I SA/Gd 246/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 maja 2012 r. sprawy ze skargi A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 27 października 2011 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości decyzji i ustalenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. z tytułu przychodów ze źródeł nieujawnionych lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach oddala skargę. DECYZJĄ Z DNIA 8 GRUDNIA 2009 R. NACZELNIK URZĘDU SKARBOWEGO OKREŚLIŁ A.G. ZOBOWIĄZANIE W PODATKU DOCHODOWYM OSÓB FIZYCZNYCH ZA 2003 R., Z TYTUŁU PRZYCHODÓW Z NIEUJAWNIONYCH ŹRÓDEŁ LUB NIE ZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH W KWOCIE 177.669 ZŁ. DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ, PO ROZPOZNANIU ODWOŁANIA OD POWYŻSZEGO ROZSTRZYGNIĘCIA, DECYZJĄ Z DNIA 27 PAŹDZIERNIKA UCHYLIŁ DECYZJĘ ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI I USTALIŁ ZOBOWIĄZANIE W ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH ZA 2003 ROK Z TYTUŁU PRZYCHODÓW ZE ŹRÓDEŁ NIEUJAWNIONYCH LUB NIEZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH W WYSOKOŚCI 42.477 ZŁ. UZASADNIAJĄC ROZSTRZYGNIĘCIE ORGAN ODWOŁAWCZY PRZYWOŁUJĄC M. IN. TREŚĆ ART. 20 UST. 1, ART. 20 UST. 3, ART. 30 UST. 1 PKT 7 USTAWY Z DNIA 26 LIPCA 1991 R., O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH (T. J. DZ. U. Z 2000 R. NR 14, POZ. 176 ZE ZM.), ORAZ ART. 127 USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. (T.J. DZ. U. Z 2005 R. NR 8, POZ. 60 ZE ZM.), WSKAZAŁ, ŻE POCZYNIONE PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI USTALENIA FAKTYCZNE WYMAGAŁY UZUPEŁNIENIA I PONOWNEJ OCENY, CO SKUTKOWAŁO UCHYLENIEM ZASKARŻONEJ DECYZJI I ROZSTRZYGNIĘCIEM PRZEZ ORGAN ODWOŁAWCZY PRZEDMIOTOWEJ SPRAWY CO DO ISTOTY. DYREKTOR WSKAZAŁ, ŻE ZE ZGROMADZONEGO W NINIEJSZEJ SPRAWIE MATERIAŁU DOWODOWEGO WYNIKA, IŻ A.G. W 2003 ROKU PONIÓSŁ NASTĘPUJĄCE WYDATKI: 1. NA BUDOWĘ DOMU, WEDŁUG OŚWIADCZENIA PODATNIKA Z DNIA 9 GRUDNIA 2008 R., O PONIESIONYCH WYDATKACH W 2003 ROKU ORAZ ZAŁĄCZNIKA PIT-D, DO ROCZNEGO ZEZNANIA O WYSOKOŚCI OSIĄGNIĘTEGO DOCHODU (PONIESIONEJ STRATY) W ROKU 2003 PIT-36, WYNIKA ŻE KWOTA WYDATKÓW PONIESIONYCH NA BUDOWĘ BUDYNKU WYNIOSŁA 190.305,02 ZŁ. NA PODSTAWIE ZNAJDUJĄCYCH W AKTACH SPRAWY FAKTUR ORAZ ROZLICZEŃ SPORZĄDZONYCH PRZEZ WYKONAWCÓW POSZCZEGÓLNYCH USŁUG BUDOWLANYCH LUB DOSTAWCÓW TOWARÓW