I SA/Gl 1270/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Sędziowie WSA Teresa Randak, Bożena Suleja, Protokolant specjalista Katarzyna Kot, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 sierpnia 2013 r. sprawy ze skargi M. B. (B.) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] roku, nr [...],[...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 162 § 1 i § 2 w związku z art. 163 § 2 oraz 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 roku, poz. 749), odmówił M. B. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i w związku z tym stwierdził, że odwołanie podatnika od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] roku, nr [...], którą organ ten określił ww. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok, zostało wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 powołanej wyżej ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że powołana wyżej decyzja organu pierwszej instancji, zawierająca pouczenie o możliwości, terminie i trybie wniesienia odwołania została przesłana drogą pocztową na adres pełnomocnika podatnika (doradcę podatkowego J. R.). Wobec niemożności doręczenia ww. decyzji adresatowi, stosownie do art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przesyłka zawierająca przedmiotową decyzję w dniu 2 lipca 2012 roku została złożona na okres 14 dni w urzędzie pocztowym, a zawiadomienie o tym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej po raz pierwszy 2 lipca 2012 roku, zaś po raz drugi 10 lipca 2012 roku. Mając na uwadze, że pierwsze awizo pocztowe miało miejsce w dniu 2 lipca 2012 roku, skutek prawny w postaci doręczenia nastąpił w dniu 16 lipca 2012 roku. Termin do wniesienia odwołania określony w powołanym wyżej art. 233 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej upłynął zatem w dniu 30 lipca 2012 roku. Odwołanie natomiast zostało złożone w Urzędzie Skarbowym w T. w dniu 31 lipca 2012 roku (odcisk pieczęci na pierwszej stronie odwołania), a więc z uchybieniem terminu do jego wniesienia. Odnosząc się do twierdzeń pełnomocnika, iż ze względu na niespełnienie wszystkich przesłanek opisanych w art. 150 O.p., tj. wydanie mu przesyłki w urzędzie pocztowym w dniu 17 lipca 2012 roku, czyli po upływie czternastodniowego terminu przechowywania przesyłki, który upłynął w dniu 16 lipca 2012 roku i w konsekwencji fakt, że przesyłka nie została zwrócona nadawcy celem pozostawienia w aktach sprawy, brak jest podstaw do przyjęcia, iż fikcyjne doręczenie w trybie powołanego wyżej przepisu nastąpiło dnia 16 lipca 2012 roku, organ odwoławczy wskazał, że w przypadku odebrania przesyłki po upływie 14 dniowego terminu jej przechowywania w placówce pocztowej, skutek prawny doręczenia następuje z upływem ostatniego dnia czternastodniowego terminu przechowywania pisma w tej placówce. Skutek prawny doręczenia przesyłki poprzez przyjęcie fikcji doręczenia uregulowanej w art. 150 § 2 O.p. następuje bowiem z mocy prawa i jednoznacznie wynika z treści tego przepisu, tj. następuje z upływem ostatniego, 14 dniowego terminu liczonego od daty pierwszego awizowania przesyłki i z tym momentem pismo uważa się za doręczone. Podkreślił także, iż powołane przez stronę zachowanie pracownika poczty nie może w jakikolwiek sposób wpływać na ustalenia dotyczące momentu wywołującego skutek prawny doręczenia powołanej wyżej przesyłki, skoro w przedmiotowej sprawie poza sporem pozostaje, iż z upływem czternastego dnia od pierwszego awizowania przesyłki, tj. z dniem 16 lipca 2012 roku nie została ona podjęta przez adresata. Fakt, iż pracownik poczty wydał pełnomocnikowi przesyłkę w dniu 17 lipca 202 roku nie może zatem wpłynąć na skutki prawne wywołane niepodjęciem przesyłki w czternastodniowym terminie, który upłynął w dniu 16 lipca 2012 roku. W konkluzji tej części uzasadnienia postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że zaskarżona decyzja została doręczona pełnomocnikowi podatnika w dniu 16 lipca 2012 roku, zatem termin do wniesienia odwołania upływał w dniu 30 lipca 2012 roku. Skoro zaś odwołanie zostało wniesione dopiero w dniu 31 lipca 2012 roku, to uchybienie terminu jest bezsporne. