II FSK 2837/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia WSA del. Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 146/13 w sprawie ze skargi T. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. C. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 29 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 146/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, oddalił skargę T. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 listopada 2012 r. w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych. Stan sprawy sąd administracyjny pierwszej instancji przedstawił następująco: Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. jako wierzyciel, wystawił przeciwko Skarżącemu – T. C. tytuły wykonawcze o nr [...] i [...], które obejmowały zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące marzec i kwiecień 2006 r., określone w decyzji tego organu z dnia 29 listopada 2011 r. Podkreślił, że postanowieniami z dnia 13 grudnia 2011 r. decyzjom tym organ egzekucyjny nadał rygor natychmiastowej wykonalności. W dalszej kolejności wskazał, że w dniu 15 grudnia 2011 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. nadał klauzule o skierowaniu powyższych tytułów wykonawczych do egzekucji. Organ egzekucyjny zawiadomieniami z dnia 19 grudnia 2011 r., dokonał zajęcia środków pieniężnych na rachunkach bankowych zobowiązanego u dłużników zajętych wierzytelności w Banku A , Banku B i w Banku C. Zawiadomienia zobowiązany otrzymał w dniu 23 grudnia 2011 r., natomiast banki, odpowiednio w dniach: 22, 23 i 28 grudnia 2011 r. W dniu 21 grudnia 2011 r. poborca skarbowy spisał ze zobowiązanym protokół o jego stanie majątkowym. W odpowiedzi na zawiadomienia Banku C, Banku B i Banku A poinformowały organ egzekucyjny, że przeszkodą w realizacji zajęcia jest brak środków pieniężnych na rachunkach. Skarżący pismami z 22 grudnia 2011 r., w trybie art. 33 pkt 2, 8 i 10 u.p.e.a. złożył zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego do tytułów wykonawczych o Nr [...] i [...]. Z kolei dniu 27 grudnia 2011 r. złożył wniosek o zwolnienie spod egzekucji prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunków bankowych w Banku A , Banku B i w Banku C zajętych w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Pismem z dnia 5 stycznia 2012 r., Skarżący reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł skargę na czynności egzekucyjne Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. dotyczące zajęcia praw majątkowych zobowiązanego stanowiących rachunki bankowe w Banku A, Banku B i w Banku C, wnosząc o ich uchylenie. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. w trybie art. 13 ustawy dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2012 poz. 1015 ze zm., dalej: "u.p.e.a."), zwolnił spod egzekucji prawo majątkowe stanowiące wierzytelność z rachunków bankowych zobowiązanego w Banku A , Banku B i w Banku C. Zawiadomieniami z tego samego dnia, tj. 9 stycznia 2012 r. organ egzekucyjny uchylił zajęcia z dnia 19 grudnia 2011 r. Postanowieniem z dnia 20 stycznia 2012 r. organ egzekucyjny, uznał za nieuzasadnione zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego do tytułów wykonawczych o Nr [...], [...], wniesione w piśmie z dnia 22 grudnia 2011 r. W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z art. 34 w związku z art. 33 pkt. 10 u.p.e.a. przedmiotem rozstrzygnięcia są zarzuty niespełnienia wymogów dotyczących treści tytułów wykonawczych. Na postanowienie to pełnomocnik zobowiązanego pismem z dnia 31 stycznia 2012 r., złożył zażalenie. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach postanowieniem z dnia 6 marca 2012 r. uchylił w całości zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, postanowieniem z dnia 9 maja 2012 r. organ egzekucyjny uznał za uzasadniony zarzut w zakresie zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunków bankowych i zastosował środek egzekucyjny polegający na pobraniu pieniędzy u zobowiązanego i uznał za nieuzasadnione zarzuty w zakresie braku wymagalności obowiązku oraz poprawności wystawienia tytułów wykonawczych. Na powyższe postanowienie pismem z dnia 23 maja 2012 r., pełnomocnik zobowiązanego złożył zażalenie. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach postanowieniem z dnia 9 sierpnia 2012 r. uchylił w całości zaskarżone postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z uwagi na brak prawidłowego doręczenia zaskarżonego postanowienia i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia 19 października 2012 r. i po ponownym rozpatrzeniu sprawy uznał za uzasadniony zarzut w zakresie zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunków bankowych i zastosował środek egzekucyjny polegający na pobraniu pieniędzy u zobowiązanego oraz za nieuzasadnione zarzuty w zakresie braku wymagalności obowiązku oraz poprawności wystawienia tytułów wykonawczych. Na powyższe postanowienie, w przedmiocie zarzutów, pismem z dnia 2 listopada 2012 r., wniesiono zażalenie. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach postanowieniem z dnia 23 listopada 2012 r. działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r., nr 171 poz. 1071 z późn. zm., dalej: "k.p.a.") art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1, § 2 i § 4 pkt i oraz art. 34 § 5 u.p.e.a. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia 19 października 2012 r. Przytaczając prawne regulacje przedmiotu wskazał, że art. 34 § u.p.e.a. stanowi, że zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a., a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8 tej ustawy, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5 u.p.e.a., wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. W myśl art. 34 § 4 tejże ustawy organ egzekucyjny po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Zaznaczył, że w przedmiotowej sprawie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia 19 października 2012 r. uznał zasadność zarzutu zobowiązanego w zakresie uciążliwości zastosowanego środka egzekucyjnego, oraz uznał za nieuzasadnione zarzuty w zakresie braku wymagalności obowiązku oraz poprawności wystawienia tytułów wykonawczych. Stwierdził także, że w jego ocenie postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia 19 października 2012 r. w zakresie w jakim organ uznał zastosowany środek egzekucyjny za nadmiernie uciążliwy nie naruszyło prawa w stopniu uzasadniającym jego uchylenie, to niemniej jednak zgodnie z art. 139 k.p.a. organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub rażąco narusza interes społeczny. Organ odwoławczy stwierdził, iż uchylenie rozstrzygnięcia organu I instancji w zakresie punktu pierwszego tego rozstrzygnięcia byłoby niekorzystne dla strony, a organ odwoławczy nie stwierdził okoliczności, o których mowa w art. 139 k.p.a. Jako kolejny argument przemawiający przeciwko uwzględnieniu zażalenia w tej części uznano okoliczność, iż w dniu 29 października 2012 r. zobowiązany uiścił kwoty objęte tytułami wykonawczymi. Organ odwoławczy częściowo podzielił pogląd zobowiązanego, że skumulowanie wszystkich środków powoduje obawę całkowitego pozbawienia możliwości prowadzenia działalności gospodarczej przez odwołującego, tj. w takim zakresie, że w istocie skumulowanie skutecznych środków egzekucyjnych nie jest zgodne z zasadą ekonomiki postępowania. W niniejszej sprawie organ egzekucyjny takich działań jednak nie podjął. Nie zasług natomiast na uwzględnienie zarzut zobowiązanego w zakresie braku wymagalności obowiązku, albowiem Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. poprzedził wystawienie tytułów wykonawczych z dnia 15 grudnia 2011 r., będących podstawą do wszczęcia przedmiotowego postępowania egzekucyjnego, wydaniem postanowień o nadaniu decyzjom z dnia z 29 listopada 2011 r. rygoru natychmiastowej wykonalności. Na skutek skargi zobowiązanego, wniesionej na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, mocą którego utrzymano w mocy niniejsze postanowienie, przedmiotowe rozstrzygniecie podlegało ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który wyrokiem z dnia 25 września 2012 r., sygn. akt III SA/G1 1008/12 oddalił skargę zobowiązanego stwierdzając, że organy na etapie swego rozstrzygnięcia wykazały przesłankę z art. 239b § 1 pkt 4, przy spełnieniu wymogów z art. 239b § 2 O.p. Reasumując stwierdził, że zarzut braku wymagalności obowiązku nie znajduje uzasadnienie w zaistniałym stanie faktycznym. Podsumowując Dyrektor Izby Skarbowej wyraził pogląd, że żaden przepis prawa nie zabrania organowi egzekucyjnemu zastosowania środka egzekucyjnego czy też kilku środków egzekucyjnych przewidzianych w ustawie, a ile wymaga tego cel postępowania egzekucyjnego. W konsekwencji zarzut niespełnienia przez tytuł wykonawczy ustawowych wymogów nie zasługiwał na uwzględnienie. W skardze na