BUDOWLANYCH, SKONFRONTOWANYCH Z OPERACJAMI FINANSOWYMI NA POSIADANYCH PRZEZ PODATNIKA KONTACH, WYNIKA JEDNAK, IŻ FAKTYCZNA KWOTA PONIESIONYCH W SPORNYM ROKU PODATKOWYM WYDATKÓW BUDOWLANYCH WYNIOSŁA 233.994,76 ZŁ; 2. NA BIEŻĄCE UTRZYMANIE W ŁĄCZNEJ KWOCIE 16.281,84 ZŁ, NA KTÓRE SKŁADAŁY SIĘ KOSZTY WYŻYWIENIA (6.000,00 ZŁ), UBEZPIECZENIA NIERUCHOMOŚCI (330,00 ZŁ), WYPOCZYNEK/REKREACJA (500,00 ZŁ), OPŁATY ZA TELEFON/INTERNET/SPRZĘT RTV (1.729,99 ZŁ), KOSZTY PODRÓŻY (500,00 ZŁ), UBEZPIECZENIE DOMU [...] (525,00 ZŁ) - WYDATKI TE PRZYJĘTO WEDŁUG OŚWIADCZENIA Z DNIA 9 GRUDNIA 2008 R., O WYSOKOŚCI PONIESIONYCH W 2003 ROKU WYDATKÓW; 3. SPŁATA KREDYTU - 2.776,00 ZŁ; 4. KOSZTY PONIESIONE W DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ, POMNIEJSZONE O WARTOŚĆ ODPISÓW AMORTYZACYJNYCH (WEDŁUG KSIĘGI PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW ZA 2003 ROK) - 39.893,28 ZŁ (57.194,52 ZŁ -17.301,24 ZŁ); 5. ZAPOMOGA DLA PANI E.W. PRZEKAZANA PRZELEWEM W DNIU 23 WRZEŚNIA 2003 R. - 10.000 ZŁ; 6. PŁATNOŚCI NA RZECZ K.SZ. DOKONANE SIEDMIOMA PRZELEWAMI NA ŁĄCZNĄ KWOTĘ 12.100 ZŁ. DO DOCHODÓW OSIĄGNIĘTYCH PRZEZ A.G. W ROKU 2003 DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ ZALICZYŁ PRZYCHODY (DOCHODY): 1. Z PROWADZONEJ DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ (WEDŁUG KSIĘGI PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW ZA 2003 ROK) - 76.586 ZŁ; 2. ZE SPRZEDAŻY SPÓŁDZIELCZEGO WŁASNOŚCIOWEGO PRAWA DO LOKALU MIESZKALNEGO POŁOŻONEGO W K. [...] (AKT NOTARIALNY NR REP. A NR [...] Z DNIA 22 SIERPNIA 2003 R.) -120.000 ZŁ; 3. Z KREDYTU ZACIĄGNIĘTEGO W BANKU [...], PRZELANEGO W DNIU 23 PAŹDZIERNIKA 2003 R., NA RACHUNEK BIEŻĄCY PROWADZONY W BANKU [...]S.A. - 50.100,00 ZŁ; 4. ŚRODKI PRZEKAZANE W DNIU 5 LISTOPADA 2003 R., DWOMA PRZELEWAMI PRZEZ E.W. W ŁĄCZNEJ KWOCIE 16.300,00 ZŁ, JAKO ŚRODKI BIORĄCE UDZIAŁ W POKRYCIU WYDATKÓW 2003 ROKU PRZYJĘTO KWOTĘ 10.000 ZŁ, TJ. ODPOWIADAJĄCĄ UDZIELONEJ ZAPOMODZE W DNIU 23 WRZEŚNIA 2003 R.; 5. PRZYCHÓD Z TYTUŁU ODSETEK BANKOWYCH (PO ODLICZENIU PODATKU OD ODSETEK) W KWOCIE 1. 