I SA/Ol 241/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka, Sędziowie sędzia WSA Tadeusz Piskozub (sprawozdawca), sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Protokolant sekretarz sądowy Monika Rząp, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 26 czerwca 2013r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012r. oddala skargę. I SA/Ol 241/13 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania Przedsiębiorstwa Budowlanego A. Spółka z o.o. , w upadłości likwidacyjnej, utrzymała w mocy decyzję Prezydenta Miasta E. z dnia "[...]", w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 rok w kwocie 15.543,00 zł. Z akt sprawy i argumentacji decyzji odwoławczej wynika, co następuje: Postanowieniem Sądu Rejonowego w E. z dnia "[...]", sygn. akt "[...]" Przedsiębiorstwo Budowlane A. Spółka z o.o. zostało postawione w stan upadłości likwidacyjnej. Syndyk - w następstwie objęcia masy upadłości - złożył w dniu 16 sierpnia 2012 r. w imieniu Spółki deklarację korygującą w podatku od nieruchomości, wskazując, że z dniem ogłoszenia upadłości nieruchomości znajdujące się w środkach trwałych Spółki nie są związane z działalnością gospodarczą i powinny być opodatkowane według stawki jak inne nieruchomości. Korekta deklaracji stanowiła podstawę do wszczęcia przez organ podatkowy postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Syndyk masy upadłości wskazał (m.in.) na znaczące różnice między sytuacją prawną przedsiębiorcy korzystającego z ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, a szczególną sytuacją w jakiej znajduje się podmiot w upadłości likwidacyjnej; w szczególności na status prawny majątku oraz zakaz prowadzenia działalności gospodarczej przez syndyka zarządzającego spółką w upadłości likwidacyjnej. Przedsiębiorstwo Budowlane A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w E. (zwane dalej "podatnikiem") złożyło w dniu 18 stycznia 2012 r. deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2012. Jako przedmiot opodatkowania w deklaracji wykazano: - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 6942 m2; - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 532 m2. Podatnik dokonał "samoopodatkowania" na łączną kwotę 15.543 zł. W dniu 16 sierpnia 2012 r. do organu podatkowego wpłynęła korekta tej deklaracji rocznej złożona - przez działającego w imieniu Przedsiębiorstwa Budowlanego A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w upadłości likwidacyjnej – Syndyka. Korekta deklaracji dotyczyła okresu, w jakim grunty (o powierzchni 6942 m2) zostały opodatkowane według stawki podatkowej za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej; tą stawką grunty zostały opodatkowane za okres 5 miesięcy (w roku podatkowym 2012), przy tym za okres pozostałych 7 miesięcy (roku podatkowego 2012) grunty zostały opodatkowane według stawki - jak za grunty pozostałe. Na takich samych zasadach korekta deklaracji dotyczyła budynków (o powierzchni 532 m2); przez okres 5 miesięcy (roku podatkowego 2012) budynki zostały opodatkowane według stawki jak za budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej; w okresie pozostałych 7 miesięcy (roku podatkowego 2012) - według stawki jak za budynki pozostałe. W związku z korektą deklaracji łączna kwota podatku od nieruchomości uległa obniżeniu: z 15.543 zł do 10.078 zł. Postępowanie przed organem podatkowym zostało zakończone wydaniem decyzji pierwszoinstancyjnej, w dniu "[...]". W odwołaniu od decyzji Syndyk zarzucił: 1. niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych, a w szczególności czy nieruchomości znajdujące się w masie upadłości związane są z działalnością gospodarczą, 2. błąd w ustaleniach faktycznych związanych z wydaną decyzją, polegający na przyjęciu, że syndyk prowadzi działalność gospodarczą, podczas gdy w trakcie postępowania organ podatkowy potwierdził, że syndyk takiej działalności nie prowadzi, 3. błędną wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, polegającą na przyjęciu, że związek z działalnością gospodarczą gruntu polega na samym posiadaniu gruntu niezależnie od tego czy grunt jest rzeczywiście związany z działalnością gospodarczą oraz czy istnieje zamiar jego wykorzystywania na taką działalność, 4. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wydaną decyzję, a w szczególności nieprzeprowadzenie pełnego postępowania dowodowego w postaci dowodu z akt upadłościowych, w których znajduje się pełny materiał dowodowy związany z likwidowaną masą oraz sprawozdania syndyka o wszelkich działaniach podejmowanych przez niego, składane Sędziemu Komisarzowi. W związku z powyższym, Syndyk wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania Syndyka, decyzją z dnia "[...]" utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W ocenie Kolegium postępowanie zostało przeprowadzone prawidłowo, a ustalony stan faktyczny sprawy nie jest sporny. Niesporny jest przede wszystkim przedmiot opodatkowania: grunty o określonej powierzchni oraz budynki o określonej powierzchni, a także ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku Przedsiębiorstwa Budowlanego A. Spółka z o.o., jak też wyznaczenie syndyka . Zdaniem SKO, ogłoszenie upadłości nie powoduje utraty przez upadłego posiadacza nieruchomości, co do których przysługuje mu prawo własności (lub prawo użytkowania wieczystego), a pomimo pozbawienia upadłego prawa zarządu masą upadłości i powierzenia tego zarządu syndykowi, syndyk nie staje się posiadaczem, a jedynie dzierżycielem nieruchomości (włada faktycznie nieruchomościami za przedsiębiorcę). Nie jest więc istotny status syndyka - czy prowadzi on działalność gospodarczą, czy jedynie podejmuje czynności likwidacyjne, bo nie on jest podatnikiem podatku od nieruchomości, lecz upadły podmiot (tu: upadła Spółka). W sytuacji gdy ogłoszona jest upadłość i ustanowiony syndyk - deklarację na podatek od nieruchomości składa syndyk (mimo, że nie jest podatnikiem) - jako reprezentant podatnika. W ocenie Kolegium, w art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zostały wyróżnione dwa rodzaje podmiotów. Przepis ten definiuje pojęcie gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - jako grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Te dwa rodzaje podmiotów to: przedsiębiorca i inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Organ zaznaczył, że w przedmiotowej sprawie podatnikiem jest Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, pozostająca w upadłości likwidacyjnej. Status tego podatnika jako przedsiębiorcy określają z kolei przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037; ze zm.). Dopiero ustanie bytu prawnego spółki z o.o. (rozwiązanie, likwidacja) i wykreślenie jej z Krajowego Rejestru Sądowego spowoduje, że przestanie być ona przedsiębiorcą. Zgodnie z art. 289 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w przypadku upadłości spółki jej rozwiązanie następuje po zakończeniu postępowania upadłościowego, z chwilą wykreślenia z rejestru. Wniosek o wykreślenie z rejestru składa syndyk (podobnie jest przy likwidacji spółki - art. 272 Kodeksu spółek handlowych - gdy rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru). Zdaniem Kolegium nie można w przedmiotowej sprawie przyjąć - dla potrzeb ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, że Przedsiębiorstwo Budowlane "A" Spółka z o.o. w upadłości likwidacyjnej utraciło (w roku 2012) status przedsiębiorcy z tego względu, że nie prowadziło działalności gospodarczej. Pojęcie przedsiębiorcy nie zostało zdefiniowane przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; w tym zakresie ustawa ta nie odsyła do innych ustaw, w tym też nie odsyła do ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Odesłanie takie dotyczy natomiast pojęcia "działalność gospodarcza" (art. 1 a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). W ocenie Kolegium - w takim stanie rzeczy - przedsiębiorcą jest ten podmiot, który uzyskał wpis do Krajowego Rejestru Sądowego - Rejestr przedsiębiorców, a wypis z KRS stanowi dokument urzędowy, z którym wiąże się szczególna moc dowodowa jaka jest przypisana dokumentom urzędowym na podstawie art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ powołał się na domniemanie prawdziwości danych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym, które w sposób jednoznaczny wynika z zapisu art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz.U. z 2007 r. Nr 168, poz. 1188; ze zm.). Artykuł 194 § 3 Ordynacji podatkowej dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom; jednakże ani w trakcie postępowania pierwszoinstancyjnego ani też odwoławczego nie zostało zanegowane, że Spółka nadal figuruje w KRS - Rejestrze przedsiębiorców; negowane natomiast jest znaczenie, jakie temu wpisowi przypisuje organ podatkowy. Organ odwoławczy nie zgodził się ze stanowiskiem podatnika, że sam wpis w KRS nie świadczy o byciu przez Spółkę przedsiębiorcą zarówno w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, jak i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - w sytuacji gdy ów przedsiębiorca (w upadłości