I SA/Sz 445/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 października 2013 r. sprawy ze skargi R. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 14 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie opłaty targowej za okres od 28 kwietnia 2012 r. do 13 października 2013 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 14 marca 2013 r., nr [...] , Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie utrzymało w mocy decyzję Burmistrza M. z dnia 3 grudnia 2012 r., nr [...] , określającą R. O. wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od 28 kwietnia 2012 r. do 13 października 2012 r. w wysokości [...] zł. Powyższa decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym: Postanowieniem z 5 listopada 2012 r. organ podatkowy wszczął postępowanie w sprawie określenia R. O. wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od 28 kwietnia 2012 r. do 13 października 2012 r. W piśmie z dnia 19 listopada 2012 r. strona potwierdziła, że dokonywała sprzedaży odzieży w M. przy ul. [...] jako osoba współpracująca z właścicielem nieruchomości, prowadzącego taką działalność. Wskazała przy tym, że sprzedaż odbywała się wyłącznie na prywatnym terenie, którego właściciel opłaca wszelkie podatki, w tym podatek od nieruchomości. Zdaniem podatnika, niezasadne jest pobieranie opłaty targowej od osób wykonujących działalność gospodarczą w placówce handlowej, z kolei samo wystawienie towaru na zewnątrz lokalu nie może uzasadniać naliczenia opłaty, ponieważ teren przeznaczony na ekspozycję towaru nie może być utożsamiany z miejscem jego sprzedaży. Strona kwestionuje także okres, za który została naliczona opłata targowa. Burmistrz M. w dniu 3 grudnia 2012 r. wydał decyzję określającą R. O. wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od dnia 28 kwietnia do dnia 13 października 2012 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, że zasadność wymierzenia opłaty targowej, która jest ściśle powiązana z samym faktem dokonywania sprzedaży, w każdym miejscu bez względu na to kto jest jego właścicielem, wynikała z ustaleń faktycznych sprawy, bowiem ww. podatnik prowadził sprzedaż odzieży i innych artykułów od dnia 28 kwietnia 2012 r. do dnia 13 października 2012 r. (126 dni) przy ul. [...] w M. na powierzchni [...] m kw. Jednocześnie, według organu podatkowego, w stanie faktycznym sprawy nie było możliwe zastosowanie zwolnienia z opłaty targowej, o którym mowa w art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż dotyczy ono wyłącznie osób uiszczających podatek od nieruchomości. Zdaniem organu I instancji, podatnik nie mógł także skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 15 ww. ustawy, ponieważ dotyczy ono tylko sprzedaży prowadzonej w budynkach lub ich częściach, natomiast strona prowadziła sprzedaż w namiocie. W odwołaniu, od tej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania, ewentualnie uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzucił: - naruszenie art. 207 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 15 ust. 1 , ust. 2, ust. 3, art. 16 i art. 19 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także przepisów uchwały Nr V/40/l 1 Rady Miejskiej w M. z dnia 27 stycznia 2011 r. poprzez przyjęcie, że podlega on opłacie targowej, - naruszenie przepisów postępowania tj. art. 7 i art. 77 oraz art. 107 § 3 k.p.a. poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i art. 9 k.p.a. poprzez brak informacji ze strony organu o konieczności przedłożenia stosownej umowy z właścicielem nieruchomości przy ul. [...] w M. jak również dokumentu zwalniającego z wnoszenia opłaty targowej. W uzasadnieniu strona przyznała, iż dokonywała sprzedaży odzieży w M. przy ul. [...] - sprzedaż odbywała się w lokalu, jak i na zewnątrz. Właściciel nieruchomości opłaca wszelkie podatki, w tym od nieruchomości, natomiast przysługujące prawo korzystania z nieruchomości wynika z umowy użyczenia. Dla strony nie jest zrozumiałe obciążanie jej opłatą targową, skoro sprzedaż nie odbywała się na gruncie należącym do gminy. Zdaniem strony, niezasadne jest pobieranie opłaty targowej od osób wykonujących działalność gospodarczą w placówce handlowej (pawilon, sklep, itp.). W uzasadnieniu odwołania przywołano także pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 1504/09, zgodnie z którym samo wystawienie towaru na zewnątrz lokalu nie może automatycznie uzasadniać naliczania opłaty. Strona zakwestionowała także okres, za który naliczono opłatę targową. