II GSK 1471/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kuba Sędziowie NSA Hanna Kamińska (spr.) Maria Myślińska Protokolant Jerzy Stelmaszuk po rozpoznaniu w dniu 5 listopada 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Syndyka Masy Upadłości S. Spółki z o.o. w upadłości likwidacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 30 kwietnia 2013 r. sygn. akt II SA/Ol 1243/12 w sprawie ze skargi Syndyka Masy Upadłości S. Spółki z o.o. w upadłości likwidacyjnej na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia 29 [...] 2012 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych 1. oddala skargę kasacyjną: 2. zasądza od Syndyka Masy Upadłości S. Spółki z o.o. w upadłości likwidacyjnej na rzecz Dyrektora Izby Celnej w O. kwotę [...] zł ([...]) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 30 kwietnia 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. po rozpoznaniu sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości S. sp. z o. o. w upadłości likwidacyjnej na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] sierpnia 2012 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego w sprawie cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych uchylił zaskarżoną decyzję oraz orzekł, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. Z uzasadnienia Sądu I instancji wynika, że za podstawę rozstrzygnięcia przyjął on następujące ustalenia. Decyzją z dnia [...] grudnia 2011r. Naczelnik Urzędu Celnego w O. cofnął przed wygaśnięciem rejestrację nr [...], poświadczającą uprawnienie "S." Spółki z o.o. z siedzibą w W. (dalej zwanej Spółką) do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania automatu do gier o niskich wygranych D. F, typ bębnowy, nr fabryczny [...]. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ I instancji stwierdził, że wskazany automat do gier o niskich wygranych nie spełnia warunków określonych w ustawie z dnia 29 lipca 1992 r. o grach losowych i zakładach wzajemnych (Dz.U. z 1992 r. nr 68, poz. 341 ze zm.), a tym samym również w ustawie o grach hazardowych. W takiej zaś sytuacji zastosowanie znajduje art. 23a ust. 7 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009r., Nr 201, poz. 1540 ze zm.), statuujący obowiązek cofnięcia rejestracji automatu przed jej wygaśnięciem. Po rozpatrzeniu odwołania Spółki od powyższej decyzji, Dyrektor Izby Celnej w O. decyzją z dnia [...] sierpnia 2012r., powołując art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.), umorzył postępowanie odwoławcze. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ podał, że z dniem [...] lipca 2012r. wygasła (na skutek upływu 6-letniego okresu ważności) rejestracja automatu, objęta postępowaniem w sprawie jej cofnięcia. W tych okolicznościach uznał, że zachodzi bezprzedmiotowość postępowania, której stwierdzenie skutkuje umorzeniem postępowania na podstawie art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w O. wywiódł Syndyk masy upadłości Spółki w upadłości likwidacyjnej zarzucając organowi odwoławczemu naruszenie art. 233 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez jego zastosowanie i w rezultacie umorzenie postępowania odwoławczego, podczas gdy organ winien był albo merytorycznie rozpoznać sprawę albo – w razie ustalenia zaistnienia przesłanki bezprzedmiotowości – uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie w sprawie. Z tych też powodów wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i ewentualnie decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w O. wniósł o umorzenie postępowania sądowego wobec uwzględnienia skargi w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz.270 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") . Wskazał przy tym, że decyzją z dnia [...] października 2012r. uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji i umorzył postępowanie w sprawie, stwierdzając jednocześnie, że zaskarżona decyzja nie została wydana bez podstawy prawnej albo z rażącym naruszeniem prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny w O. wskazał, iż w niniejszej sprawie niesporne jest, że przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy wygasła (z powodu upływu okresu, na jaki została dokonana) rejestracja automatu, będąca przedmiotem postępowania w sprawie jej cofnięcia. Okoliczność ta nie spowodowała bezprzedmiotowości jedynie postępowania odwoławczego, ale wszystkich postępowań prowadzonych w granicach sprawy dotyczącej cofnięcia tej rejestracji. Nie można bowiem cofnąć rejestracji, która już wygasła. Za konstatacją taką przemawia samo brzmienie art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych, w świetle którego, "naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem (...)". W postępowaniu w sprawie cofnięcia rejestracji automatu, stwierdzenie wygaśnięcia tej rejestracji na etapie postępowania odwoławczego winno skutkować uchyleniem decyzji organu I instancji w całości i umorzeniem postępowania w sprawie