I SA/Gd 617/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 sierpnia 2013 r. sprawy ze skargi T.G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 27 lutego 2013 r. nr Sygn. akt [...] w przedmiocie określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2011 roku oraz nakazanie zwrotu dotacji wraz z odsetkami oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 27 lutego 2013 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze działając na podstawie przepisów: art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 ze zm.), art. 90 ust. 2b i ust. 4 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572 ze zm.), art. 252 ust. 1, 3 i art. 61 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) oraz § 4 uchwały Nr [...] Rady Miasta z dnia 26 października 2010 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania, rozliczania oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowego wykorzystania dotacji udzielanych szkołom, przedszkolom niepublicznym, osobom prawnym lub fizycznym prowadzącym inne formy wychowania przedszkolnego na terenie Gminy Miasta (Dz. Urz. Woj. Pom. z 2010 r., Nr 156, poz. 3040 ze zm.) po rozpatrzeniu odwołania T. G., utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia 6 czerwca 2012 r. w sprawie określenia należności z tytułu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości, przypadającej do zwrotu do budżetu Miasta. Podstawą rozstrzygnięcia były następujące ustalenia i rozważania: Pismem z dnia 30 września 2010 r. T. G. wystąpiła do Prezydenta Miasta z prośbą o dotację dla "A". Kolejno w dniu 19 stycznia 2012 r. złożyła rozliczenie dotacji udzielonej przez Gminę Miasta dla szkoły, przedszkola niepublicznego i innej formy wychowania przedszkolnego w roku 2011 w kwocie 82.474 zł (skorygowane pismem złożonym w dniu 7 lutego 2012 r.). Podczas kontroli przeprowadzonej z upoważnienia Prezydenta Miasta ustalono, że dotacja w 2011 r. pobrana została w nadmiernej wysokości. Na podstawie kontrolowanych dokumentów dotyczących rozliczenia dotacji udzielonej na 2011 rok potwierdzających sfinansowanie wydatków bieżących związanych z działalnością przedszkola ustalono następujące nieprawidłowości: - sfinansowanie z dotacji wynagrodzenia kucharki w kwocie 10.472,97 zł pomimo, że zgodnie z art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, dotacją powinny być rozliczone wydatki na realizację zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, - sfinansowanie z dotacji imprezy muzycznej z okazji "[...]" na podstawie rachunku nr [...] z dnia 25 maja 2011 r. wystawionego przez "B" na kwotę 600 zł, w którym nie został określony nabywca usługi, - sfinansowanie z dotacji nauki języka angielskiego w przedszkolu na podstawie rachunków nr [...] z dnia 10 stycznia 2011 r., nr [...] z dnia 30 kwietnia 2011 r., nr [...] z dnia 30 maja 2011 r. oraz z dnia 28 marca 2011 r. na łączną kwotę 1.200 zł, do których nie przedstawiono potwierdzenia zapłaty za wykonaną usługę, - sfinansowanie z dotacji zakupu paliwa do samochodu prywatnego osoby prowadzącej przedszkole na kwotę 6.059,59 zł. Powyższe nieprawidłowości ujęto w protokole kontroli nr [...] dnia 10 kwietnia 2012 r. (podpisanym w dniu 11 kwietnia 2012 r.). Do protokołu skarżąca nie wniosła zastrzeżeń ani uwag. W związku z powyższymi nieprawidłowościami Prezydent Miasta, po przeprowadzonym postępowaniu administracyjnym, decyzją z dnia 6 czerwca 2012 r. orzekł, że dotacja wypłacona skarżącej w 2011 r. w kwocie 17.068,83 zł została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem i zobowiązał T. G. do zwrotu ww. kwoty wraz z odsetkami w wysokości 1314 zł. Po rozpatrzeniu odwołania od ww. decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 27 lutego 2013 r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy w pierwszej kolejności przywołał przepisy art. 90 ust. 1, ust. 2b, ust. 1a-3a oraz ust. 4 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572 ze zm.), art. 252 ust. 1, ust. 3, ust. 5 i ust. 