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie, w wyniku ponownego rozpoznania sprawy, podzielając ustalenia faktyczne dokonane przez organ I instancji, odnosząc się do zarzutów odwołania, orzekło o utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy, podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że opłata targowa może być pobierana wszędzie tam gdzie prowadzony jest handel, bez względu na to, czy jest to targowisko samorządowe czy prywatne i niezależnie od innych opłat. Wskazując na podmiotowy charakter i istotę zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie, dla obowiązku poniesienia opłaty targowej przez R. O. bez znaczenia pozostaje okoliczność, że właściciel nieruchomości położonej w M. przy ul. [...] uiszcza podatek od nieruchomości. W ocenie organu odwoławczego, nie podlega temu zwolnieniu osoba, która na podstawie umowy użyczenia - na którą powołuje się strona - korzysta z tej nieruchomości. Nie jest ona bowiem podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do tej nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie za zasadne uznało także naliczenie opłaty targowej za każdy dzień między 28 kwietnia a 13 października 2012 r. tj. za 126 dni, stwierdzając, że zarzuty podniesione w tym zakresie są bezpodstawne. R. O. złożył skargę na ww. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 14 marca 2013 r., wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji Zaskarżonej decyzji skarżący – analogicznie jak w odwołaniu – zarzucono: 1. naruszenie przepisów postępowania mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 7 i art. 77 § 1 oraz art. 107 § 3 k.p.a. poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a tym samym brak należytej dbałości o dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, w szczególności nie przeprowadzenie dowodu z przesłuchania właściciela nieruchomości przy ul. [...] skutkiem czego było wydanie decyzji sprzecznej z słusznym interesem strony. 2. naruszenie prawa materialnego mający wpływ na wynik sprawy, a to art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez niewłaściwą jego wykładnię polegającą na uznaniu, że osoba posiadająca tytuł prawny do lokalu użytkowego (na podstawie stosunku użyczenia) zlokalizowanego na targowisku i dokonująca w nim sprzedaży, wystawiająca również swój towar w obrębie tego lokalu, na terenie prywatnym, podlega obowiązkowi uiszczania opłaty targowej. Potraktowanie zatem ekspozycji towaru, jako odrębnej od prowadzonej w lokalu użytkowym sprzedaży. W konsekwencji niezastosowanie przepisu art. 15 ust. 2 b u.p.o.l. dotyczącego zwolnienia od opłaty targowej dla sprzedaży dokonywanej w budynkach. W uzasadnieniu skargi, skarżący argumentował, że wobec niego powinien zostać wyłączony obowiązek zapłaty opłaty targowej, z uwagi na to, że w oddanym w użyczenie wraz z lokalem namiocie (należącym do jego właściciela) dokonywał jedynie ekspozycji towarów mającej zachęcić potencjalnych klientów do ich zakupów odbywających we wnętrzu lokalu. W ocenie skarżącego, ekspozycja nie stanowi odrębnej oferty sprzedaży od tej, która znajduje się w lokalu, stanowi zaś formę reklamy towaru znajdującego się w pawilonie. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 1504/09. Podniósł także, że już w odwołaniu wnioskował o potwierdzenie faktu oddania w użyczenie lokalu jak i okoliczności co do sposobu korzystania z niego oraz zasad współpracy z właścicielem nieruchomości poprzez przesłuchanie właściciela. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. W piśmie z dnia 29 października 2013 r., stanowiącym uzupełnienie skargi, złożonym przez skarżącego na rozprawie w dniu 30 października 2013 r., podtrzymał on swoje stanowisko, że nie należy naliczać opłaty targowej z tytułu samego wystawienia ekspozycji towaru w obrębie lokalu użytkowego, tj. w namiocie spełniającym taką rolę. Skarżący podniósł także, w kontekście wyłączenia spod obowiązku opłaty targowej sprzedaży prowadzonej w budynkach lub ich częściach, że z uzasadnienia decyzji jedynie lakonicznie wynika, że sprzedaż dokonywana była w namiocie a nie w budynku lub jego części, a organ odwoławczy nie kwestionował faktu przysługującego skarżącemu posiadania zależnego lokalu, wewnątrz którego wyłącznie dokonywana była sprzedaż przez skarżącego. Ponadto, na rozprawie skarżący oświadczył, że w jego przekonaniu inkasent przedkładał organowi I instancji dokumenty nie odzwierciedlające rzeczywistych faktów, gdyż osoba pełniąca tę funkcję była zainteresowana poborem pieniędzy z tytułu opłaty targowej, albowiem otrzymuje z tego tytułu prowizję. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a." Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Spór w niniejszej sprawie dotyczy tego czy organ podatkowy prawidłowo naliczył skarżącemu opłatę targową za okres od 28 kwietnia 2012 r. do 13 października 2012 r. w kwocie [...] zł z tytułu sprzedaży odzieży prowadzonej w M. przy ul.[...] Zdaniem skarżącego, prowadził on działalność handlową w miejscu, które nie podlegało opłacie targowej. Istota sporu koncentruje się zatem wokół kwalifikacji miejsca prowadzenia działalności skarżącego w kontekście przepisów dotyczących opłaty targowej. Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej zwanej: "u.p.o.l.", opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych, jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Targowiskami, o których mowa w ust. 1, są wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel, z zastrzeżeniem ust. 2a. Znaczenie terminu: "targowisko" ma zasadnicze znaczenie dla potrzeb pobierania opłaty targowej. Cytowany przepis w ust. 2 zawiera definicję terminu "targowiska", które - jak wynika z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego - jest szersza od definicji "targowiska" jaką posługiwał się dekret z 2 sierpnia 1951 r. o targach i targowiskach (Dz. U. Nr 41 poz. 312 ze zm.). Zgodnie bowiem z przepisem art. 15 ust. 2 u.p.o.l., targowiskami są wszelkie miejsca, w których prowadzony jest handel. A zatem, pobieranie opłaty targowej na podstawie wskazanej ustawy jest związane z prowadzeniem handlu – sprzedaży lub chociażby złożeniem oferty. Z cytowanego przepisu wynika, że nie ma większego znaczenia, w jakim miejscu prowadzona jest sprzedaż oraz czy sprzedaż ma charakter stały, czy okazjonalny. Skoro o pobieraniu opłaty targowej decyduje sprzedaż towaru, uprawnione jest jej pobieranie również za prowadzenie sprzedaży poza miejscami do tego wyznaczonymi (por. wyrok Sądu Najwyższego z 9 grudnia 1994 r., sygn. akt ARN 66/93, OSNC 1994/6/139). Z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika jednoznacznie, że bez znaczenia dla uiszczania opłat targowych jest to, czy handel jest prowadzony na gruntach państwowych, komunalnych czy prywatnych (wyrok z dnia 27 sierpnia 1993 r., sygn. akt SA/P 1136/93). Z kolei, w wyroku z dnia 13 czerwca 1995 r., sygn. akt SA/Wr 2452/94, wyroki opublikowane www.orzeczenia.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko, że opłatę targową pobiera się niezależnie od tego, czy sprzedaż odbywa się na targowisku miejskim prowadzonym przez gminę, inną jednostkę zarządzającą targowiskiem, czy też na targowisku prowadzonym na terenie prywatnym. Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie wyrażał pogląd, że - skoro zgodnie z art. 15 ust. 2 targowiskami są wszelkie miejsca, w których prowadzona jest sprzedaż - to chodzi o miejsca, w których lokalizację wyznacza gmina, jak i każde inne miejsce, mimo że formalnie nie jest ono przez gminę oznaczone jako targowisko. W takim rozumieniu targowiskiem jest m.in. hala targowa, dom handlowy, plac, chodnik, pas przydrożny, byleby w tych miejscach prowadzono sprzedaż. Opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowiska oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko (art. 15 ust. 3 u.p.o.l.). Stąd też, handlujący na targowisku, mimo