na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" ustawy - Ordynacja podatkowa, a nie tak jak w zaskarżonej decyzji, jedynie umorzeniem postępowania odwoławczego na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 ustawy - Ordynacja podatkowa (zob. wyrok WSA w Gliwicach z 18 listopada 2008r., sygn. akt III SA/Gl 995/08 oraz wyrok WSA w Olsztynie z 18 września 2012r., sygn. akt II SA/Ol 772/12, orzeczenia dostępne pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd wskazał, iż zauważyć przy tym należy, że przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa znajdują odpowiednie zastosowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu na mocy art. 8 ustawy o grach hazardowych. Skoro w kontrolowanej sprawie na etapie postępowania odwoławczego doszło do zmiany stanu faktycznego, która bezprzedmiotowym czyniła postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu, niedopuszczalne było pozostawienie w obrocie prawnym decyzji organu I instancji w tym przedmiocie. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył Syndyk masy upadłości S. sp. z o. o. w upadłości likwidacyjnej wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w O. do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: 1. art. 145 § 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 pkt 2 lit a ustawy - Ordynacja podatkowa oraz w zw. z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że wygaśnięcie w toku postępowania odwoławczego rejestracji automatu powoduje bezprzedmiotowość wszystkich postępowań w granicach sprawy dotyczącej cofnięcia rejestracji tegoż automatu, 2. art. 145 § 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez pozbawienie skarżącego prawa do dwukrotnego merytorycznego rozpoznania sprawy, a tym samym zweryfikowania w administracyjnym toku instancji zasadności wyłączenia automatu z użytkowania na ponad półtora roku. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w O. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Art. 233 § 1 pkt 2 lit a zdanie drugie Ordynacji podatkowej obejmuje przypadki, w których organ odwoławczy uchyla decyzję organu pierwszej instancji i umarza postępowanie w sprawie. Organ odwoławczy jest zobowiązany wydać taką decyzję, jeżeli stwierdzi, że organ pierwszej instancji rozstrzygnął w drodze decyzji o istocie sprawy, mimo że postępowanie podatkowe było bezprzedmiotowe. W rozpoznawanej sprawie okolicznością niesporną jest, że przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy wygasła (z powodu upływu okresu, na jaki została dokonana) rejestracja automatu, będąca przedmiotem postępowania w sprawie jej cofnięcia. Zatem obowiązek umorzenia postępowania wynika z normy prawnej. Zgodnie z art. 23a ust. 7 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych: "Naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie". Jak słusznie podkreślił, Sąd pierwszej instancji nie można cofnąć rejestracji automatu, która już wygasła. Zatem postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych stało się bezprzedmiotowe. W orzecznictwie przyjmuje się, że wszczęte postępowanie powinno być zakończone załatwieniem sprawy. Jeżeli jednak z jakiejkolwiek przyczyny postępowanie to stało się bezprzedmiotowe, organ administracji publicznej nie może odstąpić od załatwienia sprawy, w takim przypadku wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Zgodnie z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej obligatoryjną przesłanką umorzenia postępowania jest jego bezprzedmiotowość. Z bezprzedmiotowością postępowania mamy do czynienia wówczas, gdy organ podatkowy stwierdzi w sposób oczywisty brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpoznania sprawy. Chodzi tu każdą (jakąkolwiek) przyczynę powodującą brak jednego z elementów stosunku prawnego. Bezprzedmiotowość może powstać zarówno przed wszczęciem postępowania, jak i po wszczęciu postępowania, tak jak w rozpoznawanej sprawie w trakcie postępowania odwoławczego. Bowiem moment powstania tej przesłanki nie ma znaczenia, z uwagi na nakaz wynikający z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej Jeżeli wystąpi bezprzedmiotowość, organ podatkowy musi umorzyć postępowanie. Decyzja taka ma wszelkie znamiona tzw. decyzji związanej. W rozpoznawanej sprawie wystąpiła przesłanka przedmiotowa, tj. brak przedmiotu postępowania, więc nie istnieje sprawa, która stanowiła ten przedmiot. Wygaśniecie rejestracji automatu o niskich wygranych z powodu upływu okresu, na jaki rejestracja została dokonana oznacza, że sprawa dotycząca cofnięcia tej rejestracji nie może być przedmiotem merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy w formie decyzji organu podatkowego, postępowanie takie, jako bezprzedmiotowe podlega umorzeniu. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi kasacyjnej wymienione w pkt 1 i 2 osnowy skargi kasacyjnej za pozbawione usprawiedliwionych podstaw. Z tych względów na podstawie art. 184 i 204 pkt 2 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.