarła także umowę na opracowanie koncepcji i wdrożenie systemu. Na podstawie ww. umów ponosiła w latach 2010 i 2011 wydatki na zakup licencji i wdrożenie oprogramowania. Zgodnie z harmonogramem płatności określonym w umowie licencyjnej, należności za nabywane licencje na oprogramowanie zostały rozłożone na trzy raty, płatne kolejno 30, 60 i 90 dni od daty wystawienia pierwszej faktury, tj. od dnia 31 maja 2010 r. Z kolei harmonogram płatności z tytułu realizacji umowy na wdrożenie przewidywał dokonywanie płatności każdorazowo po zakończeniu poszczególnych faz projektu wdrożeniowego, na podstawie faktur wystawianych przez kontrahenta. Proces wdrożenia systemu został zakończony w 2011 r. i w lipcu tego samego roku zatem wprowadzony do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki. Odnosząc powołane przepisy u.p.d.o.p. do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że ustawodawca dopuścił możliwość odliczenia wydatków na nabycie nowych technologii, które zostały poczynione w roku poprzedzającym rok, w którym podatnik wprowadził nową technologię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jedynie w sytuacji dokonania przez podatnika przedpłat (zadatków) na poczet wydatków, o których mowa w art. 18b ust. 4 u.p.d.o.p. (powyższe wynika wprost z literalnego brzmienia art. 18b ust. 5 tej ustawy). U.p.d.o.p. nie zawiera definicji ww. pojęć. Przedmiotowych definicji nie zawierają również inne ustawy podatkowe ani akty wykonawcze do nich. W konsekwencji, w celu ustalenia znaczenia pojęcia "zadatek" oraz "przedpłata" należy sięgnąć do ich definicji słownikowej. Zgodnie ze "Słownikiem Języka Polskiego" PWN (Wydawnictwo Naukowe PWN — Warszawa 1996) "zadatek" jest to suma pieniędzy dawana przy zawieraniu umowy w celu zapewnienia jej wykonania (zaliczka na poczet należności), natomiast "przedpłata" to określona suma pieniędzy wpłacana regularnie, w ustalonych terminach, w celu zapewnienia sobie otrzymania jakiegoś towaru. Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy spółka na podstawie zawartej w roku wcześniejszym umowy na zakup wartości niematerialnej i prawnej dokonała zapłaty części należności wynikającej z tej umowy (czyli wydatku na zakup nowej technologii, a także jej wdrożenie, a nie przedpłaty czy też zadatku) w roku poprzedzającym rok, w którym wprowadziła nową technologię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wartość ta nie będzie mogła zostać uwzględniona w przysługujących odliczeniu kwotach albowiem nie zostały one w ten sposób zakwalifikowane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Podobny pogląd NSA wyraził w wyroku z dnia 24 czerwca 2015 r., II FSK 12440/13. 8. W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2, art. 210 § 1 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).