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), § 4 uchwały Nr [...] Rady Miasta z dnia 26 października 2010 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania, rozliczania oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowego wykorzystania dotacji udzielanych szkołom, przedszkolom niepublicznym, osobom prawnym lub fizycznym prowadzącym inne formy wychowania przedszkolnego na terenie Gminy Miasta (Dz. Urz. Woj. Pom. z 2010 r., Nr 156, poz. 3040 ze zm.). W uzasadnieniu decyzji Kolegium wskazało, że dotacje, o których mowa w ww. przepisach winny być przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej i mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Za takie zaś niewątpliwie nie mogą zostać uznane wydatki przeznaczone na pokrycie wynagrodzenia kucharki, zakupu paliwa do prywatnych samochodów czy też wydatki nie potwierdzone co do nabywcy i zapłaty. Organ odwoławczy podniósł końcowo, że w dniu 22 kwietnia 2009 r. weszła w życie ustawa z dnia 19 marca o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 56, poz. 458). Zmiana ta wprowadziła mechanizmy umożliwiające weryfikację wydatkowania dotacji przyznawanych przez właściwe jednostki samorządu terytorialnego szkołom i placówkom niepublicznym prowadzonym przez osoby fizyczne i prawne. Wspomnianą nowelizacją ustawodawca wprowadził do art. 90, ustęp 3d, w którym posłużył się pojęciem "wydatków bieżących" i zezwolił na przeznaczenie dotacji wyłącznie na pokrycie tych wydatków, stwierdzając jednocześnie, że "dotacje są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej". Do omawianego art. 90 dodano również ustęp 3e, który stanowi, że "Organy jednostek samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 1a-3b, mogą kontrolować prawidłowość wykorzystania dotacji przyznanych szkołom i placówkom z budżetów tych jednostek". Skoro jednocześnie w art. 90 ust. 4 upoważniono organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego do określenia trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji, to oczywiste jest, że taka kontrola może i powinna obejmować również sprawdzenie, czy udzielona dotacja faktycznie została wykorzystana na wydatki bieżące w zakresie opisanych wyżej zadań. Wprowadzając ograniczenia wykorzystania dotacji udzielonych przez jednostkę samorządu terytorialnego (ust. 1a-3b), ustawodawca jednocześnie przewidział możliwość kontroli tego wykorzystania (ust.3e) i upoważnił organ tej jednostki do ustalenia trybu i sposobu kontroli wykonywania tych ograniczeń (aust. 4). W ocenie Kolegium "rozliczenia dotacji", o którym mowa w art. 90 ust. 4 ustawy po nowelizacji, nie można też ograniczać do kontroli wysokości przyznanej dotacji w stosunku do faktycznej liczby uczniów. W art. 90 kilkukrotnie jest mowa o "dotacji na ucznia", niemniej jednak liczba uczniów służy jedynie do określenia wysokości dotacji. Oczywiście liczba ta również może być przedmiotem kontroli, jednakże z całą pewnością celem ustawodawcy nie było przyjęcie, że jest to jedyne dopuszczalne kryterium kontroli. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie ww. decyzji i poprzedzającej jej decyzji organu I instancji, zarzucając jej: 1. obrazę przepisów prawa materialnego przez niewłaściwą interpretację i błędne zastosowanie art. 90 ust. 2b i ust. 4 ustawy o systemie oświaty, 2. błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji i polegający na przyjęciu, że wydatki zakwalifikowane na utrzymanie bazy przedszkola niepublicznego nie są wydatkami bieżącymi, 3. naruszenie art. 10 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez uniemożliwienie stronie skarżącej wzięcia czynnego udziału w sprawie i wypowiedzenia się w postępowaniu odwoławczym, 4. oparcie zaskarżonej decyzji na wadliwej podstawie prawnej, tj. uchwale Rady Miasta Nr [...] z dnia 26 października 2010 r. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że ustawodawca w art. 90 ust. 2b ustawy o systemie oświaty wyraźnie wskazał, że źródłem obliczenia dotacji mają być wydatki bieżące, które zostały ustalone w budżecie gminy jako wydatki ponoszone w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia. Pojęcie wydatków bieżących nie może być oderwane od brzmienia ustalonego przez ustawodawcę w ustawie o finansach publicznych i która w art. 236 ust. 2 stanowi, że są to wszystkie wydatki jednostki samorządu terytorialnego nie będące wydatkami majątkowymi. Powołany wcześniej przepis art. 90 ust. 2b wyraźnie wskazuje, że środki przeznaczone z budżetu gminy na bieżące utrzymanie przedszkoli niepublicznych nie mogą odbiegać więcej jak o 25% od środków przeznaczonych na utrzymanie przedszkoli publicznych i przepis ten wskazuje również, że jego celem jest zrównanie dofinansowania ze środków budżetowych analogicznych placówek oświatowych, publicznych i niepublicznych. Czyli, że wydatki poniesione przez skarżącą w przedszkolu niepublicznym na jego bieżącą działalność są tożsame z wydatkami poniesionymi na działalność bieżącą w przedszkolu publicznym, a wszelkie ich różnicowanie jest sprzeczne z prawem. Wszelkie wydatki poniesione przez skarżącą zostały udokumentowane. Bezsporne jest, że wydatki te zostały zakwalifikowane przez stronę skarżącą jako wydatki bieżące i dlatego nie mogła zakwestionować protokołu kontroli, w którym kontrolujący wyraźnie stwierdzili, że wydatki zostały faktycznie poniesione. Spór między organami a skarżącą sprowadza się do kwestionowania spornych wydatków jako wydatków nie mieszczących się w definicji "wydatków bieżących". Ustawa o systemie oświaty, w ocenie skarżącej, jednoznacznie przesądza, że skoro niepubliczna placówka oświatowa oferuje dzieciom posiłki, to realizuje w ten sposób cele i zadania określone jako zadania "opiekuńcze". Nie odbywa się to na zasadach komercyjnych. Rodzice płacą jedynie za artykuły żywnościowe zgodnie z art. 67a ust. 4 ustawy, natomiast pozostałe wydatki związane z przygotowaniem posiłków są finansowane ze środków publicznych czyli z dotacji. Poniesienie wydatków na wynagrodzenie pracownika zatrudnionego ze stosunku pracy w charakterze kucharki wyczerpuje definicję wydatków bieżących. Ustawa o systemie oświaty w żadnym przepisie nie określa katalogu tych wydatków, więc skoro ustawodawca milczy w tym zakresie, niedopuszczalna jest interpretacja zawężająca zastosowana w tym zakresie przez organ I instancji. Zdaniem skarżącej bezpodstawna jest konkluzja SKO, że kwestionuje ona prawo do kontroli wydatkowania kwot dotacji przez podmioty niepubliczne. Skarżąca podnosi jedynie, że uchwała Rady Miasta Nr [...] z dnia 26 października 2010 r., powielając w § 3 ust. 1 pkt 1 i dalszych treść regulacji ustawowej zawartej w art. 90 ust. 2b ustawy o systemie oświaty naruszyła art. 94 Konstytucji RP wykraczając w sposób rażący poza treść przepisu upoważniającego i w istocie naruszyła prawo. Prezydent jako jednostka samorządu terytorialnego zawsze ma prawo do kontroli, ale nie może w swych działaniach wkraczać w materię zastrzeżoną ustawodawcy i w sposób dowolny ustalać co jest a co nie jest "wydatkiem bieżącym". W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm., określanej dalej jako p.p.s.a.). Ponieważ prawo wspólnotowe począwszy od dnia 1 maja 2004 r. stało się częścią polskiego porządku prawnego, dokonywana przez Sąd ocena legalności decyzji dotyczy jej zgodności z prawem stanowionym, tak przez polskiego ustawodawcę, jak i ustawodawcę wspólnotowego. Z przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi. Posiadając tak określony zakres swojej kognicji Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, zaś zaskarżona decyzja nie narusza prawa, co byłoby podstawą wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Przechodząc