III SA/Wa 3497/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Zalewski, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Lemiesz, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2013 r. sprawy ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz T. S.A. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. T. S.A. z siedzibą w W. (dalej: “Skarżąca", “Spółka") złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych. Przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe. Wskazała, że należy do międzynarodowej grupy medialnej I.. Obecnie nie jest udziałowcem I. sp. z o.o. Na moment opisanego zdarzenia wyłącznym udziałowcem I. U.A. z siedzibą w Holandii (nie jest wykluczone, iż wcześniej D. może być przekształcona w B.). Spółka jest wierzycielem z tytułu szeregu pożyczek wobec I.. Częściowo wierzytelności z tytułu pożyczek zostały nabyte od innych podmiotów (cena nabycia była równa wartości nominalnej kapitału pożyczek oraz naliczonych odsetek). Obecnie, w związku z restrukturyzacją biznesową grupy I., planowane jest dokonanie podwyższenia kapitału zakładowego I. poprzez utworzenie nowych udziałów. Udziały te zostaną objęte przez Spółkę w zamian za wkład pieniężny. Udziały mogą zostać objęte po cenie wyższej od ich wartości nominalnej (w takim przypadku nadwyżka - tzw. agio - przekazana zostanie na kapitał zapasowy I.). Rozliczenie wkładów pieniężnych na pokrycie nowoutworzonych udziałów wyemitowanych przez I. nastąpi w drodze umownego potrącenia wierzytelności posiadanych przez Spółkę wobec I. z tytułu niespłaconych pożyczek (wraz z naliczonymi i/albo skapitalizowanymi odsetkami) z zobowiązaniem Spółki wobec I. z tytułu pokrycia przez Spółkę wkładem pieniężnym nowoutworzonych udziałów. Spółka nie wyklucza w przyszłości odpłatnego zbycia objętych w powyższy sposób udziałów, w szczególności poprzez ich sprzedaż lub wniesienie aportem do spółki kapitałowej. W związku z powyższym Skarżąca zapytała: 1. czy objęcie przez nią udziałów w zamian za wkład pieniężny rozliczony poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności będzie dla Spółki skutkować powstaniem przychodu podatkowego jedynie z tytułu rozliczenia (spłaty poprzez potrącenie umowne) odsetek od pożyczek będących przedmiotem rozliczenia, natomiast w pozostałym zakresie będzie dla Spółki neutralne podatkowo, tj. nie będzie przychodem podatkowym? 2. czy całkowita wartość wkładu pieniężnego wnoszonego na pokrycie nowoutworzonych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym I. (rozliczonego poprzez potrącenie z wierzytelnościami z tytułu kwoty głównej pożyczek oraz odsetek) będzie stanowiła dla Spółki koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia obejmowanych w zamian za ten wkład udziałów? Skarżąca wyjaśniła, iż art. 14 § 4 Kodeksu spółek handlowych nie wyłącza potrącenia umownego, będącego formą wykonania zobowiązania, do którego stosuje się przepisy o zaliczeniu zapłaty. W ocenie Skarżącej, w sytuacji zatem, gdy z uchwały zgromadzenia wspólników o podwyższeniu kapitału zakładowego wynika, że udziały mają być objęte za wkład pieniężny (tylko wówczas spółce przysługuje wierzytelność wobec wspólnika o dokonanie wpłat na poczet udziału), a wspólnikowi przysługuje wobec spółki wierzytelność pieniężna i - na podstawie umowy – spółka i wspólnik dokonują potrącenia wzajemnych wierzytelności, którego skutkiem jest ich wygaśnięcie - udziały są objęte w zamian za wkład pieniężny, a wpłaty następują przez potrącenie. W takiej sytuacji, wierzytelność wspólnika wobec spółki zostaje zaspokojona wierzytelnością spółki wobec wspólnika o dokonanie należnych wpłat na poczet udziałów - bez rozliczania wierzytelności jako wkładu niepieniężnego (wierzytelność nie staje się aktywem spółki, tylko wygasa przez potrącenie). Wkład wniesiony do I. w opisany powyżej sposób zachowuje więc charakter wkładu pieniężnego. Na skutek potrącenia wzajemnych wierzytelności pieniężnych dochodzi zatem do efektywnego uregulowania zobowiązania przez I.. Konsekwentnie na moment rozliczenia wkładu gotówkowego dochodzi do zapłaty odsetek, będących przedmiotem tego rozliczenia, a co za tym idzie Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy z tego tytułu (chyba, że odsetki zostały rozpoznane uprzednio jako przychód podatkowy w przypadku ich kapitalizacji). Wobec powyższego, skoro w celu objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym I., Spółka będzie