I SA/Lu 348/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz (sprawozdawca), Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, WSA Małgorzata Fita, Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi W. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...]., Dyrektor Izby Skarbowej w L. w rozpoznaniu odwołania W. G. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] roku, znak [...], orzekającej o jego solidarnej odpowiedzialności podatkowej jako członka zarządu wraz z innymi członkami zarządu A z siedzibą w Ł. za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług wraz odsetkami za zwłokę, tj.: a) S. K.; za miesiąc grudzień 2006 r., w wysokości 3 735,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 1 870,00 zł, b) S. K., T. K., J. S., Z. N. oraz S. K.; za miesiące: marzec 2007 r., w wysokości 2 629,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 1.245,00 zł, kwiecień 2007 r., w wysokości 1 356,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 629,00 zł, maj 2007 r., w wysokości 1 172,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 532,00 zł, czerwiec 2007 r., w wysokości 1 152,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 512,00 zł, sierpień 2007 r., w wysokości 432,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 183,00 zł, wrzesień 2007 r., w wysokości 3 845,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 1 590,00 zł, październik 2007 r., w wysokości 742,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 299,00 zł, listopad 2007 r., w wysokości 1 684,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 659,00 zł, grudzień 2007 r., w wysokości 1 172,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 447,00 zł, styczeń 2008 r., w wysokości 5.558,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 2 055,00 zł, luty 2008 r., w wysokości 2 908,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 1 043,00 zł, marzec 2008 r., w wysokości 873,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 302,00 zł, kwiecień 2008 r., w wysokości 2 326,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 777,00 zł, maj 2008 r., w wysokości 1 281,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 413,00 zł, czerwiec 2008r., w wysokości 3 915,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 1 213,00 zł, lipiec 2008r., w wysokości 902,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 268,00 zł, sierpień 2008 r., w wysokości 1 285,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 365,00 zł, wrzesień 2008 r., w wysokości 3 493,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 947,00 zł, październik 2008 r., w wysokości 3 061,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 793,00 zł, listopad 2008 r., w wysokości 1 264,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 311,00 zł oraz grudzień 2008 r., w wysokości 8 382,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 1 978,00 zł – utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W jej uzasadnieniu wskazano, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. decyzją z dnia [...] znak [...], utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia [...] znak [...], określił A z siedzibą w Ł. zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: grudzień 2006 r., marzec - czerwiec 2007 r. oraz sierpień 2007 r. - grudzień 2008 r., od której to decyzji została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Wyrokiem tego Sądu z dnia 3 września 2010 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 189/10 została ona oddalona. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. w dniu 21 czerwca 2010 r. na istniejące zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług wystawił tytuły wykonawcze, które zostały skutecznie doręczone A w dniu 24 czerwca 2010 r. W większości przypadków podjęte czynności egzekucyjne zakończyły się niepowodzeniem. W dniu 25 czerwca 2010 r. uzyskano jedynie kwotę 46,53 zł, którą zaliczono na poczet kosztów egzekucyjnych, powstałych przy tytule wykonawczym Nr [...]. Na podstawie protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego, sporządzonego w dniu 22 września 2010 r. przez poborcę skarbowego stwierdzono, że A nie uzyskuje aktualnie żadnych przychodów i nie posiada żadnego majątku w postaci nieruchomości, praw majątkowych, rzeczy ruchomych, papierów wartościowych, wierzytelności, czy też środków pieniężnych, z których możliwe byłoby prowadzenie egzekucji administracyjnej. Nie prowadzi też żadnej działalności gospodarczej, nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów, jak również w prowadzonym operacie ewidencji gruntów i budynków powiatu łukowskiego. W związku z wystąpieniem przesłanek formalnych wynikających z art. 108 § 4 oraz art. 116 Ordynacji podatkowej, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. w dniu [...], wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu A wraz z innymi członkami zarządu za zaległości podatkowe stowarzyszenia za miesiące: grudzień 2006 r., marzec - czerwiec 2007 r. oraz sierpień 2007 r. - grudzień 2008 r., a następnie decyzją z dnia [...] znak [...], po ponownym przeprowadzeniu postępowania podatkowego na skutek decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia [...] znak [...], uchylającej w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...], znak [...] i przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia, orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego, za okresy i w wysokościach w niej wskazane. Skarżący złożył od tej decyzji odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej w L., w jego rozpoznaniu podkreślił, że z treści art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. W sytuacji, gdy decyzja organu I instancji orzekająca o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego została skutecznie doręczona pełnoletniemu domownikowi w osobie jego żony – M. G., która podjęła się oddania przesyłki adresatowi, w dniu 3 października 2012 r., to nie doszło do naruszenia ww. przepisu, ograniczającego w czasie prawo do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Nie doszło również do przedawnienia zobowiązań podatkowych, na skutek zastosowania środka egzekucyjnego. Obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług za pierwszy z okresów, za jaki orzeczona została odpowiedzialność skarżącego, tj. za miesiąc grudzień 2006 r. powstał bowiem z dniem 25 stycznia 2007 r., zatem bieg terminu "przedawnienia do wydania decyzji" o przeniesieniu odpowiedzialności powinien być liczony od końca 2007 r. i upływał z końcem 2012 r. Zdaniem organu odwoławczego, w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego, organ I instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Powołując się na przepis art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, że stosownie do tej regulacji, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Na podstawie art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Zgodnie z art. 116a ww. ustawy, za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami, a przepisy art. 116 stosuje się odpowiednio. W świetle powyższych unormowań, podkreślił, że w celu orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu osoby prawnej - w rozpatrywanym przypadku – stowarzyszenia - organ podatkowy obowiązany był wykazać fakt pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przekształciło się w wymagalną zaległość podatkową oraz bezskuteczność egzekucji z majątku osoby prawnej, a także zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego, natomiast członek zarządu powinien wykazać, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości podatnika lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo, że niezgłoszenie takiego wniosku nastąpiło bez jego winy, bądź też winien wskazać mienie podatnika, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych podatnika w znacznej części. Rozpatrując kwestię wyłączenia odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe podatnika – zdaniem organu II instancji – należało odnieść się do przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 1112, zwanej dalej: "Prawem upadłościowym i naprawczym"). Na podstawie jej art. 10, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, natomiast zgodnie z art. 11, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Przepis art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego stanowi z kolei, że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W myśl art. 21 ust. 2, jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. Osoby, o których mowa w ust. 1 i 2, ponoszą odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną wskutek niezłożenia wniosku w terminie określonym w ust. 1. Podkreślając, że do chwili wydania zaskarżonej decyzji, A nie zrealizowało zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: grudzień 2006 r., marzec - czerwiec 2007 r. oraz sierpień 2007 r. - grudzień 2008 r., organ II instancji, zwrócił uwagę na bezsporny fakt pełnienia przez skarżącego w ww. okresach funkcji członka zarządu - wiceprezesa A, co wynika z: protokółu z Walnego Zebrania Sprawozdawczo - Wyborczego odbytego w dniu 30 grudnia 2002 r., uchwały nr [...] Walnego Zebrania Członków z dnia 28 stycznia 2007 r. oraz uchwały Zarządu z dnia 8 stycznia 2009 r., a nadto na dokumenty w postaci sporządzonych przez poborcę skarbowego Urzędu Skarbowego w Ł., odpowiednio w dniach: 21 i 22 września 2010 r.: raportu o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych wobec A oraz protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego, które potwierdziły bezskuteczność egzekucji. W jego ocenie, organ I instancji wyczerpał również wszystkie możliwe sposoby