likwidacyjnej) nie prowadzi działalności gospodarczej. Zdaniem SKO, Spółka z o.o. jest przedsiębiorcą do czasu ustania jej bytu prawnego, który w przedmiotowej sprawie nastąpi po zakończeniu postępowania upadłościowego, z chwilą wykreślenia z rejestru. Kolegium przyjęło regulację art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który dla podmiotu określonego jako przedsiębiorca nie formułuje dodatkowego warunku prowadzenia działalności gospodarczej (co ustawodawca "uczynił" przy innym podmiocie). Podatnik (Spółka z o.o.) także po ogłoszeniu upadłości nadal jest przedsiębiorcą i jako przedsiębiorca posiada grunt i budynki. W ocenie Kolegium organ podatkowy I instancji, po przeprowadzeniu postępowania zgodnego z przepisami Ordynacji podatkowej i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wydał zgodną z prawem decyzję określającą podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 rok w łącznej kwocie 15.543,00 zł. Zastosowanie (całoroczne) stawki jak za grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - w wysokości wynikającej z uchwały Rady Miejskiej Nr IX/218/2011 z dnia 27 października 2011 r. w sprawie podatku od nieruchomości na terenie miasta Elbląga - było uzasadnione tym, że w roku podatkowym 2012 grunty i budynki były w posiadaniu przedsiębiorcy, Spółki z o.o. A.; w tym od ogłoszenia upadłości likwidacyjnej - w posiadaniu tego przedsiębiorcy w upadłości likwidacyjnej. Zastosowanie tej stawki podatkowej nie było uwarunkowane prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem organu, w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły wyjątki wymienione w treści przepisu art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; tj. nie były to budynki mieszkalne oraz grunty związane z tymi budynkami, a także nie były to grunty pod jeziorami, zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych; a także nie wystąpiła też przesłanka, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych (zdaniem Kolegium, całkowita nawet niezdolność do prowadzenia działalności gospodarczej przedsiębiorcy pozostającego w upadłości likwidacyjnej, nie oznacza, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych). Syndyk reprezentowany przez radcę prawnego zaskarżył decyzję odwoławczą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił: 1. naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych polegającą na przyjęciu, że związek z działalnością gospodarczą gruntu polega na samym posiadaniu gruntu niezależnie od tego, czy grunt jest rzeczywiście związany z działalnością gospodarczą oraz czy istnieje zamiar i obiektywnie trwała możliwość jego wykorzystywania na taką działalność, 2. naruszenie prawa materialnego przez jego niezastosowanie, w ten sposób, że opisane w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, "względy techniczne" uniemożliwiają określenie podatnikowi podatku od przedmiotu opodatkowania w stawce jak związanej z wykorzystywaniem przedmiotu opodatkowania do działalności gospodarczej, 3. niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych, a mianowicie czy zakres prowadzenia działalności gospodarczej jest organizacyjnie taką przeszkodą, która jako względy techniczne uniemożliwia podatnikowi prowadzenie działalności gospodarczej. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podatnika wskazał niesporność stanu faktycznego w sprawie, jednocześnie wskazując na wątpliwości co do stanu prawnego, który posłużył organowi odwoławczemu do rozstrzygnięcia sprawy. Zdaniem pełnomocnika, z przedstawionych wywodów - potwierdzonych obszernymi cytatami z komentarza "Podatki i opłaty lokalne" (pod redakcją L. Etela i S. Presnarowicza), z orzecznictwa sądowoadministracyjnego oraz poselskiej interpelacji (wniesionej do Ministra Finansów) i odpowiedzi jakiej udzielił podsekretarz stanu w Ministerstwie Finansów - wynika stanowisko podatnika, sprowadzające się w rezultacie do stwierdzenia, że w zaistniałym stanie faktycznym względy organizacyjne, to jest prawna niemożność prowadzenia działalności gospodarczej, jest swego rodzaju przeszkodą pod względem technicznym uniemożliwiającą w sposób trwały prowadzenie działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę znajdującego się w upadłości likwidacyjnej. Pełnomocnik podatnika wskazał nadto, że takie rozumienie względów technicznych pozostaje w zgodzie z konstytucyjnymi zasadami powszechności i równości opodatkowania. Jego zdaniem, "brak jest przesłanego zwalniania przedsiębiorcy z opodatkowania tylko z tego względu, że znajduje się w określonej