I SA/Sz 939/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski,, Sędzia WSA Alicja Polańska, Protokolant Łukasz Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi D.A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 31 sierpnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 31 sierpnia 2012 r. nr [...], wydana z powołaniem się na art. 233 § 1 pkt 1, art. 240 §1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749, zwanej dalej: O.p.); art., 4 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 8 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 4, art. 11 ust. 1, art. 13 ust. 1 i ust. 3, art. 20 ust. 1, ust. 4 i ust. 5, art. 22 ust. 1, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r., Nr 29, poz. 257 ze zm., zwanej dalej: u.p.a.); §7 ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004r. Nr 87, poz. 825 ze zm., zwanego dalej: rozporządzenie Ministra Finansów); art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r. Nr 3, poz. 11 ze zm.); art. 2 pkt 7, art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13 i ust. 15, art. 33 ust. 2 i ust. 4, art. 34 ust.4, art. 37 ust. 1, art. .38 ust. 1, art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm., zwanej dalej u.p.t.u.); utrzymała w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 29 czerwca 2012 r. nr [...] uchylającą w całości decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 30 sierpnia 2011r. nr [...] i poprzedzającą decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 6 czerwca 2011 r. oraz określającą D A (poprzednie nazwisko O) zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości [...] oraz w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł. Z akt sprawy wynika, że w dniu 18 lutego 2006 r. K A działający z upoważnienia D A zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu samochód osobowy [...]. Po przeprowadzeniu postępowania celnego, decyzją z dnia 22 grudnia 2008 r. Naczelnik Urzędu Celnego zaksięgował retrospektywnie kwotę długu celnego w wysokości [...]zł, wartość celną ustalono na kwotę [...]zł. Postanowieniem z dnia 10 marca 2009 r. Dyrektor Izby Celnej stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od tej decyzji. Następnie decyzją z dnia 6 czerwca 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego określił kwoty podatku należne z tytułu importu tego samochodu, to jest podatek akcyzowy w wysokości [...]zł oraz podatek od towarów i usług w wysokości [...]zł. Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 30 sierpnia 2011 r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Na tę decyzję strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Szczecinie. Okoliczność wznowienia przez Naczelnika Urzędu Celnego postępowania zakończonego decyzją z dnia 22 grudnia 2008 r. dotyczącą długu celnego, stanowiła podstawę do zawieszenia przez WSA w Szczecinie postępowania sądowoadministracyjnego w sprawie ze skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 30 sierpnia 2011 r. w przedmiocie zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego (postanowienie Sądu z dnia 25 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 864/11). Po przeprowadzeniu postępowania w sprawie wznowienia postępowania, Naczelnik Urzędu Celnego, decyzją z dnia 20 kwietnia 2012 r. uchylił swoją decyzję z dnia 22 grudnia 2008 r. w części retrospektywnie zaksięgowanej kwoty długu celnego i stwierdził, że retrospektywnemu zaksięgowaniu podlega niższa kwota wynosząca [...]zł. Od tej decyzji strona nie wniosła odwołania. Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Celnej wznowił postępowanie zakończone decyzją z dnia 30 sierpnia 2011 r. (dotyczącą podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego) i decyzją z dnia 29 czerwca 2012 r. uchylił w całości decyzję z dnia 30 sierpnia 2011 r. i poprzedzającą ją decyzję z dnia 6 czerwca 2011 r. w części dotyczącej określenia podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług oraz orzekł, że kwota podatku akcyzowego wynosi [...]zł, a kwota podatku od towarów i usług wynosi [...]zł. Powyższe stało się podstawą do wydania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie postanowienia z dnia 4 października 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 878/12 (poprzednio I SA/Sz 864/11), w którym umorzono postępowanie sądowe jako bezprzedmiotowe. Strona skargi kasacyjnej nie składała. Strona złożyła odwołanie od decyzji Dyrektor Izby Celnej z dnia 29 czerwca 2012 r. Po rozpoznaniu odwołania od powyższej decyzji, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 31 sierpnia 2012 r. nr [...] utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu decyzji, organ odwoławczy przedstawił przebieg czynności w sprawie, wyjaśnił, że stan prawny stwierdzony w decyzji celnej Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 22 grudnia 2008 r. w przedmiocie wartości celnej i kwoty cła, stanowił podstawę do określenia zobowiązania podatkowego z tytułu importu, to jest do wydania decyzji z dnia 6 czerwca 2011 r., utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia 30 sierpnia 2011 r. Organ wskazał, że uchylenie ostatecznej decyzji w zakresie kwoty długu celnego ma wpływ na treść decyzji podatkowej organu I i II instancji i określone w nich zobowiązanie w podatku akcyzowym oraz podatku od towarów i usług, to jest zmiana decyzji celnej, na podstawie której organ przyjął w decyzji podatkowej wartość celną i kwotę cła do obliczenia podstawy opodatkowania należnymi podatkami uzasadniała zmianę decyzji organu podatkowego I i II instancji. Organ ten stwierdził, że wydając rozstrzygnięcie w trybie wznowieniowym, prawidłowo przyjął elementy służące do określenia podstawy opodatkowania podatkami należnymi z tytułu importu (wartość celna oraz kwota długu celnego) z ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 20 kwietnia 2012 r. i prawidłowo określił kwoty podatków należnych z tytułu importu samochodu osobowego, tj. z tytułu podatku akcyzowego w wysokości [...]zł oraz z tytułu podatku od towarów i usług w wysokości [...]zł. Organ przywołał treść przepisów stanowiących podstawę prawną decyzji, a także sposób obliczenia wysokości podatków. Odnosząc się do zarzutu niedoręczenia decyzji I instancji ustanowionemu pełnomocnikowi, organ odwoławczy stwierdził, powołując się na art. 136 i 137 O.p. oraz poglądy orzecznictwa i doktryny, że dopóki odpis pełnomocnictwa nie zostanie dołączony do akt sprawy wznowieniowej, organ nie może domniemywać istnienia pełnomocnictwa w tej sprawie na podstawy wiedzy o wcześniej złożonym ogólnym pełnomocnictwie. Organ uznał ten zarzut strony za nieuzasadniony. D A, złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na opisaną wyżej decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 31 sierpnia 2012 r. w przedmiocie określenia kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz decyzji Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia 29 czerwca 2012 r., zarzucając naruszenie art. 210 § 1 pkt 4, 5, 6 O.p. w związku z art. 29 ust. 13 u.p.t.u., art. 10 ust. 1 pkt 4 u.p.a. Zdaniem skarżącej, organ podatkowy, określając nowy wymiar podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym oraz podatkiem od towarów i usług oraz określając kwoty tych podatków, nie wskazał wszystkich elementów kalkulacyjnych wymiaru tychże podatków, tj. wartości celnej i kwoty długu celnego, czym pozbawił stronę możliwości merytorycznej kontroli decyzji. W konsekwencji wadliwego rozstrzygnięcia decyzja organu zawiera, zdaniem skarżącej, wadę w postaci braku prawnego i faktycznego uzasadnienia decyzji. Wskazano dalej w skardze, że przez wydanie zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej unicestwił cel postępowania sądowego ze skargi na decyzję z dnia 30 sierpnia 2011 r. Skarżąca zakwestionowała skuteczność doręczenia decyzji stronie zamiast jej pełnomocnikowi, a tym samym brak było skutecznego wprowadzenia decyzji do obrotu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 7 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Stosownie do art. 245 § 1 O.p. organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania (...) wydaje decyzję, w której uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie. Okoliczność wznowienia postępowania nie jest kwestionowana w sprawie. Zarzuty skarżącej odnoszą się do decyzji wydanej na skutek wznowienia postępowania. Przechodząc do oceny zaskarżonej decyzji, przypomnieć należy, że stosownie do treści art. 20 ust. 1 u.p.a., podatnicy dokonujący importu wyrobów akcyzowych są obowiązani do obliczenia i wykazania kwoty akcyzy w zgłoszeniu celnym, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Z kolei w myśl art. 20 ust. 2 u.p.a, jeżeli organ celny stwierdzi, iż w zgłoszeniu celnym kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo, wydaje decyzję określającą kwotę akcyzy w prawidłowej wysokości. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 4 u.p.a., opodatkowaniu akcyzą podlega eksport i import wyrobów akcyzowych. Wyrobami akcyzowymi - zgodnie z treścią art. 2 pkt 1 - są wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ww. ustawy. W pozycji 59 przedmiotowego załącznika wymienione zostały samochody osobowe objęte kodem CN 8703. Zatem, samochód osobowy, będący przedmiotem niniejszego postępowania, zaklasyfikowany do kodu Taric 8703 23 90 00 jest wyrobem akcyzowym i w związku z importem na terytorium kraju podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Art. 11 ust. 1 u.p.a. stanowi, iż podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu. Obowiązek podatkowy w imporcie wyrobów akcyzowych powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego (art. 7 ust 2 pkt 1 u.p.a.). Prawidłowo przyjęły organy podatkowe w sprawie, że związku z faktem, iż w niniejszej sprawie dług celny powstał w dniu 18.02.2006 r., w tym też dniu powstał obowiązek podatkowy, związany ż importem wyrobu akcyzowego, jakim jest pojazd będący przedmiotem niniejszego postępowania. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 4 i pkt 8 u.p.a., podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest - w przypadku importu - wartość celna wyrobów akcyzowych powiększona o należne cło. Podstawa opodatkowania w imporcie wyrobów akcyzowych obejmuje również prowizję oraz koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, jeżeli nie zostały do niej włączone, a już poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Zgodnie z art. 75 ust. 1 u.p.a., stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane (do których należą samochody osobowe) wynosi 65 % podstawy określonej w art. 10,. Przy czym zgodnie z treścią ust. 3 niniejszego artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, obniżać stawki akcyzy określone w ust. 1 i 2 oraz różnicować je w zależności od rodzaju wyrobu, a także określać warunki ich stosowania. W związku z powyższą delegacją, Minister Finansów w § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów ustalił, iż stawki akcyzy określone min. w art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym obniża się - dla wyrobów akcyzowych dostarczanych wewnątrzwspólnotowo, nabywanych wewnątrzwspólnotowo oraz importowanych - do wysokości określonej w załączniku 2 do rozporządzenia Ministra Finansów. Stawka akcyzy dla pojazdów samochodowych i innych pojazdów mechanicznych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi oraz wyścigowymi) zaklasyfikowanymi do pozycji CN 8703 określona została w poz. 21 załącznika 2 do rozporządzenia Ministra Finansów i wynosi odpowiednio: 1) dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2000cm3 -13,6% 2) dla pozostałych - 3,1%. Z kolei zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 3 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów. Obowiązek podatkowy w imporcie towarów, w myśl art. 19 ust. 7 u.p.t.u., powstaje z chwilą powstania długu celnego. Art. 17 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku gdy na podstawie odrębnych przepisów importowany towar jest zwolniony z cła albo cło na towar zostało zawieszone w części lub w całości albo zastosowano preferencyjną obniżoną lub zerową stawkę celną. Jeżeli organ celny stwierdzi, że kwota podatku w zgłoszeniu celnym została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości (art. 33 ust. 2 u.p.t.u.). Stosownie do treści przepisu art. 29 ust. 13 i ust. 15 u.p.t.u., podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym podstawę opodatkowania stanowi wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Podstawa opodatkowania obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Celnej prawidłowo określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, w związku z importem samochodu osobowego [...], przyjmując za podstawę opodatkowania wynikającą z ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 20 kwietnia 2012 r. wartość celną w wysokości [...]zł oraz kwotę należnego cła w wysokości [...] zł. Wbrew zarzutom skargi stwierdzić należy, że uzasadnienie prawne i faktyczne zaskarżonej decyzji jest pełne i wyczerpujące. Organ przedstawił szczegółowo stan faktyczny i prawny sprawy, wyjaśnił wpływ nowego wymiaru wartości celnej i kwoty długu celnego na określenie kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług należnych z tytułu importu przedmiotowego samochodu. Decyzja zawiera rozstrzygnięcie prawidłowo uzasadnione pod względem faktycznym i prawnym, dlatego uznać należy, że nie doszło do naruszenia art. 210 § 1 pkt 5 i 6 O.p. Za nieuzasadniony uznać należy zarzut braku wskazania wszystkich elementów kalkulacyjnych dokonanego wymiaru podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług. Przy wydaniu decyzji nie doszło do naruszenia przywołanych wyżej art. 29 ust. 13 u.p.t.u. oraz art. 10 ust. 1 pkt 4 u.p.a. Nie można też podzielić zarzutu braku skutecznego doręczenia decyzji stronie postępowania to jest zarzutu pominięcia pełnomocnika przy doręczaniu decyzji organu pierwszej instancji w sprawie. Prawidłowo wyjaśnił organ podatkowy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że ze względu na niezłożenie pełnomocnictwa do akt sprawy, organ nie mógł domniemywać, że strona ustanowiła pełnomocnika w postępowaniu wznowieniowym. Zdaniem Sądu, ustalona w toku postępowania okoliczność dokonanej w dniu 18 lutego 2012 r. zmiany nazwiska skarżącej nie ma wpływu na legalność zaskarżonej decyzji. Nie sposób zgodzić się również z zarzutem skargi, że przez wydanie zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej unicestwił cel postępowania sądowego ze skargi na decyzję tego organu z dnia 30 sierpnia 2011 r., bowiem strona była reprezentowana przez pełnomocnika w czasie postępowania sądowego o sygn. I SA/Sz 864/11, któremu były doręczane orzeczenia Sądu, w tym postanowienie z 4 października 2012 r. o umorzeniu tego postępowania o nowej sygn. akt I SA/Sz 878/12. N powyższe postanowienie skarżąca nie złożyła środka zaskarżenia. Sąd, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się też innych naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Biorąc to wszystko pod uwagę, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), był zobowiązany orzec, jak w sentencji.