do meritum sprawy wskazać należy, że spór w niniejszym postępowaniu dotyczy zasadności zakwestionowania przez organy administracji wydatków poniesionych przez skarżącą, z przyznanej jej dotacji, w kwocie 17.068,83 zł, które to wydatki uznano za wykorzystanie niezgodnie z przeznaczeniem. Jak stanowi art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572 ze zm. dalej jako "u.s.o") niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy. Dotacje dla niepublicznych przedszkoli przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż 75 % ustalonych w budżecie danej gminy wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia, z tym że na ucznia niepełnosprawnego w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na niepełnosprawnego ucznia przedszkola i oddziału przedszkolnego w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego - pod warunkiem, że osoba prowadząca niepubliczne przedszkole poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. W przypadku braku na terenie gminy przedszkola publicznego, podstawą do ustalenia wysokości dotacji są wydatki bieżące ponoszone przez najbliższą gminę na prowadzenie przedszkola publicznego. Ustęp czwarty przywoływanego przepisu daje natomiast upoważnienie organowi samorządu terytorialnego do ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystywania. Analizując treść art. 90 ust. 2b u.s.o. należy zauważyć, że ustawodawca określając podstawę przyznawania dotacji dla przedszkoli niepublicznych odwołał się do pojęcia wydatków gminy. Określenie, które z wydatków stanowią źródło obliczenia dotacji zostało zdefiniowane poprzez wskazanie, że mają to być wydatki bieżące, które zostały ustalone w budżecie gminy jako wydatki ponoszone w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jednego ucznia. Należy zgodzić się z wyrażanym w orzecznictwie poglądem, że pojęcie "wydatków bieżących" powinno być interpretowane tak, jak termin ten jest rozumiany na gruncie ustawy o finansach publicznych - art. 165a ust. 6 uprzednio obowiązującej ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r., Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm. oraz art. 236 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r., Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240, (zob. wyroki NSA z 24 marca 2009, II GSK 284/08, LEX nr 529879, z dnia 17 stycznia 2008 r., II GSK 319/07, LEX nr 357469). Będą to zatem wydatki jednostki samorządu terytorialnego niebędące wydatkami majątkowymi, a zatem z wyłączeniem wydatków ponoszonych na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji oraz wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego. Powyższe rozumowanie pozostaje w zgodzie z celem unormowania zawartego w art. 90 ust. 2b u.s.o. W przepisie tym została bowiem wyrażona zasada zrównania dofinansowania ze środków budżetowych analogicznych placówek oświatowych, publicznych i niepublicznych. Regulacja zawarta w 90 ust. 2b u.s.o. ma służyć temu, aby środki przeznaczane z budżetu danej gminy na bieżące utrzymanie przedszkoli niepublicznych, nie odbiegały więcej niż o 25% od środków przeznaczanych na utrzymanie przedszkoli publicznych. Każda gmina, w ramach swoich kompetencji i możliwości może natomiast finansować przedszkola w sposób równorzędny. W tym miejscu wskazania wymaga, że organy administracji w niniejszej sprawie zakwestionowały następujące wydatki, które skarżąca zakwalifikowała jako sfinansowane z przyznanej dotacji: - wynagrodzenie kucharki w kwocie 10.472,97 zł, - koszty imprezy muzycznej z okazji "[...]" na podstawie rachunku nr [...] z dnia 25 maja 2011 r. wystawionego "B" na kwotę 600 zł, w którym nie został określony nabywca usługi, - koszty nauki języka angielskiego w przedszkolu na podstawie rachunków nr [...] z dnia 10 stycznia 2011 r., nr [...] z dnia 30 kwietnia 2011 r., nr [...] z dnia 30 maja 2011 r. oraz z