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że 21 sierpnia 2012 roku do Izby Skarbowej w K. wpłynął wniosek pełnomocnika podatnika o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od powołanej wyżej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji z dnia [...] roku. 23 sierpnia 2012 roku analogiczny wniosek złożył również sam podatnik. Podniósł, że zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2 art. 162 O.p.). Podkreślił, iż z powołanych wyżej przepisów wynika, że zostały ustanowione cztery przesłanki przywrócenia terminu, które muszą wystąpić kumulatywnie, aby wniosek mógł zostać uwzględniony. Następnie wskazał, że odnośnie uprawdopodobnienia braku winy zarówno w literaturze przedmiotu jak i orzecznictwie zgodnie przyjmuje się, że powołane kryterium, jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu, wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że niedopełnienie obowiązku stało się możliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, przy czym osoba zainteresowana powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna. Powołany wyżej przepis nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania do stopnia zawinienia strony, co oznacza, że nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Podkreślił, iż w przedmiotowej sprawie nie wykazano prawdopodobieństwa, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy pełnomocnika, a w konsekwencji bez winy podatnika, w imieniu którego działał umocowany. Wskazał, że za uprawdopodobnienie braku winy pełnomocnika nie można uznać okoliczności, że ten pismem z dnia 28 czerwca 2012 roku powiadomił Naczelnika Urzędu Skarbowego w T., że w okresie od 1 do 15 lipca 2012 roku będzie przebywał na urlopie wypoczynkowym. Stwierdził, że urlop pełnomocnika nie stanowi jakiejkolwiek okoliczności wpływającej na bieg postępowania podatkowego prowadzonego przez organy podatkowe, w tym nie stanowi przeszkody do wydania i wysłania na adres pełnomocnika decyzji – w tym względzie brak jest bowiem stosowanych regulacji zawartych w Ordynacji podatkowej. Stwierdził także, iż pełnomocnik przebywał na urlopie do 15 lipca 2012 roku i w konsekwencji nic nie stało na przeszkodzie aby w dniu 16 lipca 2012 roku odebrał awizowaną przesyłkę we właściwym urzędzie pocztowym, tym bardziej, że na podstawie treści pozostawionych w oddawczej skrzynce adresata zawiadomień mógł z łatwością i powinien był ustalić, że w związku z pierwszym awizowaniem przesyłki w dniu 2 lipca 2012 roku czternastodniowy termin jej przechowywania w placówce pocztowej upływał właśnie dnia 16 lipca 2012 roku. Wobec powyższego fakt, iż fachowy pełnomocnik – jakim jest doradca podatkowy – nie dopełnił staranności i nie dokonał właściwych ustaleń co do daty doręczenia decyzji nie może uzasadniać wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W konkluzji uzasadnienia postanowienia organ odwoławczy podkreślił, że w przedmiotowej sprawie po pierwsze uchybiono terminowi do wniesienia odwołania i po drugie nie uprawdopodobniono, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy pełnomocnika a w konsekwencji strony, co skutkować musi odmową przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w trybie powołanych wyżej przepisów art. 162 § 1 i § 2 oraz art. 163 § 2 Ordynacji podatkowej. Postanowienie to pełnomocnik podatnika zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach domagając się jego uchylenia. W uzasadnieniu skargi podniósł, że wpływ na fakt uchybienia terminowi do wniesienia odwołania miało postępowanie organu podatkowego pierwszej instancji, tj. wysłanie decyzji wymiarowej na adres pełnomocnika, pomimo iż ten pismem z dnia 28 czerwca 2012 roku poinformował ten organ o planowanym urlopie. Wskazał również, iż wydanie przesyłki przez pracownika poczty po upływie czternastodniowego terminu przechowywania jej w placówce pocztowej stanowiło naruszenie regulacji rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2004 roku w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych (Dz.U. Nr 5, poz. 34 z późniejszymi zmianami), przez co pełnomocnik został wprowadzony w błąd i co spowodowało nieprawidłowe ustalenie przez niego daty otrzymania decyzji. Zdaniem pełnomocnika fakt fizycznego wydania decyzji ma również swoje konsekwencje w świetle art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, bowiem skoro przesyłka nie została zwrócona nadawcy, to brak jest podstaw do przyjęcia, że doszło do "fikcyjnego" jej doręczenia. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje wcześniejsze stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Polemizując z zarzutami skargi organ po raz kolejny przywołał zasadnicze elementy stanu faktycznego sprawy oraz konsekwencje wynikające ze znajdującego w niej zastosowanie stanu prawnego. W piśmie procesowym z dnia 15 lipca 2013 roku pełnomocnik powielił argumentację zawartą w skardze z dnia 18 października 2012 roku. Do pisma tego pełnomocnik załączył kserokopię (nie potwierdzoną za zgodność z oryginałem) pisma Poczty Polskiej S.A. z dnia 21 lutego 2013 roku, w którym stwierdzono, że "przedmiotową przesyłkę wydano bezpodstawnie po upływie terminu odbioru". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje : Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż – wbrew jej wywodom – zaskarżone postanowienie nie narusza obowiązujących przepisów prawa. Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 roku, poz. 270) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Nie jest to zaś, zdaniem Sądu, możliwe w rozpatrywanej sprawie. Dokonując oceny z prawem zaskarżonego postanowienia wskazać należy, że wydano je z uwagi na to, iż organ odwoławczy odmówił podatnikowi przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i w związku z tym stwierdził, że odwołanie to wniesione zostało z uchybieniem przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej terminu do jego wniesienia. Podstawą do takiego wnioskowania było przyjęcie, że wydana w postępowaniu podatkowym decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] roku, doręczona została skutecznie pełnomocnikowi skarżącego w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 16 lipca 2012 roku. Odwołanie zaś od tej decyzji zostało złożone w organie podatkowym pierwszej instancji przez pełnomocnika podatnika w dniu 31 lipca 2012 roku, a więc po upływie 14 dniowego terminu do wniesienia odwołania. Mając to na uwadze na wstępie przytoczyć należy przepis art. 150 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w 2012 roku), który stanowi, że w przypadku niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub 149 poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej – w przypadku doręczenia pisma przez pocztę. Natomiast zawiadomienie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia w aktach sprawy (art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej). W związku z przedstawionym uregulowaniem podnieść należy, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada oficjalności doręczeń, co wyraża się w tym, że strony nie muszą składać jakichkolwiek wniosków lub żądań co do doręczania im pism, ponieważ organy podatkowe z urzędu dokonują doręczeń, a stanowi to ich ustawowy obowiązek wynikający z art. 144 Ordynacji podatkowej. Ponadto w postępowaniu tym prawne skutki związane są z doręczeniem pisma, gdyż w ocenie prawidłowości doręczenia bierze się pod uwagę tylko fakt dotarcia pisma do adresata, czego potwierdzeniem jest pokwitowanie doręczenia pisma. Zatem każde doręczenie pisma niezgodne z przepisami może być w konkretnych okolicznościach sprawy uznane za pozbawione znaczenia prawnego (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 5 października 1994 roku, sygn. akt III ARN 54/94 – OSN 1994, nr 12, poz. 187). Wracając na grunt przytoczonego art. 150 Ordynacji podatkowej podkreślenia wymaga fakt, że przepis ten zapobiega tamowaniu biegu postępowania podatkowego przez uznanie czynności podjętych na jego podstawie za równoważne w skutkach doręczeniu pisma. Stosowanie do tego uregulowania adresat ma możliwość odebrania pisma w określonym czasie, a jeżeli tego nie uczyni, przyjmuje się fikcję doręczenia, która pozwala na prowadzenie czynności postępowania. Z przytoczonego wyżej art. 150 Ordynacji podatkowej wynika, że dotyczy on doręczania pism osobom fizycznym, a przesłanką jego zastosowania jest brak możliwości doręczenia pisma w mieszkaniu, gdy chodzi o doręczenie właściwe (art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej) lub zastępcze (art. 149 Ordynacji podatkowej), a także o doręczenie właściwe w miejscu pracy (do rąk własnych adresata). W takiej sytuacji przechowuje się pismo doręczane przez pocztę przez okres 14 dni w placówce pocztowej. Natomiast skutek prawny doręczenia powstaje w terminie określonym w § 2 art. 150 Ordynacji podatkowej, tj. z upływem wskazanego wyżej okresu 14 dni i to niezależnie od faktu, że przesyłka przez oddawczą placówkę pocztową przechowywana będzie przez dłuższy okres czasu (stosownie do § 38 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 29 stycznia 2004 roku w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych – Dz.U. nr 5, poz. 34 z późniejszymi zmianami). Zatem adresat może odebrać ją po wyżej wskazanym 14 dniowym okresie