III SA/Po 183/13

Dnia 22 maja 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Walentyna Długaszewska (spr.) Sędziowie WSA Barbara Koś WSA Małgorzata Górecka Protokolant: st.sekr.sąd. Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 maja 2013 roku przy udziale sprawy ze skargi "X" Sp .j. w U na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia ...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego i stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2007 roku oddala skargę Naczelnik Urzędu Celnego w P. decyzją z dnia [...].10.2012 r., na podstawie art. 207, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 1 pkt 1, art. 73 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm.), w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 18, art. 19, art. 79, art. 80 ust. 1 i art. 80 ust. 2 pkt 1, art. 80 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2004r., Nr 29, poz. 257 z późn. zm.), określił spółce "X" Sp. J. za styczeń 2007 r. * zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży samochodów osobowych przed pierwszą rejestracją w kraju w kwocie 200.733,00 zł * kwotę zwolnień i pomniejszeń w wysokości 183.794,00 zł * kwotę akcyzy po uwzględnieniu zwolnień i pomniejszeń w wysokości 16.939,00 zł * kwotę podatku akcyzowego przypadającego do zapłaty w wysokości 16.939,00 zł. za miesiąc styczeń 2007r. oraz stwierdził nadpłatę w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2007r. w wysokości 13 023,00zł W odwołaniu od wskazanej wyżej decyzji strona zarzuciła organowi błędy w ustaleniach dotyczących przyjętej podstawy opodatkowania, a tym samym zaniżenie nadwyżki podatku akcyzowego do zwrotu oraz błędy w uzasadnieniu prawnym decyzji. Przedstawiono sposób rozliczania podatku akcyzowego polegający na uwzględnianiu w momencie zakupu kwot podatku wskazanych w fakturach zakupu samochodów zwolnieniach i pomniejszeniach. Po dokonaniu rejestracji pojazdów wystawiano fakturę wewnętrzną z wyliczonym podatkiem akcyzowym, zwiększającym zobowiązanie za dany okres rozliczeniowy. Zapobiegało to konieczności dokonywania ciągłych korekt podatku akcyzowego. Strona zgodziła się z korektą podatku naliczonego i należnego dotyczącego pojazdów zakupionych w miesiącu styczniu 2007 r., które zarejestrowano również w styczniu 2007r. odprowadzając należny podatek. Zdaniem strony jednakże takie postępowanie konsekwentnie powinno dotyczyć także pojazdu, który został zakupiony na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 30.11.2006r., który to pojazd został zarejestrowany w miesiącu grudniu 2006 r. Po zarejestrowaniu pojazdu wystawiono fakturę wewnętrzną z dnia 30.12.2006r. nr [...] naliczając akcyzę w kwocie 21 659, 32 zł. Stąd też winna nastąpić nadwyżka w podatku akcyzowym do rozliczenia w następnych okresach w kwocie 2 400,00zł. Strona zakwestionowała także sposób rozliczenia podatku związanego ze sprzedażą samochodu Lexus IS 220D, Organ nie uwzględnił faktury korygującej VAT związanej ze zwrotem tego samochodu oraz ponownej faktury wystawionej na ten samochód. Dyrektor Izby Celnej w P. decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że przedmiotem rozbieżności pomiędzy stanem deklarowanym przez podatnika, a ustaleniami organu podatkowego w niniejszej sprawie jest wykazanie przez spółkę "X" w miesiącu styczniu 2007 r. kwoty zwolnień i pomniejszej od sześciu samochodów osobowych zakupionych przez stronę na podstawie faktur zakupu o numerach: [...], [...], [...], [...], [...] (w decyzji omyłkowo podano [...], [...]