egzekucji. W zakresie przesłanki wyłączającej odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe podatnika w postaci zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) albo wykazania braku winy w niepodjęciu działań zmierzających w tym kierunku, Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu I instancji, iż nie dokonano tego we właściwym czasie. Za nieuzasadniony został uznany zarzut odnoszący się do błędnej wykładni i błędnego zastosowania wskazanych przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego co do oceny przesłanek zdolności upadłościowej w świetle odpowiedzialności członków zarządu stowarzyszenia. Przytoczony przez skarżącego argument, iż niezłożenie we właściwym czasie bezzasadnego wniosku o ogłoszenie upadłości, nie może pozbawić członka zarządu możliwości zwolnienia się z odpowiedzialności za zobowiązania stowarzyszenia z tej przyczyny, że jest to z góry skazane na niepowodzenie został uznany za chybiony. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, fakt, iż Skarb Państwa, reprezentowany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. jest jedynym wierzycielem A nie może być przeszkodą w skorzystaniu z dyspozycji art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Wskazano dalej, że wnioskiem z dnia 14 stycznia 2011 r. A zwróciło się do Sądu Rejonowego [...] w L. z siedzibą w Ś. [...] Wydział Gospodarczy do spraw upadłościowych i naprawczych o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku. W dniu 11 lutego 2011 r. na posiedzeniu niejawnym, Sąd zabezpieczył majątek dłużnika poprzez ustanowienie tymczasowego nadzorcy sądowego, zobowiązując go do złożenia sprawozdania o stanie majątkowym. W dniu 9 marca 2011 r. tymczasowy nadzorca sądowy złożył sprawozdanie w przedmiocie oceny stanu majątku dłużnika, z którego wynikało m.in., że prowadzona działalność gospodarcza nie generuje kosztów, stowarzyszenie nie posiada żadnego majątku czy to w postaci nieruchomości, ruchomości, czy też wierzytelności, jak również żadnych środków pieniężnych, a przyczyną dla której skierowano wniosek o ogłoszenie upadłości był fakt powstania zobowiązania podatkowego względem tylko jednego wierzyciela w postaci Skarbu Państwa, reprezentowanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. Miesięczne koszty postępowania upadłościowego zostały oszacowane na kwotę 1.827,52 zł. Postanowieniem z dnia [...]., sygn. akt [...] wniosek ten został oddalony. Sąd bowiem uznał, iż w sytuacji istnienia tylko jednego wierzyciela, postępowanie upadłościowe nie może być prowadzone. Niemniej jednak stwierdził także, że w sprawie fakt, zaistnienia przesłanki ogłoszenia upadłości wymienionej w art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego, czyli, że dłużnik stał się niewypłacalny, bo nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań nie budzi wątpliwości . Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że dwutygodniowy termin do zgłoszenia w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości powinien być liczony od dnia 22 września 2010 r., co z kolei oznacza, że upłynął on z dniem 5 października 2010 r. Implikuje to z kolei ocenę, że zgłoszenie takiego wniosku w dniu 14 stycznia 2011 r. nastąpiło z uchybieniem ustawowego terminu. Stwierdził nadto, że skarżący, będąc członkiem zarządu A od samego początku jego istnienia, pełniąc przy tym przez cały czas funkcję wiceprezesa zarządu, był świadomy kondycji finansowej stowarzyszenia i miał realny wpływ na jego funkcjonowanie. Wyklucza to przesłankę wyłączającą odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe zarządzanego podmiotu. Odnosząc się do zawartego w odwołaniu argumentu, iż przyczyną nieprawidłowości związanych z powstaniem zaległości podatkowych A było "wprowadzenie w błąd przez niekompetentnego urzędnika Urzędu Skarbowego", organ odwoławczy powołał się na pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zawarty w wyroku z dnia 3 września 2010 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 189/10, a mianowicie, że "nawet gdyby przyjąć, iż sytuacja taka miała w rozpatrywanej sprawie miejsce, to okoliczność ta pozostaje bez wpływu na byt prawny zobowiązania podatkowego stowarzyszenia, natomiast mogłaby skutkować ewentualnie powstaniem odpowiedzialności odszkodowawczej po stronie pracownika urzędu". W nawiązaniu do zarzutów, dotyczących kierowania do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. pism z dnia: 12 lutego, 15 lutego i 17 lipca 2008 r., w postaci próśb o wykładnię przepisów prawa podatkowego, stwierdził, że organem w tego rodzaju sprawach jest minister właściwy do spraw finansów publicznych, który na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Fakt zwracania się o wyjaśnienie nurtujących zagadnień do niewłaściwego organu nie może stanowić przesłanki zwalniającej członka zarządu z prawidłowego stosowania przepisów prawa podatkowego. Kwestionowanie w niniejszym postępowaniu prawidłowości dokonanego wymiaru podatku zostało uznane za okoliczność pozostającą dla sprawy bez znaczenia. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił nadto uwagę, że z treści § 20 pkt 1 i 2 Statutu A, uchwalonego w dniu 27 stycznia 2000 r. wynika, że "Zarząd Towarzystwa liczy 5-9 osób wybranych przez Walne Zebranie Członków. W skład Zarządu Towarzystwa wchodzą: a) Prezes , b) wiceprezes, c) członkowie Zarządu". Z kolei § 21 Statutu stanowi, iż "Zarząd Towarzystwa podejmuje doraźne decyzje finansowe, kadrowe, dyscyplinarne i organizacyjne. Do kompetencji Zarządu należy w szczególności: a) reprezentowanie Towarzystwa na zewnątrz oraz działanie w jego imieniu, (...) c) zarządzanie majątkiem i funduszami Towarzystwa zgodnie z odpowiednimi przepisami, d) uchwalanie planów działania i planów finansowych Towarzystwa". Biorąc pod uwagę powyższe stwierdził, że Zarząd A został powołany w celu prowadzenia spraw Stowarzyszenia i reprezentowania Stowarzyszenia na zewnątrz. Narzucało to obowiązek posiadania przez każdego członka Zarządu wiedzy o sprawach podatnika - Stowarzyszenia. Niezaznajomienie się w odpowiednim czasie z kondycją finansową Stowarzyszenia i brak konstruktywnych decyzji w tej kwestii stanowi zawinione przez niego zaniechanie wykonywania podstawowych obowiązków, które nakładają na członków zarządu przepisy prawa; nie mogą więc być one przerzucane na inne osoby, takie jak np. główna księgowa. Powoływanie się na wyjaśnienia zasadniczych kwestii prawnych, otrzymane w postaci ustnej oraz w formie wydruku treści artykułu z Systemu Informacji Prawnej Lex, do której - co jest istotne w rozpatrywanej sprawie - dostęp ma każdy zainteresowany oraz świadome i dobrowolne powierzenie spraw finansowych Stowarzyszenia do wyłącznej kompetencji głównej księgowej, nie zwalnia członka zarządu ani z jego obowiązków wynikających z pełnienia funkcji w tym organie, ani od odpowiedzialności za ich niedopełnienie. W konsekwencji świadome oraz dobrowolnie i w dobrej wierze podejmowane decyzje, a także kroki zmierzające do wyjaśnienia nurtujących i często niejasnych zagadnień prawnych związanych z funkcjonowaniem stowarzyszenia, stanowią aspekty pełnienia funkcji członka zarządu i niosą za sobą ponoszenie ewentualnych skutków, wynikających z zakresu zadań na tym stanowisku. Jednym z takich obowiązków jest monitorowanie zadłużenia stowarzyszenia, pozwalające na zgłoszenie w odpowiednim czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego, co z kolei uwalnia członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Jednocześnie, członek zarządu stowarzyszenia nie może powoływać się na fakt, iż podejmowano próby poprawy kondycji finansowej stowarzyszenia w celu uniknięcia złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jako działanie zwalniające od odpowiedzialności za zaległości podatkowe stowarzyszenia w momencie, gdy wniosek o ogłoszenie upadłości powinien być złożony o wiele wcześniej, tzn. w chwili, gdy przy zachowaniu należytej staranności ze strony członków zarządu, istniały podstawy do zastosowania takiego rozwiązania. Członkowi zarządu powinna być znana na bieżąco faktyczna kondycja stowarzyszenia, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów. Osoba, która wyraziła zgodę na powołanie do zarządu stowarzyszenia powinna mieć świadomość swoich praw, a przede wszystkim obowiązków z tego faktu płynących i być w pełni zaznajomioną z poziomem ponoszonego ryzyka i odpowiedzialności za swoje działania i zaniechania. Powinna również znać sytuację osoby prawnej, nad którą pieczę sprawuje. Odnośnie zarzutu, iż "decyzja jest niewspółmiernie wysoka finansowo, a przede wszystkim krzywdząca, ponieważ Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. części członkom zarządu A umorzył postępowanie za miesiąc grudzień 2006 r.", organ odwoławczy wskazał, iż argumenty te nie mogą skutkować zwolnieniem z solidarnej odpowiedzialności podatkowej razem z innymi członkami zarządu za zaległości podatkowe A z tytułu podatku od towarów i usług za wskazane w sentencji decyzji okresy wraz z odsetkami za zwłokę, w czasie których skarżący pełnił funkcję członka zarządu. Od tej decyzji W. G. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Domagając się jej uchylenia wraz z poprzedzającą ją decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] jako naruszających prawo oraz zasądzenia kosztów postępowania, wskazał na naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej: art. art. 121, 116 § 1 pkt 1 lit. a oraz 116 § 1 pkt 1 lit. b poprzez uznanie, iż w stosunku do jego osoby jako członka zarządu nie zaistniała przesłanka wyłączająca odpowiedzialność za zaległości podatkowe A. Skarżący argumentował, że oddalenie w dniu 27 maja 2011 r., w sprawie o sygn. akt [...] przez Sąd Rejonowy [...] w L. wniosku A o ogłoszenie upadłości nastąpiło z uwagi na to, że "zgodnie z wolą ustawodawcy wykluczono możliwość prowadzenia postępowania upadłościowego w stosunku do dłużnika, gdy w sprawie występuje tylko jeden wierzyciel". W świetle tego postanowienia, a przede wszystkim jego uzasadnienia uznać – w jego ocenie – należało, że wykazał on zaistnienie przesłanki egzoneracyjnej braku winy w skutecznym złożeniu wniosku o upadłość. W konsekwencji, należało stwierdzić, że zostało wykazane, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy skarżącego, co oznacza, że zaistniała przesłanka wyłączająca jego odpowiedzialność określona art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej. Skarżący zwrócił uwagę, że Zarząd wielokrotnie kierował pisma do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z prośbą o interpretację przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na które to organ nie odpowiedział i nie przesłał ich do Ministra Finansów, pomimo takiego obowiązku, ani też nie odmówił ich przyjęcia. Fakty potwierdzone przez te dowody, a przede wszystkim wprowadzenie w błąd A przez organ I instancji co do zasad opodatkowania świadczonych usług oraz niedopełnienie przez ten organ podstawowych obowiązków świadczą o należytej staranności członków zarządu. Powyższe, pozwala postawić zaskarżonej decyzji zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż w sprawie nie została spełniona przesłanka odnosząca się do braku winy po stronie członków zarządu w zakresie złożenia wniosku o upadłość stowarzyszenia. Nie zgadzając się z oceną, że właściwym (ostatecznym) terminem na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości była data 5 października 2010 r. oraz, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w dniu 14 stycznia 2011 r. nastąpiło z uchybieniem ustawowego terminu, skarżący ponowił argument, że przesłanką objęcia postępowaniem upadłościowym podmiotu jest istnienie co najmniej dwóch wierzycieli, zaś w przypadku, gdy podmiot posiada wyłącznie jednego wierzyciela postępowanie upadłościowe nie może być prowadzone. W konkluzji skargi, zwrócił uwagę, że "do dnia dzisiejszego A nie posiada innych długów niż w stosunku do jednego wierzyciela, co oznacza, że nie jest możliwe skuteczne zgłoszenie wniosku o upadłość", a w konsekwencji, że nie upłynął termin do zgłoszenia w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości. Fakt, że A trwale zaprzestało regulowania swoich zobowiązań pozostaje bez znaczenia, ponieważ do czasu, gdy nie pojawi się inny niż Skarb Państwa wierzyciel, nie będzie możliwe prowadzenie postępowania upadłościowego, wnioski składane w tym zakresie będą podlegały oddaleniu". W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w L. wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał w całości swoją argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga na uwzględnienie nie zasługuje, albowiem zaskarżona decyzja wbrew zarzutom skargi prawa nie narusza. Podstawę prawną w przedmiocie orzekania o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika stanowią przepisy zawarte w Dziale III "Zobowiązania podatkowe" Rozdziale 15 "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich" Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 116a Ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 (kapitałowe spółki handlowe, w tym również spółki w organizacji) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. W tym zakresie ustawodawca nakazuje stosować odpowiednio przepisy art. 116 Ordynacji podatkowej. Nie ulega przy tym wątpliwości, że A z siedzibą w Ł, jako stowarzyszenie posiadające osobowość prawną mieści się w dyspozycji art. 116a Ordynacji podatkowej; stąd członkowie jego zarządu ponoszą odpowiedzialność za jego zaległości podatkowe. W konsekwencji tych regulacji, stosując odpowiednio art. 116 Ordynacji podatkowej trzeba wskazać, że członek zarządu stowarzyszenia odpowiada solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe stowarzyszenia, jeżeli egzekucja z majątku takiego podmiotu okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 i 4 w zw. z art. 116a Ordynacji podatkowej). Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje przy tym zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 w zw. z art. 116a Ordynacji podatkowej). Analiza przytoczonych uregulowań art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej który ma odpowiednie zastosowanie w odniesieniu do podmiotów wymienionych w jej art. 116a, pozwala na sformułowanie tezy, że rzeczą organu podatkowego jest jedynie wykazanie, że zaległości podatkowe wynikają ze zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu oraz, że egzekucja wobec osoby prawnej okazała się bezskuteczna. Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Pogląd o takim rozkładzie ciężaru dowodzenia jest już ugruntowany w orzecznictwie (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 listopada 2006 r., I FSK 189/06, orzeczenia.nsa.gov.pl). Poza sporem pozostaje, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L., decyzją z dnia [...] znak [...], utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia [...]., znak [...], określił A zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: grudzień 2006 r., marzec - czerwiec 2007 r. oraz sierpień 2007 r. - grudzień 2008 r. Skarga od decyzji organu II instancji została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 3 września 2010 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 189/10, który jest prawomocny. Nie podlega również kwestii spornej, że zaległości podatkowe, których dotyczy zaskarżona decyzja wynikają ze zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu (wiceprezesa). W ocenie Sądu, w sprawie niniejszej została też w sposób skuteczny wykazana przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku A. Jak wynika z materiału dowodowego zebranego w sprawie po wystawieniu tytułów wykonawczych podejmowane były próby zajęcia rachunków bankowych oraz praw majątkowych należących do stowarzyszenia. W dniu 21 września 2010 r. poborca skarbowy Urzędu Skarbowego w Ł. spisał raport o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych wobec A, natomiast w dniu 22 września 2010 r. - protokół o stanie majątkowym zobowiązanego. Z dokumentów tych wynika, że "stowarzyszenie nie uzyskuje aktualnie żadnych przychodów, nie posiada żadnego majątku w postaci nieruchomości, praw majątkowych, rzeczy ruchomych, papierów wartościowych, wierzytelności, czy też środków pieniężnych, z którego możliwe byłoby prowadzenie egzekucji administracyjnej". W wyniku czynności podjętych przez organ I instancji ustalono również, że stowarzyszenie nie posiada żadnych pojazdów, ani też nie figuruje w prowadzonym operacie ewidencji gruntów i budynków powiatu łukowskiego. Z uwagi na to, że pojęcie bezskuteczności egzekucji nie zostało zdefiniowane, ani w przepisach podatkowych, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym, należy je definiować zgodnie z dyrektywami wykładni językowej i powiązać je z celem postępowania egzekucyjnego, mając przy tym w szczególności na uwadze wypracowane na jego kanwie orzecznictwo sądowoadministracyjne. Istotną rolę odgrywa tu uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. II FPS 6/08 (orzeczenia.nsa.gov.pl), w której uznano, że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. W tym rozumieniu, w ocenie Sądu, organy podatkowe w stanie faktycznym sprawy, bezskuteczność egzekucji wykazały. Zresztą skarżący nawet nie twierdzi, aby było inaczej. W toku postępowania dotyczącego jego odpowiedzialności nie wskazał on też żadnego mienia A, z którego egzekucja byłaby możliwa. Do rozważenia zatem pozostaje, czy W. G. jako osoba trzecia w zaistniałym stanie faktycznym wykazał przesłanki egzoneracyjne uwalniające go od ponoszenia odpowiedzialności podatkowej za zaległości A, a mianowicie, czy we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości podatnika lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Skarżący konsekwentnie, tak w toku postępowania, jak i aktualnie w skardze twierdzi, że postępowanie upadłościowe nie mogło być prowadzone wobec A z uwagi na to, iż jedynym wierzycielem był Skarb Państwa, co uniemożliwiało złożenie skutecznego wniosku o ogłoszenie jego upadłości. Odnosząc się do powyższego zarzutu wskazać należy, iż skarżący ani nie uzasadnił wpływu podniesionej okoliczności na przesłanki odpowiedzialności z przepisu art. 116 Ordynacji podatkowej, ani również nie przedstawił argumentacji merytorycznej zależności braku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości na przesłanki egzoneracyjne określone w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b w zw. z art. 116a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którymi odpowiedzialność za zaległości podatkowe powstaje także, gdy członek zarządu nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Trzeba wskazać, że zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego, ustawa ta reguluje: 1) zasady wspólnego dochodzenia roszczeń wierzycieli od niewypłacalnych dłużników będących: a) przedsiębiorcami, b) osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, których niewypłacalność powstała wskutek wyjątkowych i niezależnych od nich okoliczności; 2) skutki ogłoszenia upadłości; 3) zasady postępowania naprawczego wobec przedsiębiorców zagrożonych niewypłacalnością. Przepisy ustawy stosuje się również do innych podmiotów określonych w ustawie. Stosownie do art. 10 Prawa upadłościowego i naprawczego, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie z art. 11, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Przepis art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego stanowi z kolei, że dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W myśl art. 21 ust. 2 tej ustawy, jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. Osoby, o których mowa w ust. 1 i 2, ponoszą odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną wskutek niezłożenia wniosku w terminie określonym w ust. 1. Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem Sądu Najwyższego (por. m.in. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 27 maja 1993 r., III CZP 61/93, OSNC 1994/1/7) wszczęcie gospodarczego postępowania upadłościowego może nastąpić tylko wówczas, gdy istnieje co najmniej dwóch wierzycieli podmiotu, którego dotyczy wniosek. Stąd w praktyce wnioski o upadłość przedsiębiorcy posiadającego jednego wierzyciela są przez sądy oddalane. W literaturze można się także spotkać i z odmiennymi poglądami (por. P. Nazarewicz, Ogłoszenie upadłości podmiotu gospodarczego posiadającego tylko jednego wierzyciela, PPH 1997, nr 8, A. Torbus, Ogłoszenie upadłości przy jednym wierzycielu, PS 1995, nr 10). W ocenie Sądu nawet w przypadku braku możliwości formalnego i skutecznego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, z uwagi na to, iż jedynym wierzycielem jest Skarb Państwa, nie można przyjąć, kierując się ogólnymi zasadami wynikającymi z norm Konstytucji RP, w tym w szczególności zasady równości wobec prawa, iż członkowie zarządu osoby prawnej, w których występuje jeden wierzyciel mogliby być w uprzywilejowanej sytuacji poprzez wykazywanie, iż w stosunku do nich dochodzi do zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Warto także wskazać, iż w orzeczeniu Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 2004 r., sygn. akt V CK 231/04, Sąd stwierdził, iż zasadniczą podstawę upadłości stanowi trwałe zaprzestanie płacenia długów (art. 1 i 2 Prawa upadłościowego). Nie jest natomiast wystarczające do ogłoszenia upadłości dłużnika stwierdzenie niemożności zaspokojenia wierzycieli, jeżeli dłużnik płaci długi, chociażby nie budziło wątpliwości, że w najbliższym czasie nie będzie mógł zaspokoić wszystkich swoich wierzycieli. Zaprzestanie płacenia długów zachodzi wtedy, gdy dłużnik z braku środków płatniczych nie płaci przeważającej części swoich wymagalnych długów. Sytuacja taka będzie mieć miejsce także wówczas, gdy dłużnik nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność. Powyższe orzeczenie zapadło w odmiennym stanie faktycznym, jednakże należy stwierdzić, że kwestia ogłoszenia upadłości przy istnieniu jednego wierzyciela jest nadal sporna w doktrynie i w orzecznictwie prawa upadłościowego. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą skargę aprobuje w pełni pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 stycznia 2012 roku, w sprawie o sygn. akt II FSK 1329/10 (orzeczenia.nsa.gov.pl), że "nawet w przypadku braku możliwości formalnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na to, iż jedynym wierzycielem jest Skarb Państwa, nie można przyjąć, że członkowie zarządu stowarzyszenia z tego powodu nie mają obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości w ramach przesłanek egzoneracyjnych i uwolnić się w ten sposób od odpowiedzialności. Przesłanki te zostały wyczerpująco określone w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej i nie mogą podlegać żadnym modyfikacjom przez osoby trzecie wymienione w tym przepisie." Wniosek o ogłoszenie upadłości osób prawnych i innych jednostek organizacyjnych (jednostek nie posiadających osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną) może zgłosić każdy, kto ma prawo ich reprezentacji. Uprawnienie to przysługuje więc członkom organów powołanych do reprezentowania osoby prawnej (członkom zarządu spółki kapitałowej, spółdzielni, dyrektorowi przedsiębiorstwa państwowego, itd.) albo wymienionej jednostki organizacyjnej. Każdy z reprezentantów osoby prawnej lub innej jednostki organizacyjnej jest uprawniony do samodzielnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, chociażby przy reprezentacji podmiotu obowiązywało współdziałanie dwóch lub więcej członków organu. W literaturze i orzecznictwie prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym osoby mające prawo reprezentować osobę prawną albo inną jednostkę organizacyjną, składając wniosek o postawienie jej w stan upadłości, działają nie w imieniu własnym, lecz w imieniu tej osoby prawnej albo jednostki. W tym więc zakresie art. 20 ust. 2 pkt 2 Prawa upadłościowego i naprawczego uważać należy za ustawowe wyłączenie zasady reprezentacji łącznej (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 listopada 2008 roku, Sygn. akt II CSK 255/08, OSNC-ZD 2009, nr 3, poz. 69). Sąd do powyższego stanowiska w pełni się przychyla. Sąd nie dopatrzył się żadnej wadliwości po stronie organów