uiszczania czynszu dzierżawnego, opłaty za wjazd na targowisku lub za zajęcie straganu, musi również płacić opłatę targową na rzecz gminy. Obowiązek uiszczenia opłaty targowej powstaje z mocy prawa z chwilą faktycznego podjęcia czynności handlowych zmierzających do dokonania sprzedaży (niezależnie od skutku) w każdym miejscu danej gminy, a nie tylko w miejscach do tego celu wyznaczonych, przy czym realizacja tego ustawowego obowiązku następuje w razie zażądania jej uiszczenia przez inkasenta, i z tą też chwilą następuje określenie osoby zobowiązanej do zapłaty określonego już zobowiązania z tytułu opłaty targowej przewidzianej uchwałą rady gminy, uprawnionej do określenia zasad i poboru oraz wysokości stawek opłaty targowej, stosownie do art. 19 pkt 1 lit a u.p.o.l. Powstanie zatem zobowiązania z tytułu opłaty targowej wynika z samego faktu podjęcia działalności handlowej (sprzedaży) na terenie danej gminy. Należy także wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 2 b u.p.o.l. opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach. W świetle powyższych regulacji, zasadne jest stwierdzenie, że opłata targowa nie jest należna od sprzedaży prowadzonej wewnątrz budynków lub w ich częściach (a więc nie na budynkach, pod budynkami czy też obok nich), o ile nie były one targowiskami. Wskazany przepis, jako wyłączający obowiązek uiszczania daniny publicznej podlega ścisłej wykładni, która wyklucza objęcie nim sprzedaży dokonywanej w innych niż wnętrze budynku lokalizacjach, np. w otoczeniu budynku. Dla potrzeb nałożenia obowiązku zapłaty opłaty targowej lokalizacja dokonywanej sprzedaży musi zostać zweryfikowana ze względu na kryterium prowadzenia sprzedaży w budynku lub w jego części, co też zdaniem Sądu, uczyniły organy podatkowe w uzasadnieniach swoich decyzji Ponadto, na podstawie art. 16 u.p.o.l., zwalnia się od opłaty targowej osoby i jednostki dokonujące sprzedaży na targowiskach, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. Przepis ten nie ma zastosowania do osób, które są podatnikami podatku od nieruchomości i prowadzą działalność sprzedaży towarów na targowisku poza miejscem, od którego płacą podatek od nieruchomości; opłata targowa dotyczy tylko powierzchni nieobjętej tym podatkiem (por. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 1994 r., sygn. akt SA/Wr 26/94; Prawo Gospodarcze 1994/4/16). W doktrynie wskazuje się, że zwolnienie określone w art. 16 u.p.o.l. znajduje zastosowanie jedynie w odniesieniu do osób, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach i jednocześnie prowadzą tam sprzedaż. W związku z tym możliwa jest sytuacja, gdy od budowli na targowisku właściciel płaci podatek od nieruchomości, a posiadacz zależny, korzystający z niej, opłatę targową. Wspomniane zwolnienie nie dotyczy zatem sprzedawców handlujących na targowisku, lecz niebędących równocześnie podatnikami podatku od nieruchomości. Stanowisko takie zajęło również Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie w zaskarżonej decyzji. W świetle wskazanej wyżej wykładni przepisu art. 16 u.p.o.l., należy stwierdzić, że organy podatkowe obu instancji zasadnie odmówiły skarżącemu możliwości skorzystania ze zwolnienia uregulowanego w tym przepisie. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika bowiem, że skarżący, w okresie którego dotyczy zaskarżona decyzja organu podatkowego, nie był podatnikiem podatku od nieruchomości od pomieszczenia, w którym dokonywał sprzedaży, gdyż nie jest właścicielem (współwłaścicielem tej nieruchomości), a lokal użytkowy oraz miejsce, w którym wystawiał swoje towary na terenie posesji przy ul [....] zostało mu oddane tylko do korzystania na podstawie umowy użyczenia. Ze względu na zwolnienie z art. 16 u.p.o.l. od opłaty targowej tych podmiotów, które są podatnikami podatku od nieruchomości (spełniają przesłanki do objęcia obowiązkiem podatkowym w tym podatku), podatnikiem tego podatku są - między innymi - osoby fizyczne, które są właścicielami (współwłaścicielami) lub posiadaczami samoistnymi nieruchomości, albo obiektów budowlanych, użytkownikami wieczystymi gruntów; podatnikami są także