724,22 ZŁ. W WYNIKU PORÓWNANIA WYDATKÓW W KWOCIE 315.045,88 ZŁ Z PRZYCHODAMI W KWOCIE 258.410,22 ZŁ ORGAN PODATKOWY USTALIŁ ŁĄCZNĄ WYSOKOŚĆ PRZYCHODÓW (DOCHODÓW) NIEZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH W KWOCIE 56.635,66 ZŁ. ORGAN ODWOŁAWCZY ZWRÓCIŁ UWAGĘ, ŻE A.G. W 2003 ROKU DYSPONOWAŁ ZNACZNYMI ŚRODKAMI PIENIĘŻNYMI PRZECHOWYWANYMI NA POSIADANYCH RACHUNKACH BANKOWYCH: - W ŁĄCZNEJ KWOCIE 315.424 ZŁ, - W ŁĄCZNEJ KWOCIE 47.262,93 USD, - W ŁĄCZNEJ KWOCIE 6.248,91 EUR. W OCENIE ORGANU PODATKOWEGO ILOŚĆ ZGROMADZONYCH NA RACHUNKACH BANKOWYCH ŚRODKÓW PIENIĘŻNYCH ZNACZNIE PRZEKRACZA KWOTĘ UZYSKANEGO PRZEZ A.G. W 2003 ROKU PRZYCHODU ZE ŹRÓDEŁ OPODATKOWANYCH LUB WOLNYCH OD OPODATKOWANIA. RÓWNIEŻ ANALIZA DANYCH ZAWARTYCH W ZEZNANIACH PODATKOWYCH (PIT-36) PODATNIKA ZA LATA 2000-2003 WYKAZAŁA W OCENIE ORGANU, ŻE A.G. NIE MÓGŁ WYGENEROWAĆ OSZCZĘDNOŚCI W TAKICH KWOTACH. ZE ZGROMADZONEGO MATERIAŁU DOWODOWEGO WYNIKA TAKŻE, ŻE WOBEC A.G. BYŁO PROWADZONE POSTĘPOWANIE W ZAKRESIE USTALENIA ZRYCZAŁTOWANEGO PODATKU DOCHODOWEGO OD PRZYCHODÓW Z NIEUJAWNIONYCH ŹRÓDEŁ LUB NIE ZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH ZA ROK 1999 ZAKOŃCZONE OSTATECZNIE DECYZJĄ Z DNIA 29 CZERWCA 2007 R. WYROKIEM Z DNIA 18 GRUDNIA 2007 R., WYDANYM W SPRAWIE L SA/GD 851/07 WOJEWÓDZKIEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO W GDAŃSKU ODDALIŁ SKARGĘ A.G. NA POWYŻSZĄ DECYZJĘ. ROZSTRZYGNIĘCIE POWYŻSZE ZOSTAŁO UTRZYMANE WYROKIEM NACZELNEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO Z DNIA 18 PAŹDZIERNIKA 2008 R., SYGN. AKT II FSK 847/08 ODDALAJĄCYM SKARGĘ KASACYJNĄ A.G. ZDANIEM ORGANU Z POWYŻSZYCH OKOLICZNOŚCI WYNIKA, ŻE ZGROMADZONE PRZEZ PODATNIKA ŚRODKI PIENIĘŻNE NIE MOGŁY POCHODZIĆ ZE ŹRÓDEŁ SPEŁNIAJĄCYCH KRYTERIA Z ART. 20 UST. 3 USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH. TYM BARDZIEJ, ŻE SPOŚRÓD ŹRÓDEŁ SPEŁNIAJĄCYCH TE KRYTERIA, KTÓRE BRAŁY UDZIAŁ W POKRYCIU WYDATKÓW ROKU 2003 PODATNIK, NIE WSKAZAŁ NA ŻADNE INNE NIŻ PRZYCHODY Z DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ, SPRZEDAŻY MIESZKANIA ORAZ ZACIĄGNIĘTEGO KREDYTU. WPRAWDZIE W TOKU POSTĘPOWANIA ODWOŁAWCZEGO STRONA POWOŁAŁA SIĘ RÓWNIEŻ NA OSZCZĘDNOŚCI POCHODZĄCE ZE ŚRODKÓW PIENIĘŻNYCH ZGROMADZONYCH Z TYTUŁU PRACY W STANACH ZJEDNOCZONYCH W KWOCIE 260.000 USD, KTÓRE W KWOCIE 160.000 USD PRZETRANSFEROWAŁA ZA POŚREDNICTWEM BANKÓW, A W KWOCIE 100.000 USD PRZEWIOZŁA SAMA LUB ZA POŚREDNICTWEM ZNAJOMYCH DO POLSKI, TO JEDNAK W OCENIE DYREKTORA NIE STANOWIĄ ONE MIENIA OPODATKOWANEGO LUB WOLNEGO OD OPODATKOWANIA. W SZCZEGÓLNOŚCI Z ZEZNAŃ SKŁADANYCH PRZEZ STRONĘ NIE WYNIKA BY ŚRODKI PIENIĘŻNE UZYSKANE W CZASIE POBYTU W STANACH ZJEDNOCZONYCH AMERYKI