. Kwestią bezsporną jest, że pojazdy te zostały zakupione na terenie kraju w styczniu 2007 r. od firmy "T" Sp. z o.o., ul. [...], W., a następnie w tym samym miesiącu zostały zarejestrowane przez podatnika, uzyskując numery rejestracyjne: [...], [...] (Cd. nieczytelny) , [...] (c.d. nieczytelny), [...], [...], [...] Zdaniem organu, stwierdzić należy, że czynności dokonane przez "X" Sp. j, związane z obrotem spornymi pojazdami pozostawały bez związku z przedmiotem opodatkowania zdefiniowanym w ustawie o podatku akcyzowym. Zgodnie bowiem z art. 80 ust. 1 przedmiotowej ustawy, akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Natomiast w myśl art. 80 ust. 2 podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju; importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że strona dokonała zakupu spornych pojazdów na terytorium kraju. Zgodnie z przywołanymi przepisami czynność ta nie podlega opodatkowaniu. Natomiast sprzedawcą i tym samym podatnikiem podatku akcyzowego od dokonanych transakcji była firma "T" Sp. z o.o. Strona w sposób nieuprawniony uwzględniła zatem wykazane przez sprzedawcę na fakturach kwoty akcyzy, jako przysługujące jej zwolnienia i pomniejszenia w miesiącu styczniu 2007 r. Tym samym kwota podatku należnego do zapłaty za ten miesiąc została zaniżona o sumę 9 351 zł. Jednocześnie jednak, jak ustalono w omawianym okresie rozliczeniowym strona zadeklarowała i wpłaciła podatek akcyzowy w wysokości 223 107, 00zł, podczas gdy zgodnie z wyliczeniem dokonanym przez Naczelnika Urzędu Celnego w P. podatek ten powinien wynieść 200 733, 00zł. Powstała z tego tytułu różnica w kwocie 22 374,00zł została skompensowana o kwotę należnego podatku w tym okresie rozliczeniowym podatku akcyzowego w wysokości 9 351, 00zł, w wyniku czego, stwierdzono nadpłatę w podatku akcyzowym za styczeń 2007 r. w kwocie 13 023,00zł. Odnosząc się do wyjaśnień, że przyjęty przez stronę sposób rozliczeń zapobiegał konieczności dokonywania uciążliwych korekt deklaracji podatkowych, organ zauważył, że w żadnym okresie rozliczeniowym "X" Sp. J. nie dokonała czynności podlegającej opodatkowaniu związanej z obrotem spornymi pojazdami. Po dokonaniu bowiem przez stronę rejestracji pojazdów w miesiącu styczniu, lutym lub marcu 2007 r., wyroby te przestały być w myśl art. 80 ust, 1 ustawy przedmiotem zainteresowania przepisów akcyzowych. Do katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, wbrew metodologii zastosowanej przez stronę, nie można zaliczyć ani samej rejestracji pojazdów na terytorium kraju, ani też ich późniejszej sprzedaży. Odnosząc się do zarzutu, że organ I instancji nie uwzględnił rozliczenia pojazdu zakupionego na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 30 listopada 2006r., który to pojazd został zarejestrowany w miesiącu grudniu 2006 r., organ wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Celnego w P. dokonał zmiany rozliczenia podatku akcyzowego za miesiąc grudzień 2006 r. w zakresie mającym bezpośredni związek finansowy z rozliczeniem za rok 2007r..Tym samym organ uwzględnił rozliczenia w przypadku, których możliwe było naprawienie nieprawidłowości z uwzględnieniem zarówno interesu podatnika, jak i Skarbu Państwa, mając na uwadze zastrzeżenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Specyfika dokonanych przez podatnika przesunięć w rozliczeniach sprawia, że w przypadku czynności związanych z zakupem a następnie rejestracją wzmiankowanego pojazdu, nieuprawnione pomniejszenie kwoty podatku miało miejsce w listopadzie, 2006 r., czyli w okresie, który uległ przedawnieniu wraz z końcem roku 2011. W związku z powyższym postulowane obniżenie wysokości obowiązania za grudzień 2006 r. o kwotę 21 659 zł i rozliczenie powstałej z tego tytułu nadwyżki w podatku akcyzowym w kwocie 2400zł w kolejnych okresach rozliczeniowych skutkowałoby usankcjonowaniem sytuacji, gdy Skarb Państwa ponosi negatywne konsekwencje błędnego wywiązywania się przez podatnika z obowiązków fiskalnych. Jako