wnosić wkład pieniężny, to nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397) – dalej: u.p.d.o.p. Ponadto, zdaniem Skarżącej, opisany przez nią sposób rozliczenia przedmiotowych wkładów poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności pieniężnych nie wpływa na prawno-podatkową klasyfikację wnoszonego przez Spółkę wkładu. Reasumując Skarżąca stwierdziła, iż opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja będzie skutkować powstaniem przychodu do opodatkowania jedynie w zakresie odsetek będących przedmiotem rozliczenia pomiędzy Spółką a I., natomiast w pozostałym zakresie będzie neutralna podatkowo, tj. nie będzie stanowić przychodu podatkowego. Ponadto, zdaniem Skarżącej, całkowita wartość wkładu pieniężnego wnoszonego na pokrycie nowoutworzonych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym I. (i rozliczonego poprzez potrącenie z wierzytelnościami z tytułu kwoty głównej pożyczek oraz odsetek) będzie stanowiła dla Spółki koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia obejmowanych w zamian za ten wkład udziałów. Powołując się na art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. Skarżąca wskazała, iż ustawodawca odroczył możliwość zaliczenia wydatków na objęcie/nabycie udziałów/akcji w spółce do kosztów uzyskania przychodu do momentu odpłatnego zbycia. Przepis ten znajduje zatem zastosowanie w przypadku ustalania kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów objętych w zamian za wkład pieniężny. Skoro więc nowoutworzone udziały zostaną pokryte wkładem pieniężnym, rozliczonym poprzez potrącenie (kompensatę) z wierzytelnościami Spółki z tytułu roszczenia o spłatę pożyczek (łącznie z odsetkami), to w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów Spółka będzie mieć prawo do ustalania kosztu uzyskania przychodu z tego zbycia - zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. W interpretacji indywidualnej z [...] sierpnia 2012 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. Jego zdaniem w świetle art. 14 § 1 K.s.h. przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej może być wierzytelność, jaką posiada obecny/przyszły wspólnik wobec spółki. Sytuację taką określa się jako konwersję wierzytelności na udziały/akcje (z perspektywy wspólnika-wierzyciela) albo też jako konwersję długu na kapitał (z perspektywy spółki-dłużnika). W ocenie Ministra Finansów konwersja wierzytelności wierzyciela oznacza jej zamianę na inne prawo majątkowe i nie jest wniesieniem wkładu w formie pieniężnej, gdyż tę można zrealizować tylko przez wpłatę pieniądza (gotówki) lub przy użyciu pieniądza bankowego. Przedmiotem wkładu niepieniężnego może być zatem wszystko to, co - nie będąc pieniądzem - przedstawia wartość ekonomiczną. W jego ocenie również art. 14 § 4 K.s.h. nie przesądza o pieniężnym charakterze konwersji wierzytelności na udziały w przypadku omawianej konwersji, a jedynie, dopuszczając umowne potrącenie, zapewnia realność wniesionego wkładu, przez co realizuje ochronną funkcję kapitału zakładowego. Zdaniem Ministra Finansów nie można zatem utożsamiać umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności (spółki i obecnego/przyszłego wspólnika), związanego z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki, z fizycznym uregulowaniem przez obecnego/przyszłego wspólnika istniejącej wierzytelności spółki wobec takiego wspólnika z tytułu roszczenia o wniesienie przez niego wkładu pieniężnego na podwyższony kapitał zakładowy spółki. Tym samym, nie można zgodzić się ze Spółką, iż dokonując konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy drogą potrącenia umownego, można w ten sposób wywołać te same skutki podatkowe jakie powstać mogą jedynie w wyniku faktycznego przekazania środków pieniężnych na kapitał zakładowy. Przyjęta przy kompensacie forma wykonania świadczenia jest bowiem czymś innym niż spełnienie świadczenia poprzez zapłatę. Ponadto, powołując się na art. 7 ust. 1-2, art. 12 ust. 1 pkt 7, art. 12 ust. 1b i art. 15 ust. 1j u.p.d.o.p. Minister Finansów stwierdził, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, z tytułu konwersji wierzytelności Spółki, wynikających z udzielonych I. pożyczek (lub częściowo nabytych wierzytelności pożyczkowych), na kapitał dłużnika (czyli I.) po stronie Skarżącej powstanie przychód w wysokości wartości nominalnej udziałów I. objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci wierzytelności