PÓŁNOCNEJ (W WYSOKOŚCI 260.000 USD), PRZEKAZANE DO POLSKI W DRODZE TRANSFERU MIĘDZY BANKAMI ORAZ ZA POŚREDNICTWEM SWOICH PRZYJACIÓŁ, MATKĘ PRZYJACIELA JAK RÓWNIEŻ PRZEZ SAMEGO PODATNIKA, ZOSTAŁY W POLSCE OPODATKOWANE. PODATNIK NIE PRZEDSTAWIŁ RÓWNIEŻ ŻADNYCH DOWODÓW UPRAWDOPODABNIAJĄCYCH OPODATKOWANIE UZYSKANYCH ZA GRANICĄ ŚRODKÓW PIENIĘŻNYCH WEDŁUG MIEJSCA ICH UZYSKANIA, CZY TEŻ DOWODÓW, Z KTÓRYCH WYNIKAŁO BY, ŻE ŚRODKI TE WEDŁUG MIEJSCA ZAMIESZKANIA PODLEGAŁY ZWOLNIENIU Z OPODATKOWANIA. W OCENIE ORGANU POWYŻSZE ISTOTNE JEST Z TEGO WZGLĘDU, ŻE A.G. POWOŁUJE SIĘ NA TO ŹRÓDŁO PRZYCHODU JAKO STANOWIĄCE POKRYCIE DLA PONIESIONYCH W 2003 ROKU WYDATKÓW, ZATEM MUSI LICZYĆ SIĘ Z OBOWIĄZKIEM WYKAZANIA, ŻE ZGROMADZONE ŚRODKI POSIADAJĄ WALOR MIENIA LEGALNEGO. MAJĄC NA UWADZE FAKT, ŻE PODATNIK JAKO JEDNO ZE ŹRÓDEŁ PRZYCHODÓW FINANSUJĄCYCH PONIESIONE W 2003 ROKU WYDATKI WSKAZAŁ NA PROWADZONĄ DZIAŁALNOŚĆ STOMATOLOGICZNO - PROTETYCZNĄ, Z KTÓREJ W ROZPATRYWANYM ROKU OSIĄGNĄŁ PRZYCHÓD W WYSOKOŚCI 76.586 ZŁ ORAZ WYJAŚNIENIA ZŁOŻONE W TOKU, ORGAN PRZYJĄŁ ŻE CZĘŚĆ TYCH WPŁAT POCHODZIŁA Z WW. PRZYCHODU Z DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ, W ZWIĄZKU Z CZYM JAKO MIENIE ZGROMADZONE, POCHODZĄCE Z NIEUJAWNIONYCH ŹRÓDEŁ PRZYJĘTO KWOTĘ 37.914 ZŁ (114.500,00 ZŁ - 76.586,00 ZŁ). POWYŻSZEJ KWOTY, JAK RÓWNIEŻ KWOT: 194.439,75 ZŁ, 3.200,00 ZŁ ORAZ 8.516 USD DYREKTOR NIE ZAKWALIFIKOWAŁ JAKO WYDATKU PONIEWAŻ FINANSOWAŁY ONE WYDATKI PONOSZONE ZA POŚREDNICTWEM RACHUNKÓW BANKOWYCH, NA KTÓRYCH TE ZGROMADZONE ŚRODKI BYŁY DEPONOWANE. W PRZECIWNYM RAZIE, ZDANIEM ORGANU, WYDATKI TE BYŁYBY LICZONE PODWÓJNIE. ODNOSZĄC SIĘ DO ŚRODKÓW ZGROMADZONYCH NA RACHUNKU BIEŻĄCYM W WALUCIE EUR W BANKU [...] SA, NA RACHUNKU LOKACYJNYM W EUR W BANKU [...] S.A., ORAZ W BANKU [...]S.A., NA LOKATACH TERMINOWYCH PROWADZONYCH W USD, ORGAN UZNAŁ, ŻE NIE MIAŁY ONE WPŁYWU NA FINANSOWANIE WYDATKÓW PONIESIONYCH PRZEZ A.G. W ROKU 2003, BOWIEM POZA DOPISANIEM ODSETEK (ORAZ JEDNORAZOWEJ WPŁATY NA RACHUNEK LOKACYJNY W BANKU [...] S.A.), NIE BYŁY DOKONYWANE ŻADNE OPERACJE BANKOWE. ZDANIEM ORGANU TAKŻE OSZCZĘDNOŚCI GOTÓWKOWE PRZECHOWYWANE PRZEZ A.G. W SEJFACH NIE MOGŁY BRAĆ UDZIAŁU W FINANSOWANIU WYDATKÓW ROKU 2003, BOWIEM PODATNIK NIE BYŁ W STANIE WYGENEROWAĆ ZNACZNYCH OSZCZĘDNOŚCI ZARÓWNO W ROZPATRYWANYM ROKU 2003, JAK I W LATACH POPRZEDNICH ZE ŹRÓDEŁ OPODATKOWANYCH BĄDŹ WOLNYCH OD OPODATKOWANIA, GDYŻ PONOSZONE WYDATKI W LATACH 2000-2003 ZNACZNIE PRZEKRACZAŁY UZYSKIWANE PRZYCHODY OPODATKOWANE. ZDANIEM ORGANU, NAWET GDYBY PRZYJĄĆ, ŻE A.G. TAKIE OSZCZĘDNOŚCI POSIADAŁ, TO BRAK JEST PODSTAW DO UZNANIA, ŻE POCHODZIŁY ONE ZE ŹRÓDEŁ OPODATKOWANYCH LUB WOLNYCH OD OPODATKOWANIA. Z ZEZNAŃ ZŁOŻONYCH PRZEZ STRONĘ W DNIU 24 MARCA 2011 R., OSZCZĘDNOŚCI POCHODZIŁY Z LAT POPRZEDNICH GŁÓWNIE Z PRACY ZA GRANICĄ, ZAŚ PODATNIK NIE WYKAZAŁ, ŻE UZYSKANE Z PRACY ZA GRANICĄ ŚRODKI PIENIĘŻNE ZOSTAŁY OPODATKOWANE W KRAJU, W KTÓRYM MIEŚCIŁO SIĘ ŹRÓDŁO ICH POCHODZENIA. DYREKTOR NIE PODZIELIŁ JEDNOCZEŚNIE PRZEKONANIA PEŁNOMOCNIKA STRONY SKARŻĄCEJ, ŻE WYSTARCZAJĄCE JEST W TAKIM POSTĘPOWANIU WSKAZANIE MIENIA, Z KTÓREGO POTENCJALNIE MOGŁABY ZOSTAĆ POKRYTA NADWYŻKA WYDATKÓW NAD PRZYCHODAMI. JEDNOCZEŚNIE, ZDANIEM DYREKTORA NIE ZNAJDUJE ODZWIERCIEDLENIA W MATERIALE DOWODOWYM ZNAJDUJĄCYM SIĘ W AKTACH PRZEDMIOTOWEJ SPRAWY ZARZUT ODWOŁANIA DOTYCZĄCY DZIAŁANIA ORGANU PODATKOWEGO PIERWSZEJ INSTANCJI Z POMINIĘCIEM PEŁNOMOCNIKA STRONY. Z AKT SPRAWY WYNIKA BOWIEM, ŻE WSZELKIE PISMA, W TYM ZAWIADOMIENIA O TERMINIE I MIEJSCU PRZEPROWADZANYCH CZYNNOŚCI Z PRZESŁUCHANIA POSZCZEGÓLNYCH ŚWIADKÓW BYŁY KIEROWANE DO PEŁNOMOCNIKA A.G. W STOSOWNYM TERMINIE, UMOŻLIWIAJĄCYM PRZYGOTOWANIE SIĘ ZARÓWNO STRONY, JAK I JEJ PEŁNOMOCNIKA DO PRZEPROWADZANYCH DOWODÓW. DODATKOWO WSKAZANO, ŻE ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI UWZGLĘDNIŁ FAKT NIEOBECNOŚCI PEŁNOMOCNIKA NA PRZESŁUCHANIU W DNIU 20 KWIETNIA 2009 R., I NA WNIOSEK STRONY WYZNACZYŁ NOWY TERMIN PRZESŁUCHANIA NA DZIEŃ 20 MAJA 2009 R., NA GODZ. 11, ZAAPROBOWANY ZARÓWNO PRZEZ STRONĘ, JAK I ŚWIADKA. TAKŻE NIEWSKAZANIE TOŻSAMOŚCI ŚWIADKA W KIEROWANYM DO STRONY ZAWIADOMIENIU O PRZEPROWADZENIU DOWODU Z JEGO ZEZNAŃ, NIE STOI W SPRZECZNOŚCI Z OBOWIĄZUJĄCYMI PRZEPISAMI POSTĘPOWANIA. REASUMUJĄC ORGAN UZNAŁ, ŻE ZGROMADZONY W SPRAWIE MATERIAŁ DOWODOWY ODZWIERCIEDLA BRAK POKRYCIA WYDATKÓW W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH LUB POCHODZĄCYCH Z NIEUJAWNIONYCH ŹRÓDEŁ. W NINIEJSZEJ SPRAWIE U PODATNIKA WYSTĄPIŁA NADWYŻKA WYDATKÓW PONIESIONYCH W 2003 ROKU NAD LEGALNYMI PRZYCHODAMI OSIĄGNIĘTYMI W TYM ROKU, JAK I W LATACH WCZEŚNIEJSZYCH, A W ZWIĄZKU Z TYM - ZGODNIE Z ART. 30 UST. 1 PKT 7 USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH, WINNO BYĆ USTALONE ZOBOWIĄZANIE