nieznajdujące uzasadnienia w przepisach prawa organ uznał również zgłoszone zadanie skorygowania podstawy opodatkowania samochodu osobowego Lexus IS 220D. Zgodnie z art. 80 ust 3 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodu powstaje w przypadku sprzedaży, z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak, niż w terminie 7 dni licząc od dnia wydania wyroku. Natomiast stosownie do art. 10 ust 1 pkt 1 ustawy podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów. Ustawa o podatku akcyzowym nie przewiduje natomiast regulacji analogicznej do art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl której podstawę opodatkowania zmniejsza się m.in. o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów ( bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont) i wartość zawróconych towarów (...).Skoro, jak wskazał organ, prawodawca zrezygnował z możliwości korygowania kwoty należnej przez podatnika podatku akcyzowego i zapis taki nie znalazł się w ustawie o podatku akcyzowym, to znaczy, że uprawnienie takie podatnikowi nie przysługuje. W przeciwnym bowiem przypadku ustawodawca zawarłby stosowny zapis w ustawie o podatku akcyzowym. W takich okolicznościach, jak wskazał organ, za niedopuszczalne należy uznać domniemywanie i uzupełnianie woli ustawodawcy w zakresie możliwości korygowania należnego podatku akcyzowego w drodze analogii do rozwiązań legislacyjnych przyjętych w ustawie o podatku od towarów i usług. Za bezpodstawne organ uznał także wywodzenie tego rodzaju uprawnienia z mających całkowicie odrębny charakter sfery prawa cywilnego. Z uwagi na autonomię prawa podatkowego, zasada swobody kształtowania umów, w tym możliwości negocjowania i korygowania ich warunków, nie ma zastosowania na gruncie przepisów prawa podatkowego. Zasadnie zatem organ I instancji przyjął, że podstawą opodatkowania samochodu marki Lexus jest kwota należna w wysokości 154 089, 99zł wykazana na fakturze VAT z dnia 29.12.2006 r., a podatek akcyzowy z tego tytułu wynosi 15 120,81 zł. "X" Sp. J. w U. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i domagając się uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...].12. 2012r., zarzuciła naruszenie art.120 § 1, 210 § 1, pkt. 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej , a także art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym. W uzasadnieniu skargi wskazano, że o poprawności przyjętego sposobu rozliczania podatku akcyzowego świadczą wydane przez Naczelnika Urzedu Celnego w P. decyzje dotyczące rozliczenia podatku akcyzowego za miesiące sierpień 2005 r. i marzec 2006 r., w których nie dokonano korekt podatku akcyzowego naliczonego oraz należnego, związanego z rejestrowaniem samochodów demonstracyjnych, co zdaniem skarżącej, uzasadnia zarzut naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżaca podniosła również, że Urząd Celny dokonał korekty podatku akcyzowego należnego , dotyczącego zakupionych samochodów w miesiącu grudniu 2006 r. , które zostały zarejestrowane w styczniu 2007 r..Skarżaca, jak wskazano, zgadza się z takim sposobem postępowania, ale konsekwentnie takie postępowanie winno dotyczyć także pojazdu , który został zakupiony na podstawie faktury z dnia 30.11.2006 r., który to pojazd został zarejestrowany w miesiącu grudniu 2006 r.Wystawino fakturę wewnętrzną w dniu 31.12.2006 r., naliczając akcyzę w kwocie 21 659,32 zł..Stąd też winna nastąpić nadwyżka w podatku akcyzowym do rozliczenia w nastepnych okresach, w kowcie 2 400,00zł. Jak wskazano, sprawa ta jest przedmiotem odrębnej skargi za miesiąc grudzień 2006 r. Skarżąca nie zgodziła sie również ze stanowiskim organu w kwestii rozliczenia podatku akcyzowego związanego ze sprzedażą samochodu osobowego Lexus IS 220D. Organy nie uwzględniły bowiem w rozliczeniu akcyzy faktury korygującej VAT, związanej ze zwrotem tego samochodu oraz ponownej faktury wystawionej na ten samochód,w związku ze sprzedażą innemu nabywcy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Podniósł także, że rozliczenie akcyzy od pojazdu zakupionego na podstawie faktury z dnia 30.11.2006 r. było przedmiotem postępowania podatkowego prowadzonego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2006 r., zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w P. nr [...]