pożyczkowych (art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p.). W konsekwencji spłata na rzecz Spółki odsetek z tytułu pożyczek, poprzez wydanie Spółce udziałów I., objęta zostaje powyższym przepisem. Tym samym po stronie Skarżącej nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.p. z tytułu rozliczenia (spłaty poprzez potrącenie umowne) naliczonych odsetek od udzielonych I. pożyczek. Jeżeli zaś w dalszej kolejności Spółka sprzeda udziały nabyte w drodze konwersji wierzytelności na kapitał - z tytułu ich zbycia będzie zobowiązana wykazać przychód podatkowy na podstawie art. 14 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., odpowiadający wynikającej z umowy cenie za te udziały (z zastrzeżeniem art. 14 ust. 3). Jednocześnie Skarżąca będzie miała prawo rozpoznać koszt podatkowy stosownie do treści art. 15 ust. 1k pkt 1 u.p.d.o.p. Skoro zatem w zamian za wniesione na kapitał zakładowy I. wierzytelności Spółki z tytułu pożyczek wydane zostaną udziały I., w momencie zbycia tychże udziałów Spółka będzie miała prawo do wykazania kosztów uzyskania przychodów z tego tytułu - w wartości nominalnej objętych w drodze konwersji udziałów I. (a nie w wartości wnoszonego wkładu do I.). Pismem z 12 września 2012 r. Skarżąca wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na to wezwanie Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej. W skardze na powyższą interpretację Skarżąca wniosła o jej uchylenie i zasądzenie na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. przez przyjęcie, że objęcie przez nią udziałów w zamian za wkład gotówkowy oraz potrącenie wzajemnych wierzytelności z dłużnikiem skutkuje po jej stronie powstaniem przychodu podatkowego w wysokości wartości nominalnej objętych w ten sposób udziałów; - art. 15 ust. 1k pkt 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. przez przyjęcie, że w momencie zbycia udziałów dłużnika Skarżąca jest uprawniona do wykazania jedynie kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej udziałów objętych w wyniku potrącenia wierzytelności, nie zaś według wartości wnoszonego wkładu pieniężnego. 2. przepisów postępowania, tj.: - art. 121 § 1 w zw. z art. 14b § 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) przez samodzielną modyfikację stanu faktycznego branego pod uwagę przy wydawaniu interpretacji, tj. uznanie, że przedmiotem wniosku jest wniesienie wkładu niepieniężnego, gdy tymczasem w stanie faktycznym mowa jest o wkładzie pieniężnym; - art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej przez: brak uzasadnienia odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w którym Skarżąca przedstawiła szereg argumentów przemawiających za naruszeniem prawa w zaskarżonej interpretacji indywidualnej i za uznaniem jej stanowiska za prawidłowe oraz niewyjaśnienie przesłanek, z powodu których organ zmienił dotychczasowe stanowisko prawne prezentowane w sprawach o analogicznych bądź zbliżonych stanach faktycznych. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Spór w niniejszej sprawie koncentruje się na tym, czy pokrycie wkładu pieniężnego do spółki poprzez potrącenie wierzytelności pieniężnej spółki z tytułu wpłat na udziały z wzajemną wierzytelnością wspólnika stanowi wkład niepieniężny - jak uznał Minister Finansów, czy też jest wkładem o charakterze pieniężnym jak twierdzi Skarżąca. Jej zdaniem pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego spółki w drodze umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności (wierzytelności pożyczkowych Skarżącej względem spółki z wierzytelnością tej ostatniej względem Skarżącej z tytułu wspomnianego pokrycia kapitału) nie powoduje automatycznie zmiany charakteru wkładu z pieniężnego na niepieniężny. Tymczasem zdaniem Ministra Finansów mamy tu do czynienia z zamianą wierzytelności na inne prawo majątkowe - konwersja taka nie jest wniesieniem wkładu w formie pieniężnej, lecz niepieniężnej. Zdaniem Sądu w sporze tym rację należy przyznać Skarżącej. Trafne jest jej spostrzeżenie, że dla oceny spornego zagadnienia kluczowe znaczenie ma analiza przepisów K.s.h. Przepisy te nie określają co może być przedmiotem wkładu wnoszonego na pokrycie kapitału zakładowego. Przepis art. 14 § 1 K.s.h. stanowi jedynie, co nie może być aportem, wskazując, że niedopuszczalne jest wniesienie prawa niezbywalnego lub świadczenia pracy bądź usług. Przepis art. 14 § 4 K.s.h. ustanawia z kolei zakaz potrącenia