powyższe postanowienie Skarżący wniósł o uchylenie postanowienia, zarzucając naruszenie: - art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. w zw. z art. 34 § 4 w zw. z art. 33 pkt 8 i art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 11 oraz art. 7 § 2 u.p.e.a. przez brak uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach zaskarżonego postanowienia organu I instancji w sytuacji, gdy zachodziły podstawy do jego uchylenia, polegające na nieprawidłowym zastosowaniu przez organ egzekucyjny art. 34 § 4 u.p.e.a. tj. na braku umorzenia postępowania egzekucyjnego, na skutek dokonania przez ten organ błędnej interpretacji art. 33 pkt. 8, art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 11 tej ustawy oraz nie zastosowaniu art. 7 § 2 u.p.e.a. i na skutek tego uznania wniesionych zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej za nieuzasadnione, - art. 7, art. 75 § 1, art. 77 w zw. z art. 78 § 1 k.p.a. w zw. z art. 140 k.p.a. i art. 144 k.p.a. przez naruszenie zasady prawdy obiektywnej, odmowę przeprowadzenia żądanych przez stronę dowodów na okoliczności istotne dla sprawy oraz naruszenie obowiązku zebrania całego materiału dowodowego, w wyniku czego w sposób wadliwy ustalono stan faktyczny sprawy, co miało istotny wpływ na wynik postępowania, - art. 136 k.p.a. oraz art. 23 § 1 k.p.a. w zw. z art. 140 k.p.a. i art. 144 k.p.a. przez brak uzupełnienia postępowania dowodowego w postępowaniu zażaleniowym i brak wydania w toku postępowania postanowienia w kwestii oddalenia wniosków dowodowych Skarżącego. Jednocześnie wniósł o wezwanie przez Sąd organu do złożenia akt sprawy, w związku z tym, że dokumenty tam się znajdujące stanowią dowody zasadności skargi. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) - dalej jako "p.p.s.a." Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził że postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia 19 października 2012 r., w zakresie w jakim organ uznał zastosowany środek egzekucyjny za nadmiernie uciążliwy nie naruszyło prawa w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Jednocześnie wskazał, iż organ odwoławczy uzasadniając swoje stanowisko zasadnie stwierdził, iż zgodnie z art. 139 k.p.a. nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub rażąco narusza interes społeczny. Za prawidłowe uznano wskazanie, iż uchylenie rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji w zakresie punktu pierwszego tego rozstrzygnięcia byłoby niekorzystne dla strony, oraz nie stwierdzono okoliczności, o których mowa w art. 139 k.p.a. Sąd I instancji zaznaczył, iż 29 października 2012 r. zobowiązany uiścił kwoty objęte tytułami wykonawczymi z dnia 15 grudnia 2011 r., przez co uchylenie postanowienia w tej części nie wywołałoby skutku, którego domaga się pośrednio pełnomocnik skarżącego, w postaci ponownego zajęcia rachunków bankowych zwolnionych spod zajęcia zawiadomieniami z dnia 9 stycznia 2012 r. WSA wskazał na brak podstaw do stwierdzenia istnienia prawnej czy faktycznej przyczyny uniemożliwiającej organowi egzekucyjnemu prowadzenie postępowania względem zobowiązanego. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B.poprzedził bowiem wystawienie tytułów wykonawczych, będących podstawą wszczęcia przedmiotowego postępowania egzekucyjnego wydaniem postanowień o nadaniu decyzjom z dnia 29 listopada 2011 r. rygoru natychmiastowej wykonalności. Odwołując się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Gliwicach z dnia 25 września 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 1008/12 oddalającego skargę Skarżącego w postępowaniu dotyczącym nadania – decyzjom określającym Skarżącemu kwotę zobowiązania podatkowego – rygoru natychmiastowej wykonalności, stwierdził, że ww. wyroku przesądzono, iż organy na etapie swego rozstrzygnięcia wykazały przesłankę z art. 239b § 1 pkt 4 O.p., przy spełnieniu wymogów z art. 239b § 2 O.p. Zatem zarzut braku wymagalności obowiązku czy też wadliwości tytułów wykonawczych, nie znajdował uzasadnienia w zaistniałym stanie faktycznym. Sąd zaaprobował także ocenę dokonaną przez organ odwoławczy, że – wbrew twierdzeniu pełnomocnika strony Skarżącej – ustawowym wymogiem jaki tytuł wykonawczy musi spełniać jest wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych, o czym stanowi art. 27 § 1 pkt. 11 u.p.e.a. Wymóg ten przedmiotowe tytuły wykonawcze spełniały. Końcowo WSA stwierdził, iż legalność działania wierzyciela podatkowego w zakresie podjęcia czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych oceniać należy w świetle przepisów ustawy egzekucyjnej jako prawidłowe. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Skarżący zaskarżył w całości wyżej wymieniony wyrok zarzucając mu w trybie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, tj.: 1) naruszenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 139 k.p.a. przez brak uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 listopada 2012 r., podczas gdy zachodziło naruszenie postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu przez organ odwoławczy art. 139 k.p.a, przez przyjęcie, że uchylenie postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia 19 października 2012 r., w zakresie punktu pierwszego tego rozstrzygnięcia byłoby niekorzystne dla strony postępowania. 2) naruszenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. w zw. z art. 34 § 4 w zw. z art. 33 pkt 8 i art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 11 oraz art. 7 § 2 u.p.e.a przez brak uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 listopada 2012 r., podczas gdy zachodziło naruszenie postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na nie zastosowaniu przez organ odwoławczy art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a., tj. braku uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach zaskarżonego postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia 19 października 2012 r., w sytuacji, gdy zachodziły podstawy do jego uchylenia, polegające na nie zastosowaniu przez organ egzekucyjny art. 34 § 4 u.p.e.a. - brak umorzenia postępowania egzekucyjnego, na skutek dokonania przez ten organ błędnej interpretacji art. 33 pkt 8, art. 33 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a oraz nie zastosowaniu art. 7 § 2 u.p.e.a i uznaniu wniesionych przez skarżącego zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej za nieuzasadnione. 3) naruszenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 75 § 1, 77 w zw. z art. 78 § 1 k.p.a. przez brak uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 listopada 2012 r., podczas gdy zachodziło naruszenie postępowania, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na naruszeniu zasady prawdy obiektywnej, odmowę przeprowadzenia żądanych przez stronę dowodów na okoliczności istotne dla sprawy oraz naruszenie obowiązku zebrania całego materiału dowodowego, w wyniku czego w sposób wadliwy ustalono stan faktyczny sprawy, co niewątpliwie miało istotny wpływ na wynik postępowania 4) naruszenie przepisu art. 134 § 1 w zw. z 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 75 § 1, 77 w zw. z art. 78 § 1 k.p.a. przez nie rozważanie wszystkich zarzutów skargi na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 listopada 2012 r., oraz nie ustosunkowanie się przez Sąd w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do podniesionych w skardze, zarzutów naruszenia przepisów postępowania administracyjnego, tj. zarzutów naruszenia przez organ odwoławczy art. 7, art. 75 § 1, 77 w zw. z art. 78 § 1 k p a. 5) naruszenie przepisu art. 151 p.p.s.a. przez oddalenie skargi na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 listopada 2012 r., w sprawie, w sytuacji, gdy skarga ta była uzasadniona. Mając powyższe na uwadze Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przewidzianych prawem. W odpowiedzi na skargę kasacyjną z dnia 2 września 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wniósł o jej oddalenie twierdząc, że skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 P.p.s.a. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie naruszeń przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej. Dotyczyły one naruszenia przepisów prawa procesowego, to jest art. 134 § 1 w związku z art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 151 p.p.s.a. W istocie strona skarżąca zarzuca Sądowi, iż ten rozpoznając skargę nie dostrzegł naruszenia przez organy przepisów postępowania w zakresie zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego oraz braku w tytułach wykonawczych spełnienia wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Odnosząc się do zarzutów skargi zauważyć należy, że zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a. okolicznościami, które stanowią podstawy zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej są między innymi - zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (pkt 8) oraz niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy (pkt 10). Pierwsza z wymienionych podstaw zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej nawiązuje do określonych w art. 7 u.p.e.a. zasad zastosowania środków egzekucyjnych. Paragraf 2 tego artykułu stanowi, że organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Przepis ten dotyczy dwóch zasad zastosowania środków egzekucyjnych, a mianowicie zasadę stosowania środków prowadzących bezpośrednio do wykonania obowiązku oraz zasadę stosowania najłagodniejszego środka egzekucyjnego. Zasadę stosowania środków egzekucyjnych prowadzących bezpośrednio do wykonania obowiązku omawia się szeroko w orzecznictwie sądowym, w którym podnosi się, że zasadę tę należy interpretować w ten sposób, że "prowadzi ona do uniknięcia stosowania dolegliwości wobec zobowiązanego, jako sposobu nakłonienia go do wykonania obowiązku na rzecz stosowania środków, które bezpośrednio prowadzą do osiągnięcia celu egzekucji (...). Odnosząc się do problematyki zakresu zastosowania oraz istoty zasady stosowania najłagodniejszego środka, należy zauważyć, że organ egzekucyjny ocenia, który środek egzekucyjny jest najłagodniejszy i najbardziej celowy. To jednak, który z kilku środków egzekucyjnych jest najmniej uciążliwy dla zobowiązanego, w istocie nie może być pozostawione arbitralnej ocenie organu prowadzącego postępowanie egzekucyjne (wyr. NSA z 23.8.2011 r., II OSK 1262/10, Legalis). Na organie egzekucyjnym spoczywa w każdym przypadku obowiązek wyjaśnienia w sposób obiektywny zasadności zastosowania określonego środka egzekucyjnego. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się w tym kontekście, że nadrzędnym celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie do zaspokojenia należności wierzyciela, choć oczywiście przy zastosowaniu środków egzekucyjnych najmniej uciążliwych dla zobowiązanego - Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, 2014 prof. zw. dr hab. Roman Hauser, prof. dr hab. Andrzej Skoczylas. Mając powyższe na uwadze zauważyć należy, iż w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego w stosunku do Skarżącego zastosowano dwa środki egzekucyjne, a mianowicie w postaci egzekucji z pieniędzy oraz egzekucji z rachunków bankowych. Przy czym efektywne okazało się jedynie zastosowanie pierwszego środka egzekucyjnego, a od zastosowania drugiego ze środków organ egzekucyjny odstąpił na wniosek Skarżącego na podstawie art. 13 u.p.e.a. W tej sytuacji stanowisko strony skarżącej jakoby Sąd I instancji nie dostrzegł naruszenia przez organy przepisów postępowania w zakresie zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego sprowadza się w istocie stwierdzenia, że jedyny zastosowany w sprawie środek egzekucyjny (egzekucja z pieniędzy) winien być uznany za zbyt uciążliwy. Zastosowanie środków egzekucyjnych jest z zasady uciążliwe dla zobowiązanego, jednakże są to czynności niezbędne dla skuteczności postępowania egzekucyjnego i stanowią jego istotę. Podjęte w stosunku do Skarżącego środki egzekucyjne nie mogły być w ocenie Naczelnego Sadu Administracyjnego uznane za zbyt uciążliwe, albowiem jako jedyne zastosowane w postępowaniu egzekucyjnym bezpośrednio doprowadziły do zaspokojenia roszczeń wierzyciela. Niezasadne są również zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące wadliwości tytułów wykonawczych pod względem wymagań określonych w art. 27§ 1 pkt 11 u.p.e.a. Zgodnie z art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a. tytuł wykonawczy zawiera wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych. W treści tytułów wykonawczych na podstawie których prowadzono postępowanie egzekucyjne w stosunku do Skarżącego wymieniono katalog stosowanych środków egzekucyjnych. Nieuzasadnione jest natomiast stanowisko prezentowane w skardze kasacyjnej, że w tytuł wykonawczy winien wskazywać jakie środki będą stosowane w tej konkretnie egzekucji. Stanowisko to nie ma bowiem oparcia zarówno w art. 27 u.p.e.a. jak i w pozostałych przepisach regulujących administracyjne postępowanie egzekucyjne. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto stosownie do treści art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. i § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) i ust. 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490).