sytuacji prawnej upadłości likwidacyjnej, ale brak jest również podstaw do żądania od niego zapłaty podatku zrównanego z podatkiem jaki opłacają przedsiębiorcy mający pełne prawo do korzystania z przedmiotu opodatkowania do działalności gospodarczej i osiągający z tego tytułu wymierną korzyść, z sytuacją podatnika, któremu w postępowaniu upadłości likwidacyjnej samo prawo zabrania wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej". W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu decyzji odwoławczej. Wojewódzki Sad Administracyjny w Olsztynie zważył co następuje: W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej jako p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić ją, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 p.p.s.a., skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. Kontrolując zaskarżoną decyzję w tak zakreślonej kognicji, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w sprawie nie doszło bowiem do naruszenia stanowiących podstawę prawną tej decyzji przepisów prawa. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie było opodatkowanie gruntów stanowiących własność Spółki podatkiem od nieruchomości w stawce właściwej dla gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie skarżącego niewłaściwe jest nadawanie syndykowi cech przedsiębiorcy, albowiem działalność syndyka nie zmierza do prowadzenia czy też kontynuacji działalności gospodarczej, a ma na celu likwidację majątku wchodzącego w skład masy upadłości oraz zaspokojenie wierzytelności, więc tym samym nie prowadzi on działalności gospodarczej. W ocenie Sądu, stanowisko to jest błędne. Na wstępie należy zaznaczyć, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji "przedsiębiorcy", a w art. 1a ust.1 pkt 4) określa działalność gospodarczą jako działalność, o której mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem wyjątków uregulowanych w art. 1a ust. 2 ustawy. Zgodnie zaś z art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 roku - prawo o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. - Dz. U. z 2007 r. nr 155 poz. 1095 ze zm.), działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Natomiast na podstawie art. 6 ust.1 Prawa działalności gospodarczej podejmowanie, wykonywanie i zakończenie działalności gospodarczej jest wolne dla każdego na równych prawach, z zachowaniem warunków określonych przepisami prawa. Należy także podkreślić, że wykreślenie przedsiębiorcy z Krajowego Rejestru Sądowego poprzedzone może być postępowaniem upadłościowym. Do chwili zatem zakończenia procesu upadłości dany podmiot nie traci przymiotu przedsiębiorcy. Z kolei przepis ten odsyła m.in. do przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego jako określającego warunki zakończenia działalności gospodarczej. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 marca 2009 r. o sygn. I SA/Po 1567/08 stwierdzono, iż przepis art. 75 ust.1 Prawa upadłościowego i naprawczego stanowiący, że jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, upadły traci prawo zarządu oraz możliwość korzystania i rozporządzania mieniem wchodzącym do masy upadłości, nie stanowi, iż upadły traci status przedsiębiorcy. Jedynie przechodzi on w inną, końcową fazę, w której najczęściej dochodzi do "wygaszania" działalności gospodarczej. Objęcie majątku upadłego przez syndyka polega na stworzeniu takiej sytuacji faktycznej i prawnej, w której syndyk ma zapewnione całkowite władztwo nad majątkiem upadłego, z wyłączeniem osób trzecich. Termin więc "czynności zarządu syndyka" obejmuje tylko czynności faktyczne i prawne oraz czynności postępowania związane z bieżącym utrzymywaniem majątku upadłego, jak również prowadzeniem jego przedsiębiorstwa, o czym stanowi właśnie art. 312 Prawa upadłościowego i naprawczego (por. komentarz do art. 173 w A.Jakubecki, F.Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze. Komentarz, Zakamycze, 2003). W dotychczasowym orzecznictwie wypowiadano już poglądy, że brak jest uzasadnionych podstaw, aby z chwilą objęcia obowiązków przez syndyka posiadanie gruntów przez podatnika, które jest stanem faktycznym nadal trwającym, miało przestać decydować o kwalifikacji gruntów. O wysokości stawki podatku od nieruchomości, opłacanego przez podmiot będący spółką w upadłości, decyduje pozycja prawna i faktyczna właściciela, a nie syndyka masy upadłości (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2004 r. w sprawie FSK 90/04, publ. ONSAiWSA 2004/3/62). Należy także zauważyć, że w literaturze wskazuje się, iż z definicji z art. 