. Organ wyjaśnił również, że rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w P. w sprawie podatku akcyzowego za sierpień 2005r. zostało przez organ odwoławczy uchylone, a prowadzone w tej sprawie postępowanie umorzono z powodu przedawnienia zobowiązania podatkowego.Przedmiotem sporu w tej sprawie była klasyfikacja taryfowa konkretnego pojazdu , a nie stosowany przez stronę sposób rozliczania podatku akcyzowego za poszczególne miesiące. Odnośnie decyzji dotyczacej podatku akcyzowego za marzec 2006 r., jak wyjaśniono, decyzja ta również została uchylona, a postępowanie umorzone, ponieważ wbrew przepisom prawa opodatkowano w niej akcyzą sprzedaż zarejestrowanego samochodu osobowego. W tej sprawie również istotą sporu była zasadność opodatkowania konkretnego samochodu osobowego , a nie przyjęty przez podatnika sposób rozliczania podatku akcyzowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się nieuzasadniona, gdyż Sąd po przeanalizowaniu akt administracyjnych sprawy stwierdził, że zaskarżona decyzja organu II instancji i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa materialnego i procesowego. Spór między organami i stroną skarżącą w niniejszej sprawie wynika z rozbieżności pomiędzy podatkiem akcyzowym zadeklarowanym przez spółkę w deklaracji AKC-3 złożonej za styczeń 2007 roku, a wysokością należnego podatku akcyzowego za ten okres ustalonego przez organ. Z niekwestionowanych ustaleń organów podatkowych wynika, że skarżąca – "X" Sp. J. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu samochodami osobowymi i ciężarowymi na terytorium kraju. Z przepisu art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), obowiązującej do dnia 28 lutego 2008 r., zwaną dalej u.p.a. wynika, że opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. Zgodnie z art. 80 ust. 1 u.p.a. akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl ust. 2 podatnikami akcyzy od samochodów są m.in. podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju a obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje w przypadku sprzedaży - z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania wyrobu (ust. 3 pkt 1). Należy również wskazać, że zgodnie z art. 18 ust. 1 u.p.a. podatnicy są obowiązani składać w urzędzie celnym deklaracje dla podatku akcyzowego, zwane dalej "deklaracjami podatkowymi", za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, a zgodnie z art. 19 ust. 1 u.p.a. podatnicy są obowiązani do obliczenia i zapłaty akcyzy za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwej izby celnej, chyba że z przepisów ustawy wynika inny termin płatności. Z powyższych uregulowań wynika, że deklaracja dla podatku akcyzowego powinna odzwierciedlać stan faktyczny dotyczący dokonania przez podatnika czynności podlegających opodatkowaniu w okresach miesięcznych i każdy podatnik zobowiązany jest przestrzegać określonych przepisami zasad opodatkowania i rozliczania podatku akcyzowego. W związku z treścią powołanych przepisów trafnie wskazały organy podatkowe, że złożona przez podatnika deklaracja za styczeń 2007 r. i zastosowany w niej sposób rozliczenia podatku akcyzowego od sprzedaży samochodów osobowych były nieprawidłowe w zakresie, w jakim uwzględniały