I SA/Wr 1535/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędzia WSA Ewa Kamieniecka - sprawozdawca, Protokolant: Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 października 2013 r. w Wydziale I sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 27 czerwca 2013 r. nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 3 kwietnia 2013 r. nr [...], określającą M.D. (obecnie B.) na podstawie art. 27f oraz art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), dalej u.p.d.o.f. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. w kwocie 1.325,00 zł. Organ pierwszej instancji ustalił, że podatniczka będąc osobą stanu wolnego wychowywała w roku 2011 małoletnią córkę, w związku z czym uznał, że podatniczka słusznie dokonała w zeznaniu podatkowym PIT – 37 obliczenia podatku w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci na podstawie art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. Organ podatkowy zakwestionował natomiast odliczenie przez podatniczkę od podatku w pełnej wysokości ulgi prorodzinnej, tj. w kwocie 1.112,04 zł. Ustalono bowiem, że ojciec dziecka R. D., były małżonek podatniczki, dokonał odliczenia w swoim zeznaniu podatkowym za 2011 r. ulgi prorodzinnej w wysokości 256,20 zł. Organ podatkowy wskazał, że zgodnie z wyrokiem Sądu Okręgowego we W. z dnia 5 stycznia 2011 r. sygn. akt sprawy XIII RC [...], rozwiązującym małżeństwo podatniczki, ojcu dziecka przyznano prawo do ogólnego wglądu w wychowanie i wykształcenie dziecka oraz współdecydowania we wszystkich ważnych życiowo sprawach córki. Poza tym ojciec dziecka korzystał z prawa do kontaktów z dzieckiem. Wobec powyższego organ podatkowy uznał, że ojcu dziecka również przysługuje prawo do korzystania z ulgi prorodzinnej, w konsekwencji czego podatniczka zawyżyła kwotę ulgi o 256,20 zł, ponieważ przysługuje jej odliczenie w wysokości 855,84 zł. W odwołaniu podatniczka wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości i umorzenie postępowania lub orzeczenie co do istoty sprawy, zarzucając naruszenie: - art. 29 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji z naruszeniem faktu zniesienia wspólności majątkowej małżeńskiej i rozszerzeniem jej skutków na okres, w którym została wydana, - art. 92 § 3 Ordynacji podatkowej przez błędne zastosowanie i wydanie decyzji bez uwzględnienia byłego małżonka strony, do którego winna być również adresowana decyzja w zakresie, w jakim obejmuje czas istnienia wspólności majątkowej małżeńskiej. - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez błędne zastosowanie i nieuwzględnienie skutków prawomocnego wyroku sądu w przedmiocie ustania wspólności małżeńskiej, - art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez niezastosowanie i nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego, dokonując jego wybiórczej oceny, - art. 191 Ordynacji podatkowej przez nie objęcie całego materiału dowodowego, - art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. przez błędną wykładnię, polegającą na mylnym rozstrzygnięciu o sposobie wykonywania władzy rodzicielskiej, ponieważ tylko jedna osoba może być uznana za samotnie wychowującą to samo dziecko w danym czasie. W ocenie organu odwoławczego, organ pierwszej instancji zgodnie z prawem ograniczył wielkość ulgi przypadającej stronie do kwoty 855,84 zł, skoro w 2011 r. oboje rodzice wykonywali władzę rodzicielską w zakresie wynikającym z orzeczenia sądu. Nie ma przy tym znaczenia fakt zamieszkiwania córki z matką. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że jedyną strona postępowania była podatniczka i brak podstaw do uznania jako strony byłego małżonka podatniczki. Byli małżonkowie nie mieli też podstaw do wspólnego opodatkowania dochodów za badany rok, ponieważ związek małżeński nie trwał przez cały rok podatkowy. Niedopuszczalne jest też stawianie znaku równości pomiędzy prawem rodzica samotnie wychowującego dziecko do wspólnego z nim opodatkowania, a prawem do odliczenia ulgi prorodzinnej. Nie negowano przy tym prawa podatniczki do rozliczenia w sposób przysługujący osobie samotnie wychowującej dziecko. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, zarzucając jak w odwołaniu naruszenie: - art. 29 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji z naruszeniem faktu zniesienia wspólności majątkowej małżeńskiej i rozszerzeniem jej skutków na okres, w którym została wydana, - art. 92 § 3 Ordynacji podatkowej przez błędne zastosowanie i wydanie decyzji bez uwzględnienia byłego małżonka strony, do którego winna być również adresowana decyzja w zakresie, w jakim obejmuje czas istnienia wspólności majątkowej małżeńskiej. - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez błędne zastosowanie i nieuwzględnienie skutków prawomocnego wyroku sądu w przedmiocie ustania wspólności małżeńskiej, - art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez niezastosowanie i nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego, dokonując jego wybiórczej oceny, - art. 191 Ordynacji podatkowej przez nie objęcie całego materiału dowodowego, - art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. przez błędną wykładnię, polegającą na mylnym rozstrzygnięciu o sposobie wykonywania władzy rodzicielskiej, ponieważ tylko jedna osoba może być uznana za samotnie wychowującą to samo dziecko w danym czasie. Skarżąca wskazała, że organy podatkowe wyłącznie w stosunku do niej wydały negatywne w skutkach majątkowych decyzje podatkowe, pomimo braku współdziałania przez byłego męża w zakresie spornej ulgi. Skarżąca, powołując orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące art. 6 ust. 4 u.p.do.f. wskazała, że jest osobą samotnie wychowującą dziecko, a więc bez udziału drugiego rodzica. Dlatego też jako osobie samotnie wychowującej dziecko przysługuje jej ulga prorodzinna w pełnej wysokości. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia związana z przysługiwaniem ulgi z art. 27f u.p.d.o.f. rozwiedzionym rodzicom dziecka. Zdaniem skarżącej powyższa ulga przysługuje skarżącej w pełnej wysokości, pomimo odliczenia części ulgi przez ojca dziecka, ponieważ w wyroku rozwodowym jej powierzono wykonywanie władzy rodzicielskiej i dziecko z nią zamieszkuje. Zgodnie z art. 27f ust. 1 u.p.d.o.f. od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym: 1) wykonywał władzę rodzicielską, 2) pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało, 3) sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą. Odliczeniu podlega kwota 92,67 zł za każdy miesiąc kalendarzowy, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę (art. 27f ust. 2 u.p.d.o.f.). Odliczenie za rok podatkowy wynosi 1.112,04 zł. Stosownie do art. 27 ust. 4 u.p.d.o.f. odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych, pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Z powyższych unormowań wynika, że w przypadku wykonywania władzy rodzicielskiej przez oboje rodziców dziecka, rodzicom przysługuje ulga prorodzinna w łącznej wysokości 1.112,04 zł, przy czym rodzice mogą ustalić, w jakiej wysokości każde z nich skorzysta z powyższej ulgi. Oczywiście rodzice dziecka mogą ustalić, że ulga zostanie uwzględniona w całości przez jednego z rodziców. Natomiast w sytuacji braku porozumienia pomiędzy rodzicami co do wysokości odliczenia dla każdego z rodziców, każde z rodziców winno odliczyć połowę przysługującej im łącznie ulgi. W rozpatrywanej sprawie podatniczka uznała, że ulga prorodzinna przysługuje tylko jej, a więc bez porozumienia z ojcem dziecka odliczyła pełną wysokość ulgi. Jak wynika z akt administracyjnych sprawy, Sąd Okręgowy we W. w pkt II wyroku z dnia 5 stycznia 2011 r. sygn. akt sprawy XIII RC [...] władzę rodzicielską nad małoletnią A.D. powierzył M.D. oraz orzekł, że władza rodzicielska R. D. będzie polegać na ogólnym wglądzie w wychowanie, wykształcenie dziecka i na współdecydowaniu we wszystkich ważnych życiowo sprawach dziecka. Jednocześnie Sąd w pkt IV wyroku zobowiązał R.D. do ponoszenia kosztów utrzymania dziecka w wysokości 650,00 zł miesięcznie. Ponadto w wyniku ugody zawartej przed Sądem Rejonowym w O. w dniu 29 czerwca 2011 r. rodzice dziecka ustalili o sposobie kontaktów ojca z dzieckiem: R. D. będzie zabierał małoletnia córkę do swojego miejsca zamieszkania w każdą pierwszą i trzecią sobotę i niedzielę miesiąca o godzinie 10.30 i odprowadzał ją o godzinie 18.00 do miejsca zamieszkania, będzie zabierał córkę w każdy drugi dzień Świąt Bożego Narodzenia i Wielkanocnych o godzinie 10.30 i odprowadzał o godzinie 19.00, będzie zabierał córkę na okres 14 dni wakacji letnich (w 2011 r. - 17 dni) oraz na jeden tydzień ferii zimowych każdego roku. W dniu 8 października 2012 r. skarżąca potwierdziła w Urzędzie Skarbowym, że ojciec dziecka kontaktuje się z dzieckiem zgodnie z ustaleniami zawartymi w ugodzie. Ponadto skarżąca wyjaśniła, że do 4 kwietnia 2011 r. zamieszkiwała z córką we wspólnym z R. D. mieszkaniu. Z okoliczności sprawy wynika, że ojciec córki skarżącej nie został pozbawiony władzy rodzicielskiej, władza ta została mu ograniczona do wykonywania czynności wymienionych w wyroku rozwodowym, tj. do ogólnego wglądu w wychowanie i wykształcenie dziecka oraz współdecydowania we wszystkich ważnych życiowo sprawach dziecka. Ojciec dziecka realizuje przy tym swoje uprawnienia do kontaktów z dzieckiem w wyznaczonych terminach. Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego władza rodzicielska obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do wychowywania dziecka. Treść wyroku rozwodowego wskazuje, że ojciec dziecka skarżącej nie został pozbawiony wszelkich atrybutów władzy rodzicielskiej. W związku z powyższym obydwoje rodzice wykonują władzę rodzicielską nad małoletnią córką, chociaż w różnym zakresie. Również więc ojcu dziecka przysługuje prawo do ulgi prorodzinnej, o której mowa w art. 27f u.p.d.o.f., w związku z wykonywaniem władzy rodzicielskiej. Należy przy tym zaznaczyć, że o uprawnieniu do korzystania z tej ulgi nie decyduje miejsce zamieszkania dziecka. Kwestia ta była istotna przed zmianą do art. 27f ust. 4 u.p.d.o.f., wprowadzoną z dniem 1 stycznia 2009 r. Wówczas bowiem, zgodnie z art. 27f u.p.d.o.f., w przypadku rodziców, w stosunku do których orzeczone zostały rozwód albo separacja, odliczenie przysługuje jednemu z nich, u którego dzieci faktycznie zamieszkują, o ile spełnione są warunki określone w ust. 1. Natomiast po zmianie do ustawy wprowadzonej z dniem 1 stycznia 2009 r. miejsce zamieszkania dziecka istotne jest tylko przy ustalaniu uprawnień do ulgi opiekuna prawnego dziecka. Skoro w rozpatrywanej sprawie rodzice dziecka nie ustalili proporcji odliczenia dla każdego z nich, a ojciec dziecka odliczył w swoim zeznaniu podatkowym za 2011 r. kwotę w wysokości 256,20 zł, to organy podatkowe zasadnie uznały, że skarżącej przysługuje odliczenie w wysokości 855,84 zł. Organy podatkowe nie są bowiem uprawnione do pozbawienia prawa do odliczenia ojca dziecka, który również wykonuje władzę rodzicielską nad małoletnim dzieckiem, chociaż w ograniczonym zakresie. Jak wskazuje się w orzecznictwie, organy podatkowe nie są uprawnione do ingerowania w osobiste sprawy podatników, rozwiązywania konfliktów pomiędzy rodzicami, a zatem nie mogą ingerować w sposób podziału ulgi. Z powyższych względów nieuzasadnione są zarzuty skarżącej odnośnie naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez błędne zastosowanie i nieuwzględnienie skutków prawomocnego wyroku sądu w przedmiocie ustania wspólności małżeńskiej, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego i dokonanie jego wybiórczej oceny oraz art. 191 Ordynacji podatkowej przez nie objęcie oceną całego materiału dowodowego. Organy podatkowe bowiem z uwzględnieniem całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie prawidłowo ustaliły, że również ojciec dziecka wykonywał w 2011 r. władzę rodzicielską nad małoletnią córką. Bezpodstawny jest również zarzut naruszenia art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. przez błędną wykładnię, polegającą na mylnym rozstrzygnięciu o sposobie wykonywania władzy rodzicielskiej, ponieważ tylko jedna osoba może być uznana za samotnie wychowującą to samo dziecko w danym czasie. Przedmiotem spory pomiędzy skarżącą a organami podatkowymi była kwestia związana z ulgą uregulowaną w art. 27f u.p.d.o.f. Natomiast korzystne dla podatniczki uznanie jej przez organy podatkowe za osobę samotnie wychowująca dziecko, o której mowa w art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. nie może wpłynąć na uznanie skarżącej za jedyną osobę wykonującą władzę rodzicielską nad małoletnią córką i przyznanie jej prawa do odliczenia w pełnej wysokości ulgi z art. 27f u.p.d.o.f. Nietrafny jest również zarzut naruszenia art. 29 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji z naruszeniem faktu zniesienia wspólności majątkowej małżeńskiej i rozszerzeniem jej skutków na okres, w którym została wydana. Przede wszystkim powyższy przepis dotyczy odpowiedzialności małżonków za podatki, natomiast w niniejszej sprawie organy podatkowe nie orzekały o zakresie odpowiedzialności podatkowej małżonków. Ponadto zniesienie wspólności majątkowej małżeńskiej pozostaje bez wpływu na limit ulgi przysługującej łącznie obojgu rodzicom. Zgodnie bowiem z art. 27f u.p.d.o.f. odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, bez względu na to czy pozostają w związku małżeńskim czy też nie. Nie można się też zgodzić z zarzutem naruszenia art. 92 § 3 Ordynacji podatkowej przez błędne zastosowanie i wydanie decyzji bez uwzględnienia byłego małżonka strony, do którego winna być również adresowana decyzja w zakresie, w jakim obejmuje czas istnienia wspólności majątkowej małżeńskiej. W rozpatrywanej sprawie małżonkowie nie spełnili bowiem warunków z art. 6 ust. 2 u.p.d.o.f. do wspólnego opodatkowania ich dochodów, bowiem nie pozostawali w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, i zasadnie dokonali rozliczenia w odrębnych zeznaniach podatkowych. Z powyższych względów uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.