wierzytelności w drodze jednostronnego oświadczenia woli wspólnika. Stanowi on mianowicie, że wspólnik i akcjonariusz nie może potrącać swoich wierzytelności wobec spółki kapitałowej z wierzytelnością spółki względem wspólnika z tytułu należnej wpłaty na poczet udziałów albo akcji. Nie wyłącza to potrącenia umownego. W literaturze przyjmuje się (na co zwróciła również uwagę Skarżąca), że art. 14 § 4 K.s.h., w którym mowa jest o należnej "wpłacie" na poczet udziałów albo akcji, odnosi się do pieniężnego podwyższenia kapitału, zezwalając na umowne potrącenie wynikającego stąd roszczenia spółki o wpłatę z wierzytelnością wspólnika wobec spółki; sposób uregulowania wierzytelności pieniężnej, przez potrącenie, nie może bowiem wpływać na zmianę jej pieniężnego charakteru. (zob. K. Oplustil, TPP 2000.4.9, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w projekcie ustawy - Kodeks spółek handlowych. Wybrane zagadnienia, cz. III – dostępne w Lex). Inaczej mówiąc w przepisie tym mowa jest o sytuacji, w której rozliczenie pokrycia jednostek uczestnictwa w spółce następuje w pieniądzu (zob. też M. Rodzynkiewicz, Kodeks spółek handlowych. Komentarz, LexisNexis). Rozliczenie takie polega na tym, że w pierwszej kolejności dochodzi do podwyższenia kapitału zakładowego spółki, w tym objęcia przez wspólnika nowych udziałów (akcji), które tenże pokrywa wkładem pieniężnym. W rezultacie po stronie spółki powstaje wierzytelność pieniężna o opłacenie tych udziałów (akcji). Wierzytelność ta – jak stanowi o tym art. 14 § 4 K.s.h. – może być w drodze umownej rozliczona (potrącona) z wierzytelnością pieniężną jaką ten sam wspólnik ma wobec spółki z innego tytułu (np. - jak w niniejszej sprawie - z tytułu uprzednio udzielonej spółce pożyczki). Pogląd taki obecny jest również w orzecznictwie sądowym zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 grudnia 2004 r. sygn. FSK 1408/04, w którym stwierdzono: "O tym, czy konwersja wierzytelności przysługującej wspólnikowi wobec spółki na udziały przybierze postać wkładu pieniężnego lub niepieniężnego kapitału zakładowego, decyduje treść uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego. " - LEX nr 147669 Rację ma Skarżąca, iż nie ma podstaw do twierdzenia, że w takim przypadku, bez zmiany umowy spółki w części dotyczącej sposobu pokrycia udziałów, udziały (akcje) są pokryte wkładem niepieniężnym w postaci wierzytelności wspólnika wobec spółki. Pogląd ten jest akceptowany w literaturze (por.: M Totel [w:] J. Bieniek, M. Bieniek, G Nita –Jagielska, K. Oplustil, R Pabis, A Rachwał, M. Spyra, G Suliński, M Totel i.in. - Kodeks Spółek Handlowych. s.100 i nast. Komentarz. Wyd. C.H. Beck Warszawa 2011; A. Szumański [w:] S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja, Kodeks spółek handlowych, s.242 Komentarz, C.H. Beck Warszawa 2004). Czym innym jest bowiem umowne potrącenie wierzytelności pieniężnej z tytułu wpłat na kapitał zakładowy z wierzytelnością pieniężną wspólnika wobec Spółki; a czym innym konwersja tej wierzytelności na inną wierzytelność przy wykorzystaniu wkładu niepieniężnego jakim jest wierzytelność. Jak słusznie zauważył K. Oplustil (zob. Wierzytelność wobec spółki kapitałowej jako przedmiot potrącenia i konwersji, PPH 2002, nr 2, s.9) konwersja taka jest możliwa na dwa sposoby: - w drodze wniesienia wierzytelności wspólnika jako aport do spółki, która to wierzytelność tym sposobem wygasa (konfuzja), przez co dochodzi do przysporzenia po stronie spółki przez zmniejszenie stanu zobowiązań – w takim przypadku mamy do czynienia z aportowym podwyższeniem kapitału zakładowego; - w drodze umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności pieniężnych (art. 14 § 4 K.s.h.) – w takim przypadku mamy do czynienia z nieaportowym podwyższeniem kapitału zakładowego, umowne potrącenie stanowi uproszczony sposób wniesienia wkładu pieniężnego na podwyższony kapitał zakładowy, a dokonanie potrącenia umownego jest jednoznaczne z wykonaniem obowiązku wniesienia wkładu pieniężnego do spółki. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego wierzytelność pożyczkowa Skarżącej nie jest przedmiotem aportu, lecz jedynie kompensuje jej własne zobowiązanie do pokrycia podwyższonego kapitału zakładowego wkładem o charakterze pieniężnym. Wskutek tego dochodzi – jak trafnie zauważyła Skarżąca - do realizacji (skompensowania) wierzytelności, jaką posiada potrącający wierzyciel w stosunku do dłużnika i wierzytelności przeciwnej przysługującej dłużnikowi. Potrącający wykorzystuje do realizacji własnej wierzytelności wierzytelność przysługującą mu w stosunku do dłużnika. Potrącenie wierzytelności, podobnie jak wykonanie zobowiązania, powoduje efektywne zaspokojenie wierzyciela: uzyskuje on w zasadzie w wyniku potrącenia taką samą korzyść, jaką zapewnia mu wykonanie zobowiązania. Z tych wszystkich względów nieprawidłowe jest stanowisko Ministra Finansów, iż analizowane potrącenie wzajemnych wierzytelności stanowi wkład niepieniężny i będzie skutkować po stronie Skarżącej powstaniem przychodu w wysokości wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za ten wkład. Rację ma bowiem Skarżąca, że będzie ona zobowiązana rozpoznać na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.p. przychód jedynie w wysokości naliczonych odsetek od udzielonych pożyczek. W wyniku bowiem potrącenia wzajemnych wierzytelności dochodzi do spłaty pożyczki wraz z odsetkami. Rozpoznając sprawę ponownie Organ odniesie się do tej części wniosku o interpretację, która dotyczy sposobu ustalania kosztu podatkowego w przypadku zbycia w przyszłości przez Skarżącą udziałów nabytych za wkłady pieniężne pokryte poprzez potrącenie z wierzytelnością pieniężną wspólnika. Stanowisko organu w tej kwestii zawarte w zaskarżonej interpretacji jest bowiem nieadekwatne do przedstawionego zdarzenia przyszłego, a Sąd nie może wyręczać organu w przedstawieniu prawidłowego stanowiska w odniesieniu do właściwie zinterpretowanego zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku. Chybione natomiast są pozostałe zarzuty skargi. Przede wszystkim nie doszło w niniejszej sprawie do naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 14b § 1 i 3 Ordynacji podatkowej przez samodzielną modyfikację stanu faktycznego. Naruszenia tego Skarżąca upatruje w uznaniu, że przedmiotem jej wniosku jest wniesienie wkładu niepieniężnego, podczas gdy mowa jest w nim o wkładzie pieniężnym. Zdaniem Sądu Skarżąca zdaje się zapominać, że w myśl art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej stanowisko prawne zainteresowanego oceniane jest przez organ interpretacyjny. W razie zaś negatywnej oceny tego stanowiska, organ, na podstawie art. 14c § 2, wskazuje prawidłowe stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym. Skoro zatem Minister Finansów nie podzielił stanowiska Skarżącej, iż wkład wniesiony w drodze umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności zachowuje charakter wkładu pieniężnego, obowiązany był wskazać prawidłowe – jego zdaniem - stanowisko i je uzasadnić. Stanowisko Ministra, choć zdaniem Sądu błędne, jest zatem oceną prawną przedstawionych okoliczności, a nie jak twierdzi Strona modyfikacją opisanego przez Spółkę stanu faktycznego. Chybiony jest także zarzut naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej przez odstąpienie od uzasadnienia odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Nie może bowiem umknąć uwadze fakt, że przedmiotem skargi do sądu administracyjnego nie jest odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, lecz wydana w sprawie interpretacja indywidualna, a samo wezwanie stanowi jedynie niezbędny warunek wyczerpania administracyjnego toku instancji. Uznając zatem, że wydana interpretacja jest prawidłowa, organ podtrzymuje stanowisko w sprawie. Jeśli natomiast uzna, że interpretacja ta jest nieprawidłowa, może ją zmienić, jak o tym stanowi art.14e Ordynacji podatkowej (zob. przywołany w odpowiedzi na skargę wyrok WSA w Poznaniu z 15 kwietnia 2010 r., I SA/Po 130/10). Wobec powyższego nie ma wpływu na legalność zaskarżonej interpretacji sposób w jaki Minister Finansów odniósł się do argumentów powołanych przez Skarżącą w treści wezwania. Poza tym nie sposób nie zauważyć, że do tożsamych zarzutów podniesionych w skardze, Minister Finansów odniósł się w odpowiedzi na skargę. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) – dalej jako: "P.p.s.a." Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Zakres, w jakim interpretacja ta nie podlega wykonaniu określono na mocy art. 152 P.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 P.p.s.a., zasądzając na rzecz Skarżącej kwotę stanowiącą sumę wpisu od skargi, opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz wynagrodzenia doradcy podatkowego w wysokości określonej w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).