1a ust.1 pkt 3) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nawet różnego rodzaju obiekty niewykorzystywane w danym momencie lub wykorzystywane na potrzeby działalność innej niż gospodarcza (np. socjalna), należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. W definicji nie ma bowiem warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę. Posiadanie zaś w myśl tego przepisu nie może być odnoszone tylko i wyłącznie do posiadania w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego. Również władający nieruchomością na podstawie innych tytułów prawnych niż objętych zakresem przedmiotowym Kodeksu cywilnego jest posiadaczem w rozumieniu przyjętym na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W niektórych ustawach ustawodawca posługuje się tym terminem w celu oznaczenia władztwa ekonomicznego nad rzeczą pozwalającego na korzystanie z niej bez względu na to, czy władztwo to jest wyrazem prawa (własności, użytkowania, dzierżawy), czy też nie jest z takim prawem związane. Sam fakt objęcia we władanie przez przedsiębiorcę nieruchomości powoduje, że staje się on jej posiadaczem (por. t. 3 do art.1a w L.Etel, w Podatek od nieruchomości, rolny, leśny, C.H.Beck, 2005, str.38-41). Wyżej cytowane stanowisko sądu jak i komentatorów znalazło poparcie także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie II FSK 1031/09 (vide: internetowa baza orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego). Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że syndyk jest podmiotem prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Należy także podkreślić, że w obecnie obowiązującym stanie prawnym nie ma znaczenia, czy przedmiot opodatkowania jest wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności i czy grunty są wykorzystywane w związku z prowadzoną działalnością. Na mocy powołanej ustawy za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uznaje się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Dla powstania obowiązku podatkowego wystarczy więc ustalenie, że grunty, są w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Nie jest więc konieczne wykazywanie, że poszczególne składniki majątku podatnika rzeczywiście są wykorzystywane na potrzeby lub w związku z prowadzoną działalnością. Jednocześnie poza sporem w rozpatrywanej sprawie pozostaje to, że przedmiot opodatkowania jest w posiadaniu syndyka masy upadłości co wypełnia zakres podmiotowy z art. 3 ust.1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Dostrzec należy przy tym, iż aby zastosować wyjątek od zasady określonej tym przepisem 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należało by ustalić, iż stan techniczny nieruchomości uniemożliwia wykorzystanie jej do prowadzenia działalności gospodarczej. Tymczasem w niniejszej sprawie "stan techniczny" gruntów, których dotyczy zaskarżona decyzja nie jest przez stronę skarżącą kwestionowany. Strona na tę okoliczność nie przedstawiła jakiejkolwiek inicjatywy dowodowej, lecz przeprowadza własny wywód prawny, podnosząc, że syndyk nie prowadząc działalności gospodarczej, będąc w stanie upadłości likwidacyjnej, z przyczyn organizacyjno-prawnych nie może prowadzić działalności gospodarczej. Skarżący zarzucając organom nieprzeprowadzenie postępowania w tym zakresie, nie wskazał żadnych okoliczności czy dowodów pominiętych przez organy. Konsekwencją powyższych rozważań jest stwierdzenie, iż nieuzasadnione są zarzuty dotyczące naruszenia przez organy obu instancji przepisów postępowania wymienionych w skardze. W ocenie Sądu, organy podatkowe zgromadziły pełny materiał dowodowy, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej ( art. 122 i 187 §1 Ordynacji podatkowej), który poddany został wszechstronnej i wyczerpującej ocenie, mieszczącej się w granicach zakreślonych w art. 191 Ordynacji podatkowej. Ocena ta nie nosi znamion dowolności, jest logiczna i pełna. Znalazła ona wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, które w całej rozciągłości odpowiada wymogom art. 210 § 4 Ordynacji. W ocenie Sądu nie ma zatem podstaw do zakwestionowania przyjętych prawidłowo ustaleń faktycznych. Ich konsekwencją jest zaś zastosowanie przepisów prawa materialnego do ustalonego stanu faktycznego. Natomiast niezgodna z żądaniem strony ocena stanu faktycznego dokonana przez organy podatkowe nie może być skuteczną podstawą skargi. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd uznał, iż skarga jako bezzasadna winna zostać oddalona, wobec czego orzekł na podstawie art. 151 p.p.s.a. o oddaleniu skargi.