podatkowych co do uznania, że właściwym czasem do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości A była data 5 października 2010 r. Jak już wyżej wskazano, z dokumentów sporządzonych przez poborcę skarbowego, odpowiednio w dniu 21 i 22 września 2010 r. jednoznacznie wynikało, że A nie posiadało żadnych składników majątkowych, z których możliwe byłoby prowadzenie egzekucji administracyjnej, nie uzyskiwało żadnych przychodów i nie prowadziło również żadnej działalności gospodarczej. Posiadało natomiast zobowiązania podatkowe, których nie regulowało. Z wnioskiem o ogłoszenie upadłości A wystąpiło w dniu 14 stycznia 2011 r. W dniu 11 lutego 2011 r., na posiedzeniu niejawnym Sąd zabezpieczył majątek dłużnika poprzez ustanowienie tymczasowego nadzorcy sądowego, zobowiązując go do złożenia sprawozdania o stanie majątkowym dłużnika. Takie sprawozdanie zostało złożone w dniu 9 marca 2011 r. Z jego treści wynikało, że stowarzyszenie nie posiada żadnego majątku, czy to w postaci nieruchomości, ruchomości, czy też wierzytelności, jak również żadnych środków pieniężnych, a nadto, że przyczyną, dla której dłużnik skierował wniosek o ogłoszenie upadłości był fakt powstania zobowiązania podatkowego względem tylko jednego wierzyciela w postaci Skarbu Państwa, reprezentowanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. Miesięczne koszty postępowania upadłościowego zostały oszacowane na kwotę 1 827,52 zł. Sąd Rejonowy [...] w L. z siedzibą w Ś. [...] Wydział Gospodarczy do spraw upadłościowych i naprawczych postanowieniem z dnia 27 maja 2011 r., w sprawie o sygn. akt [...] oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku A. Z uzasadnienia tego postanowienia wynika, że Sąd miał na uwadze okoliczność, że postępowanie upadłościowe nie mogłoby się toczyć z uwagi na istnienie jednego tylko wierzyciela. Niemniej jednak Sąd stwierdził również, że w sprawie nie budzi wątpliwości fakt, iż została spełniona przesłanka ogłoszenia upadłości wymieniona w art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego, albowiem dłużnik stał się niewypłacalny poprzez nie wykonywanie swoich wymagalnych zobowiązań. W ocenie Sądu, pogląd wyrażony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że zgłoszenie w dniu 14 stycznia 2011 r. wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło z uchybieniem ustawowego terminu jest całkowicie prawidłowy. Nie ma przy tym żadnego znaczenia, jak to już wyżej wykazano, że Sąd Rejonowy wniosek o ogłoszenie upadłości oddalił, uznając za niemożliwe prowadzenie postępowania upadłościowego w związku z istnieniem jednego wierzyciela. Z punktu widzenia przesłanek egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 pkt 1 w zw. z art. 116 a Ordynacji podatkowej okoliczność ta nie miała bowiem żadnego znaczenia. Przesłanki określone w tych przepisach nie mogą bowiem podlegać żadnym modyfikacjom przez osoby trzecie. Ze względów wyżej przytoczonych, Sąd nie podziela twierdzenia zawartego w skardze, że "w świetle postanowienia Sądu Rejonowego, a przede wszystkim jego uzasadnienia uznać należy, że strona wykazała zaistnienie przesłanki egzoneracyjnej o braku winy w skutecznym złożeniu wniosku o upadłość, a w konsekwencji, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy". Zgodzić się nadto trzeba z oceną organu odwoławczego, że skarżący będąc członkiem zarządu A od samego początku jego istnienia, pełniąc przy tym przez cały czas funkcję wiceprezesa, musiał być świadomy jego kondycji finansowej. Miał też tym samym realny wpływ na jego funkcjonowanie. Odnosząc się natomiast do zawartego w skardze argumentu, że przyczyną nieprawidłowości związanych z powstaniem zaległości podatkowych A było "wprowadzenie w błąd przez niekompetentnego urzędnika Urzędu Skarbowego oraz stosowanie się do jego ustnych wskazówek", Sąd w składzie niniejszym podziela pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wyrażony w wyroku z dnia 3 września 2010 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 189/10 (dotyczącej decyzji wymiarowej w podatku VAT A) , w myśl którego "nawet gdyby przyjąć, iż sytuacja taka miała w rozpatrywanej sprawie miejsce, to okoliczność ta pozostaje bez wpływu na byt prawny zobowiązania podatkowego stowarzyszenia natomiast mogłaby skutkować ewentualnie powstaniem odpowiedzialności odszkodowawczej po stronie pracownika urzędu". Właściwym instrumentem prawnym gwarantującym ochronę przed negatywnymi skutkami nieprawidłowej interpretacji, a w konsekwencji nieprawidłowego stosowania przepisów prawa podatkowego jest zwrócenie się do właściwego organu w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej. Wobec stwierdzenia, że rozstrzygnięcie zaskarżonej decyzji nie narusza żadnych przepisów prawa, tak materialnego, jak i procesowego, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, ze zm.), skargę oddalił.