przechowywania. W tezie wyroku z dnia 20 marca 1998 roku, sygn. akt I SA 1701/97 stwierdza się, "że w ocenie prawidłowości doręczenia na podstawie art. 44 kpa wykładnia gramatyczna tego przepisu ma pierwszeństwo przed wykładnią przepisów w/w rozporządzenia". To twierdzenie należy odnieść do wykładni art. 150 Ordynacji podatkowej i zakresu obowiązków oddawczej placówki pocztowej odnośnie terminu przechowywania przesyłki listowej z pismem organu podatkowego i obowiązku jej zwrotu do tego organu po okresie przechowywania (por. J. Borkowski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki – Ordynacja podatkowa, Komentarz 2003, Wydawnictwo "Unimex", Wrocław 2003, str. 543). W konkluzji powyższego należy podnieść, że w przypadku odebrania przez adresata przesyłki z urzędu pocztowego w okresie 14 dni, na które została ona złożona, datą doręczenia będzie dzień jej faktycznego odbioru stwierdzony pokwitowaniem na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, a nie fikcyjna data wynikająca z treści art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 czerwca 1986 roku, sygn. akt III ARN 7/86 – OSNCP 1987, nr 9, poz. 143). Jednakże w przypadku odbioru tej przesyłki po tej dacie, skutek prawny doręczenia następuje z upływem ostatniego dnia czternastodniowego okresu przechowywania pisma w placówce pocztowej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 czerwca 2003 roku, sygn. akt I SA/Ka 1275/02). Z tych więc przyczyn odmienne stanowisko w tej kwestii strony skarżącej nie znajduje oparcia w obwiązujących przepisach. Zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że decyzja organu podatkowego pierwszej instancji z dnia [...] roku została doręczona pełnomocnikowi strony skarżącej w dniu 16 lipca 2012 roku (art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej). Okoliczność tę potwierdza bowiem znajdujące się w aktach sprawy zwrotne poświadczenie odbioru tej decyzji. Decyzja ta zawierała przy tym prawidłowe pouczenie co do terminu i trybu wniesienia odwołania. Zgodnie z brzmieniem art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, termin do wniesienia odwołania od decyzji upływał w dniu 30 lipca 2012 roku (poniedziałek). Odwołanie to zaś, noszące datę 30 lipca 2012 roku, zostało złożone w organie podatkowym pierwszej instancji w dniu 31 lipca 2012 roku, o czym świadczy pieczęć na pierwszej stronie ww. odwołania. W świetle przedstawionych wyżej okoliczności jest zatem poza sporem, że wspomniane odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu (1 dzień po terminie). Podkreślenia również wymaga, że strona, która uchybi terminowi do wniesienia środka odwoławczego może, gdy uważa, że nastąpiło to bez jej winy, wnosić o jego przywrócenie. Skarżący z możliwości takiej skorzystał i "z ostrożności procesowej’ – jak wskazał w piśmie z dnia 17 sierpnia 2012 roku – wniósł prośbę o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. We wniosku tym pełnomocnik podniósł, że uchybił terminowi nie z własnej winy, ponieważ pismem z dnia 28 czerwca 2012 roku powiadomił on organ podatkowy pierwszej instancji, iż w okresie od 1 do 15 lipca 2012 roku przebywać będzie na urlopie wypoczynkowym. Wysyłając w tym czasie decyzje organ podatkowy, zdaniem pełnomocnika, naruszył art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, i z tego powodu należy uznać, że do uchybienia terminu do wniesienia odwołania nie doszło z winy pełnomocnika. Zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Z treści tego przepisu wynika, że główną przesłanką przywrócenia terminu jest uprawdopodobnienie przez osobę zainteresowaną braku swojej winy w uchybieniu terminu. W orzecznictwie dotyczącym art. 162 Ordynacji podatkowej powszechny jest pogląd, iż "kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przy ocenie winy należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy" (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 22 grudnia 2009 r., sygn. akt II SA/Gl 779/09 – opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX, nr 550152). Zatem, przywrócenie terminu może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie. Do takich okoliczności uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez stronę zalicza się między innymi przerwę w komunikacji, chorobę wymagającą hospitalizacji, czy inną nagłą i obłożną chorobę, która nie pozwoliła na dokonanie czynności procesowej lub posłużenie się osobą trzecią w celu dokonania czynności w zakreślonym terminie. Przyczyną niezawinionego niedokonania w terminie czynności procesowej mogą być także klęska żywiołowa czy katastrofa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 października 2012 roku, sygn. akt I FSK 2179/11 – opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX, nr 1233075). W rozpoznawanej sprawie – w ocenie Sądu – pełnomocnik skarżącego nie uprawdopodobnił braku swojej winy przy uchybieniu terminu. Zawiadomienie organu podatkowego o wyjeździe na urlop wypoczynkowy ma jedynie walor informacyjny i nie powoduje żadnych skutków prawnych w zakresie doręczania pism. Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1546/10 (opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX, nr 1137518), iż "z art. 147 § 1 Ordynacji podatkowej nie można wyprowadzić tak daleko idącego wniosku, że w przypadku, gdy strona wyjedzie za granicę na okres krótszy niż 2 miesiące i zawiadomi o tym organ podatkowy, nie ustanawiając pełnomocnika do doręczeń, nie można skutecznie doręczyć jej żadnego pisma w postępowaniu. Art. 147 § 1 Ordynacji podatkowej nie wyłącza bowiem stosowania przepisów art. 149 i art. 150 tej ustawy, określających skutek doręczenia zastępczego w przypadku nieobecności adresata w miejscu zamieszkania do czasu powstania obowiązku ustanowienia pełnomocnika do doręczeń, ani nie zakazuje dokonywania doręczeń przez okres nieobecności strony wynoszący mniej niż 2 miesiące". W wyroku z dnia 27 stycznia 2012 roku, sygn. akt II FSK 2096/10 (opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX, nr 1121083) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa jedynie w sytuacji wyjazdu długotrwałego za granicę (ponad dwa miesiące), nakładają obowiązek ustanowienia przez stronę pełnomocnika do doręczeń - cyt art. 147 § 1 ord. pod. Strona, która planuje wyjazd na krótszy okres nie ma takiego obowiązku. Może jednak ustanowić pełnomocnika do doręczeń, jeżeli chce uniknąć skutków ewentualnego doręczenia w trybie art. 150 ord. pod. (w drodze fikcji doręczenia). Nie można powoływać się na brak skuteczności fikcji doręczenia w sytuacji, gdy podatnik nie zmienił adresu, a pod adresem, na który została mu doręczona korespondencja z organu podatkowego nie przebywał jedynie czasowo. Odmienne rozumienie fikcji doręczenia prowadzić mogłoby do sytuacji, w której podatnik świadomie unika odbioru korespondencji (por. wyrok NSA z 20 października 2006 r., II FSK 952/06, dostępny w bazie orzeczeń NSA na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl)". Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż nawet w sytuacji, gdy strona (pełnomocnik) zawiadomiła organ podatkowy o wyjeździe za urlop na okres krótszy niż 2 miesiące, organ podatkowy miał możliwość dokonania doręczenia zastępczego kierowanej do skarżącego korespondencji (w tym decyzji wymiarowej). Wskazane powyżej okoliczności i argumenty przemawiają za słusznością rozstrzygnięcia organu odwoławczego, że decyzja podatkowa została pełnomocnikowi skutecznie doręczona z zastosowaniem trybu z art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, ze skutkiem na dzień 16 lipca 2012 roku. W sprawie jest niesporne, że odwołanie od decyzji zostało wniesione dopiero 31 lipca 2012 roku. Zdaniem Sądu organ podatkowy słusznie przyjął w zaskarżonym postanowieniu, że wyjazd na urlop wypoczynkowy w toku postępowania podatkowego (a nie wyjazd nagły czy niezaplanowany), nie stanowi przyczyny uzasadniającej brak winy w uchybieniu terminu, o którym mowa w art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślić również należy, że w odniesieniu do osób, które z racji wykonywanego zawodu występują jako pełnomocnicy stron należy wymagać szczególnej staranności przy wykonywaniu powierzonego zlecenia, a zatem ocena, czy dochowali reguł starannego działania winna być dokonywana w oparciu o odpowiednio wysokie kryteria. Mając to na uwadze, ponownie należy stwierdzić, że sam fakt wyjazdu na urlop pełnomocnika strony wykonującego zawód doradcy podatkowego i nie udzielenie na ten okres substytucji czy też ustanowienie pełnomocnika do doręczeń, nie może być równoznaczny z uprawdopodobnieniem braku zawinienia w uchybieniu terminu. W świetle dotychczasowych ustaleń niepodobna więc uznać, iż zaskarżone postanowienie narusza prawo. Organ odwoławczy prawidłowo zastosował bowiem obowiązujące w tym zakresie przepisy. Mając powyższe na względzie Sąd oddalił skargę, jako nieuzasadnioną, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 roku, poz. 270).