posiadacze nieruchomości lub obiektów budowlanych (albo ich części), w sytuacji gdy ta nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi własność Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego, a posiadanie wynika z określonej umowy lub jest wykonywane bez tytułu prawnego (art. 3 u.p.o.l.). Z kolei, przedmiotem opodatkowania tym podatkiem są grunty, budynki lub ich części, a także budowle lub ich części związane z prowadzona działalnością gospodarczą (art. 2 u.p.o.l.). Jak wynika z ustaleń poczynionych przez organy podatkowe w sprawie, skarżący nie jest ani właścicielem (współwłaścicielem), ani samoistnym posiadaczem przedmiotowej nieruchomości, gdyż stanowi ona własność innych osób fizycznych, a ponieważ użytkuje on przedmiotowy obiekt na podstawie umowy cywilnoprawnej, kreującej stosunek prawny o charakterze zobowiązaniowym, jest więc posiadaczem zależnym, a nie samoistnym, w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego, a posiadacz taki nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, jeśli nieruchomość ta nie stanowi własności Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. W sprawie nie ma zastosowania również powoływany przez skarżącego wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 2011 r. sygn. akt II FSK 1504/09 oraz Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 180/09, w którym sądy wskazały, że wystawienie towaru poza wyznaczoną czerwoną linię faktycznie jest ofertą tego handlowca, który jest najemcą boksu, nie stanowiąc tym samym odrębnej oferty. W wyroku tym przedstawiono zupełnie odmienny stan faktyczny, ponieważ - jak wynika z uzasadnienia wyroku WSA w Bydgoszczy - skarżąca była najemcą boksu handlowego znajdującego się w pasażu handlowym, ciążył na niej jednak obowiązek zapłaty opłaty targowej od powierzchni zajmowanej przed boksami, na której wystawiała swoje towary, a nadto organy uznały, że prowadzi sprzedaż obnośną. W rozpoznawanej więc sprawie ze skargi skarżącego rozważania zawarte we wskazanych wyrokach nie znajdują zastosowania. W skardze jak i w piśmie ją uzupełniającym strona podniosła, że organy nie zbadały należycie kwestii sposobu korzystania z lokalu użytkowego i tego czy była w nim prowadzona sprzedaż, nie ustosunkowując się do podnoszonego w odwołaniu wniosku co do przeprowadzenia dowodu z przesłuchania właściciela lokalu na te okoliczność. W tym kontekście sformułowane zostały zarzuty naruszenia przez organy podatkowe przepisu art. 15 ust. 1 u.p.o.l. przez błędną jego wykładnię oraz art. 15 ust. 2 b poprzez jego niezastosowanie a także zarzuty naruszenia przepisów postępowania (które odnoszą się do niestosowanych w postępowaniu podatkowym przepisów KPA). Skarżący kwestionuje również ustalenia inkasenta – jego zdaniem -dokonane wyłącznie w celu uzyskania prowizji, stwierdzając, że nie odzwierciedlają one rzeczywistych faktów. Powyższe, zarzuty i twierdzenia Sąd uznał za całkowicie niezasadne. Zdaniem Sądu, organy dokonały właściwej wykładni art. 15 ust. 1 u.p.o.l. oraz orzekały w oparciu o prawidłowo zebrany i pełny materiał dowodowy. Nie istniała potrzeba jego uzupełniania o dowód z przesłuchania właściciela nieruchomości. Wprawdzie – co też zauważył Sąd - organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji zbyt ogólnie odniósł się do zarzutów odwołania jak i pominął zawarty w nim wniosek dowodowy strony, jednak zdaniem Sądu lakoniczność uzasadnienia decyzji w tym zakresie pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Nie budzi bowiem wątpliwości Sądu, że organy podatkowe w toku prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego zasadnie zakwalifikowały miejsce prowadzenia przez skarżącego działalności handlowej do lokalizacji podlegających opłacie targowej. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało bowiem, że skarżący prowadził handel wyłącznie w namiocie o pow. [...] m², co wynika z protokołu sporządzonego w dniu 7 sierpnia 2012 r. przez inkasenta opłaty targowej, przy udziale skarżącego, który odmówił udzielenia informacji jak i jego podpisania. Bezsporne jest, że namiot nie jest budynkiem ani jego częścią, więc nie znajduje zastosowania w tym przypadku wyłączenie obowiązku uiszczenia opłaty targowej, o którym mowa w art. 15 ust. 2 b u.p.o.l. Zdaniem Sądu, ze zgromadzonego w toku postępowania materiału dowodowego (raportu inkasenta) faktycznie nie wynika, że skarżący handel prowadził także wewnątrz lokalu współpracując z jego właścicielem. Jednakże, należy zauważyć, że ocenie organu podlegała okoliczność dokonywania sprzedaży na gruncie należącym do osoby prywatnej, a nie w jego wnętrzu, którą to okoliczność potwierdził sam skarżący, w swoim piśmie z dnia 19 listopada 2012 r. Poza tym, skarżący nie przedstawił żadnych istotnych dowodów podważających dokonane ustalenia co do miejsca sprzedaży. W ocenie Sądu, dla kwalifikacji spornego miejsca prowadzenia działalności handlowej przez skarżącego nie ma znaczenia zarówno kwestia istniejącej czy też nie współpracy z właścicielem lokalu, jak opodatkowanie lokalu podatkiem od nieruchomości, opłacanym przez właściciela. Wspomniana kwalifikacja nie może ulec zatem zmianie ze względu na jakiekolwiek zapisy umowy użyczenia, czy też złożone na okoliczność jej wykonania wyjaśnienia właściciela lokalu. Z tych przyczyn, przesłuchanie właściciela lokalu na okoliczność sposobu korzystania z lokalu nie mogło wpłynąć na obowiązek poniesienia opłaty targowej przez skarżącego za handel odbywający się w namiocie i nie mógł mieć zastosowania art. 15 ust. 2 b u.p.o.l., gdyż – jak wyżej wyjaśniono – wykluczone jest objęcie tym przepisem sprzedaży dokonywanej w innych niż wnętrze budynku lokalizacjach. Należy także wskazać, że co do zasady ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, spoczywa na organie podatkowym, jednakże nie jest to obowiązek nieograniczony. W szczególności, jeżeli podatnik usiłuje wykazać korzystne dla siebie rezultaty podatkowe, kwestionując zarazem ustalenia organów, na niego przechodzi obowiązek przedstawienia dowodów na okoliczność, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe lub niekompletne. W ocenie Sądu, skarżący w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego nie udowodnił , że w dniach, za które został obciążony opłatą targową, nie prowadził działalności handlowej, jak również nie przedstawił dowodów obalających fakty wynikające z raportu inkasenta. Wobec tego nie można zarzucić organom podatkowym naruszenia w sprawie przepisów postępowania podatkowego, w szczególności zasad wynikających właśnie z art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż materiał dowodowy został należycie zebrany; organy podatkowe wyjaśniły zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy, a przyjęte rozstrzygnięcia były prawidłowe. Materiał dowodowy okazał się wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Organy obu instancji wyczerpały swoje możliwości dowodowe natomiast jego spójna i logiczna ocena nie naruszyła granic swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe prawidłowo ustaliły wszystkie okoliczności sprawy na podstawie materiału dowodowego zebranego w postępowaniu, który wszechstronnie i wnikliwe oceniły z zachowaniem reguł tej oceny. Podniesione przez skarżącego zarzuty, w ocenie Sądu, nie poparte dowodami, stanowiły jedynie polemikę z ustaleniami poczynionymi przez organy, wynikającą z przedstawionej w środku odwoławczym odmienności ocen w zakresie materiału zebranego w toku postępowania. Reasumując, jak więc wykazano powyżej organy podatkowe w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu zasadnie stwierdziły, że sprzedaż w miejscu, w którym skarżący prowadził działalność handlową podlegała opłacie targowej. W tej sytuacji za zasadne i prawidłowe Sąd uznał dokonane w decyzji organu podatkowego wyliczenia wysokości opłaty targowej za kontrolowany okres, w oparciu o zestawienia sporządzone przez służby miejskie, co do okresu (dat) dokonywania sprzedaży i wielkości powierzchni, na której sprzedaż ta była dokonywana oraz stawki dzienne opłaty, uchwalone przez Radę Miejską w M. Uznając zatem, wbrew zarzutom skargi, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd - na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a. - skargę oddalił.