podatek akcyzowy od samochodów osobowych już zarejestrowanych i ujmowały w pomniejszeniach i zwolnieniach akcyzę od takich samochodów, wynikającą z faktur zakupu VAT. W szczególności wskazać należy, że z powołanych wyżej przepisów wynika, że w przypadku sprzedaży samochodów osobowych opodatkowaniu podlega wyłącznie sprzedaż przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju, a tym samym nie podlega sprzedaż samochodu już zarejestrowanego. Nie powstaje wówczas obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 80 ust 3 pkt 1 u.p.a. Nieprawidłowe było zatem ujęcie w deklaracjach podatkowych i rozliczanie akcyzy od samochodów, dla których wystawiono faktury wewnętrzne i to już po dacie rejestracji pojazdów. Trafnie zwróciły uwagę organy podatkowe na przepis art. 79 u.p.a., zgodnie, z którym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty akcyzy o kwotę akcyzy zapłaconą przy nabyciu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, związaną ze sprzedażą opodatkowaną lub zapłaconą od importu, wskazując jednak, że choć prawo do obniżenia akcyzy przysługuje mu już w miesiącu zapłaty tej akcyzy, to jednak jest ono związane ze sprzedażą opodatkowaną. Zatem jeśli taka sprzedaż nie miała miejsca to niezgodna z przepisami była praktyka podatnika, polegająca na wystawieniu faktur wewnętrznych w odniesieniu do samochodów zarejestrowanych w celu skorzystania z możliwości odliczenia podatku akcyzowego wynikającego z faktur zakupu. W odniesieniu do auta marki Lexus również trafnie uznały organy podatkowe, że opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegała pierwsza sprzedaż tego pojazdu. Z powołanego wyżej przepisu art. 80 ust. 2 pkt 1 u.p.a. wynika bowiem, że podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją. Z kolei z art. 80 ust. 3 pkt. 1 u.p.a. wynika, że data powstania obowiązku podatkowego jest związana z chwilą wystawienia faktury – powstaje on nie później niż w terminie 7 dni od daty wydania wyrobu. W myśl art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym sprzedający jest obowiązany do wykazania na wystawionej fakturze kwoty akcyzy od dokonywanej odsprzedaży samochodu osobowego. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku VAT i kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów. Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym nie zawiera jednak definicji sprzedaży, a jedynie w art. 4 ust. 2 wymienia czynności zrównane przez ustawę ze sprzedażą. Sprzedaż unormowana została w art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który określa ją jako umowę, w której jedna strona zobowiązuje się przenieść własność rzeczy i wydać ją drugiej stronie, a ta z kolei zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić stosowną cenę. Przedmiotem umowy sprzedaży jest zatem przeniesienie prawa, jest to umowa dwustronnie zobowiązująca (sprzedawca jest zobowiązany do przeniesienia własności rzeczy lub prawa na kupującego a kupujący jest zobowiązany do zapłacenia umówionej ceny). Umowa ma przy tym charakter umowy konsensualnej – objęte jej treścią zobowiązania stron dochodzą do skutku na mocy samego złożenia oświadczenia woli przez strony umowy. Ważność umowy zależy zatem od zgodnych oświadczeń woli stron, a wydanie rzeczy czy zapłata ceny są już zdarzeniami będącym wyłącznie przejawami wykonania umowy. Dokumentem rozliczeniowym określającym cenę, jakiej sprzedawca ma prawo się domagać jest faktura (zob. m. in. Z. Gawlik, komentarz do art. 535 Kodeksu cywilnego, Lex 2013). Z tego względu należało w ocenie Sądu uznać, że faktura dokumentująca umowę sprzedaży pojazdu toyota wywoływała określone skutki w zakresie prawa cywilnego (niezależnie od późniejszego odstąpienia klienta od uiszczenia ceny i odebrania