dnia 28 marca 2011 r. na łączną kwotę 1.200 zł, do których nie przedstawiono potwierdzenia zapłaty za wykonaną usługę, - zakup paliwa do samochodu prywatnego osoby prowadzącej przedszkole na kwotę 6.059,59 zł. Powyższe wydatki należy podzielić na dwie grupy, tj.: 1. wydatki, które nie zostały uznane za "bieżące wydatki", które mogły być finansowane z dotacji (wynagrodzenie kucharki i zakup paliwa do prywatnych samochodów), 2. wydatki, których skarżąca nie udokumentowała prawidłowo (koszty imprezy i nauki języka angielskiego). Odnosząc się do pierwszej grupy wydatków wskazać należy, że jak stanowi przepis art. 90 ust. 3d u.s.o. dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Z przepisów ustawy wynika, że istnieje możliwość zorganizowania w niepublicznym przedszkolu stołówki, lecz korzystanie z posiłków jest odpłatne. Zatem wynagrodzenie kucharki w kwocie 10.472,97 zł, jako pokrywane z opłat (sama skarżąca oświadczyła, że wydatki związane z wyżywieniem pokrywane są z czesnego płaconego przez rodziców), nie mogło być finansowane z przyznanej dotacji. Nie budzi również wątpliwości Sądu, że nie można przenieść ciężaru finansowania wydatków poniesionych przez skarżącą na paliwo wykorzystywane w celach prywatnych, na jednostkę samorządu terytorialnego. Jak wynika z akt sprawy faktury na łączną kwotę 6.059,59 zł związane były z zakupem paliwa do samochodów o nr rejestracyjnych [...] i [...]. Samochody te nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz nie była prowadzona żadna ewidencja przebiegu ww. pojazdów. W związku z powyższym organy zasadnie uznały powyższe wydatki jako prywatne wydatki skarżącej, nie związane z działalnością przedszkola i jako takie nie mogły być finansowane z dotacji. Odnośnie natomiast drugiej grupy zakwestionowanych wydatków, podkreślenia wymaga, że organy administracji wyłączyły wydatki z finansowania dotacją, gdyż skarżąca nie udokumentowała ich poniesienia zgodnie z przepisami prawa. Z rachunku nr [...] z dnia 25 maja 2011 r. wystawionego przez "B" na kwotę 600 zł a dotyczącego imprezy muzycznej z okazji "[...]", nie wynika kto był nabywcą tej usługi. A zgodnie z przepisem § 14 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. z 2005 r., Nr 165, poz. 1373), rachunek nie zawierający wszystkich wymaganych elementów nie może być uznany za potwierdzający wykonanie usługi. Natomiast do rachunków nr [....] z dnia 10 stycznia 2011 r., nr [...] z dnia 30 kwietnia 2011 r., nr [...] z dnia 30 maja 2011 r. oraz z dnia 28 marca 2011 r. na łączną kwotę 1.200 zł dotyczących nauki języka angielskiego w przedszkolu, nie przedstawiono potwierdzenia zapłaty za wykonaną usługę. Podkreślenia zatem w tym miejscu wymaga, że organy zakwestionowały powyższe wydatki z uwagi na fakt, że sama skarżąca nie udokumentowała ich w prawidłowy sposób (brak oznaczenia nabywcy, brak potwierdzenia zapłaty). Organy nie kwestionowały zasadności tych kosztów i ich związku z działalnością przedszkola ale fakt, iż nie można było ustalić na czyją rzecz wykonano usługę imprezy muzycznej i faktu zapłaty za lekcje angielskiego dla dzieci. Wskazania wymaga, że organy nie kwestionowały podobnych wydatków (spektakle, audycje muzyczne, imprezy, nauka angielskiego itp.), które zostały prawidłowo udokumentowane. Wyłączenie zatem ww. kosztów z dotacji wynikało z zawinienia strony skarżącej w zakresie ich prawidłowego udokumentowania. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, zgodzić należy się ze skarżącą, że Rada Miasta w uchwale Nr [...] z dnia 26 października 2010 r., działając na podstawie upoważnienia zawartego w art. 90 ust. 4 u.s.o., w § 3 ust. 1 pkt 1 i dalszych ponownie dokonała uregulowania przedmiotu, który jak wynika z przytoczonego art. 90 ust. 2b u.s.o., został już uregulowany. Stwierdzono bowiem, że niepublicznym przedszkolom przysługuje na każdego ucznia dotacja z budżetu gminy w wysokości 75% wydatków bieżących ponoszonych na jednego ucznia w przedszkolu samorządowym prowadzonym przez gminę, po odliczeniu wydatków ponoszonych na uczniów niepełnosprawnych. Tego typu unormowania zawarte w prawie miejscowym są niedopuszczalne, jako sprzeczne z intencją ustawodawcy uzewnętrznioną w treści delegacji ustawowej. W delegacji ustawowej ustawodawca przenosi bowiem prawo do wykonywania tylko wyraźnie określonej części swoich kompetencji na inny organ, a nie zezwala na powtórne lub odmienne uregulowanie kwestii należących do jego imperium. W powyższej kwestii orzecznictwo sądów administracyjnych jednomyślnie prezentuje, iż za niedopuszczalne należy uznać powtórzenie regulacji ustawowych bądź ich modyfikację przez przepisy prawa miejscowego (por. wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2003 r. sygn. akt II Sa/Ka 1831/02 niepublikowany i z dnia 19 sierpnia 2002 r. sygn. akt II SA/Ka 508/02 niepublikowany oraz z dnia 14 października 1999 r. sygn. akt SA/Wr 1179/98 publ. OSS 2000/1/17). Organ władzy wykonawczej wykonujący kompetencję prawodawczą zawartą w upoważnieniu ustawowym jest obowiązany działać ściśle w granicach tego upoważnienia. Nie jest upoważniony ani do regulowania tego, co zostało już ustawowo uregulowane, ani też do wychodzenia poza zakres upoważnienia ustawowego. Jak wynika z powyższego wskazane przepisy uchwały naruszają art. 90 ust. 4 u.s.o. powielając treść regulacji zawartej w art. 90 ust. 2b u.s.o. Skoro jednak przedmiotowa Uchwała nie była przedmiotem zaskarżenia, w niniejszym postępowaniu nie może ona zostać wzruszona, zatem powyższe pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 10 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 267 dalej jako "k.p.a.") poprzez uniemożliwienie stronie skarżącej wzięcia czynnego udziału w sprawie i wypowiedzenia się w postępowaniu odwoławczym, Sąd uznał, że jest on bezzasadny. W orzecznictwie sądowym istnieje bowiem ugruntowany pogląd, że zarzut naruszenia postanowień art. 10 § 1 k.p.a. przez niezawiadomienie strony o zebraniu materiału dowodowego oraz możliwości wypowiedzenia się, co do tego i składania wniosków może odnieść skutek jedynie wówczas, gdy stawiająca go strona wykaże, że zarzucane uchybienie uniemożliwiło jej dokonanie konkretnych czynności procesowych. Na stronie stawiającej zarzut spoczywa zatem ciężar wykazania istnienia związku przyczynowego między naruszeniem przepisów postępowania a wynikiem sprawy (por. m.in. wyrok NSA z 2 lutego 2011 r., I OSK 575/10, LEX nr 1070853, wyrok NSA z 12 października 2010 r., II OSK 1279/09, LEX nr 746442). Odnosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, wskazać należy, że skarżąca nie wskazała żadnych czynności, które mogłaby dokonać przed organami administracji, gdyby została zawiadomiona o zebraniu materiału dowodowego oraz możliwości wypowiedzenia się co do tego i składania wniosków. Podkreślenia wymaga również, że organ odwoławczy nie gromadził żadnych nowych dowodów i orzekał na podstawie dokumentów, w których posiadaniu była strona skarżąca. Z akt sprawy nie wynika nadto, że organy podatkowe w jakikolwiek sposób uniemożliwiły skarżącej wzięcia czynnego udziału w postępowaniu. W każdym stadium zarówno postępowania przed organem I jak i II instancji skarżąca miała możliwość składania wniosków dowodowych czy zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem jednakże z uprawnień tych nie skorzystała. Reasumując, organy administracji zasadnie zakwestionowały ww. wydatki i zobowiązały stronę skarżącą do zwrotu kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem wraz z odsetkami na podstawie art. 252 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.). Mając zatem na uwadze przedstawione powyżej powody, skargę należało uznać za nieuzasadnioną, co spowodowało konieczność jej oddalenia na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.