pojazdu) oraz w sferze prawa podatkowego, powodując powstanie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w ściśle określonej wysokości. Nie było wobec tego podstaw zdaniem Sądu do wystawiania faktury korygującej w zakresie sprzedaży przedmiotowego pojazdu. W konsekwencji również kolejna sprzedaż auta do sprzedawcy (lub nieodebranych wskutek odstąpienia od umowy) nie będzie pociągać za sobą ponownego obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, pod warunkiem, iż przy pierwszej dostawie dostawca dokonał zapłaty akcyzy w należnej wysokości (art. 4 ust. 5 u.p.a.). Organy podatkowe wskazały ponadto na brak możliwości korygowania podstawy opodatkowania po dokonaniu sprzedaży o kwoty rabatów, upustów oraz innych przypadków, w których cena sprzedanego wyrobu uległa zmniejszeniu po dokonaniu dostawy bowiem ustawa o podatku akcyzowym nie przewiduje regulacji analogicznej do wynikającej z art. 29 ust. 4 ustawy o podatku VAT wprowadzającego możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów. Ustawodawca wyraził wobec tego w sposób wyraźny brak możliwości dokonywania korekt kwoty należnej z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych. Organ powołał się też w tym zakresie na uzasadnienie wyroku WSA w Poznaniu z dnia 13.06.2012 r., sygn. akt III SA/Po 943/11. Podobny pogląd wyrażony został w uzasadnieniu wyroku WSA w Poznaniu z dnia 29.02.2012 r., sygn. akt III SA/Po 944/11. Stwierdzono w nim, że brak jest generalnie podstaw prawnych do korygowania podstawy opodatkowania na skutek powstania różnicy pomiędzy ceną transakcyjną (podaną pierwotnie w fakturze sprzedaży VAT) i ceną ostatecznie uiszczoną przez nabywcę. Pojęcie kwoty należnej z tytułu sprzedaży z art. 10 ust. 1 pkt. w ustawy o podatku akcyzowym nie zostało wprawdzie precyzyjnie zdefiniowane ustawowo, ale nie oznacza to, że przy ustalaniu tej kwoty można stosować automatycznie zasadę wyrażoną w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Trzeba mieć bowiem na uwadze wyraźne odrębności istniejące pomiędzy podatkiem od towarów i usług a podatkiem akcyzowym oraz brak jednoznacznej podstawy prawnej do korygowania podstawy opodatkowania w przypadku podatku akcyzowego na skutek różnicy powstałej pomiędzy ceną transakcyjną a ceną ostateczną sprzedanego samochodu. W ocenie Sądu zasadne jest przedstawione wyżej stanowisko organów podatkowych. Nie ma racji natomiast strona, gdy wskazuje, że brak w ustawie wyraźnego zakazu dokonywania korekty podstawy opodatkowania po dokonaniu sprzedaży uprawnia do zadeklarowania podatku po uwzględnieniu korekt. W ocenie Sądu zakaz dokonywania takich korekt wynika z faktu, że żaden z przepisy prawa materialnego z zakresy podatku akcyzowego nie pozwala na takie działanie. Strona skarżąca wskazywała też, że prawidłowość obliczenia i zadeklarowania podatku akcyzowego miała wynikać z dwóch decyzji organu I instancji dotyczących rozliczenia podatku akcyzowego za sierpień 2005 i marzec 2006. Organ II instancji zasadnie wskazał w odpowiedzi na skargę na zakaz stosowania prostej analogii między odrębnymi sprawami podatkowymi. Wskazano ponadto na uchylenie w II instancji decyzji dotyczącej podatku za sierpień 2005 r. i ostateczne umorzenie postępowania w tym zakresie z powodu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Również decyzja dotycząca podatku za marzec 2006 r. została uchylona i umorzono postępowanie, gdyż opodatkowano sprzedaż zarejestrowanego samochodu osobowego. W przypadku obu decyzji istotą sprawy nie był przyjęty przez podatnika sposób rozliczania podatku akcyzowego za poszczególne okresy. Mając na względzie powyższe, Sąd uznał, że skarga była bezzasadna, wobec czego należało orzec o jej oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).