PODATKOWE W WYSOKOŚCI 75% DOCHODU POCHODZĄCEGO Z NIEUJAWNIONYCH ŹRÓDEŁ LUB NIE MAJĄCYCH POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH. WYDATKI W ŁĄCZNEJ WYSOKOŚCI 56.635,66 ZŁ (315.045,88 ZŁ - 258.410,22 ZŁ) PONIESIONE PRZEZ A.G. W 2003 ROKU NIE ZNALAZŁY POKRYCIA W OSIĄGNIĘTYCH W TYM ROKU DOCHODACH, W ZWIĄZKU Z CZYM NALEŻNY PODATEK STOSOWNIE DO POWOŁANEGO WYŻEJ PRZEPISU USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH USTALONO W WYSOKOŚCI 42.477 ZŁ (75% Z KWOTY 56.635,66 ZŁ). W SKARDZE DO WOJEWÓDZKIEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO W GDAŃSKU A.G. WNIÓSŁ O UCHYLENIE DECYZJI DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ Z DNIA 27 PAŹDZIERNIKA 2011 R., W CZĘŚCI DOTYCZĄCEJ USTALENIA ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO W ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH ZA 2003 ROK Z TYTUŁU PRZYCHODÓW ZE ŹRÓDEŁ NIEUJAWNIONYCH LUB NIEZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH W WYSOKOŚCI 42.477 ZŁ ORAZ ZASĄDZENIE KOSZTÓW POSTĘPOWANIA SĄDOWEGO. ZASKARŻONEJ DECYZJI ZARZUCONO NARUSZENIE ART. 233 § 1 PKT 2 LIT. A) ORDYNACJI PODATKOWEJ W ZW. Z ART. 68 § 4 TEJ USTAWY Z UWAGI NA FAKT, ŻE DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ WYELIMINOWAŁ WYKREOWANE PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI ZOBOWIĄZANIE PODATKOWE I WYDAŁ DECYZJĘ USTALAJĄCĄ NOWE ZOBOWIĄZANIE PO TERMINIE PRZEDAWNIENIA. ZARZUCONO NADTO NARUSZENIE ART. 20 UST. 1 ORAZ UST. 3 USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH POPRZEZ BEZPRAWNE USTALENIE PRZEZ ORGAN PODATKOWY DRUGIEJ INSTANCJI ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO DLA SKARŻĄCEGO W ZRYCZAŁTOWANYM PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH OD PRZYCHODÓW NIE ZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH ZA 2003 ROK ORAZ POPRZEZ BŁĘDNĄ KWALIFIKACJĘ PRAWNĄ STANU FAKTYCZNEGO POLEGAJĄCĄ NA SPRZECZNYM Z TREŚCIĄ TEGO PRZEPISU USTALENIU WYSOKOŚCI PRZYCHODÓW, JAKO PRZYCHODÓW NIE ZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH. W OCENIE SKARŻĄCEGO ZASKARŻONA DECYZJA NARUSZA TAKŻE ART. 30 UST. 1 PKT 7 USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH GDYŻ ORGAN ODWOŁAWCZY BEZPRAWNE ORAZ BEZZASADNE ZASTOSOWAŁ 75% STAWKĘ ZRYCZAŁTOWANEGO PODATKU DOCHODOWEGO Z TYTUŁU DOCHODÓW NIE ZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH W SYTUACJI, GDY TAKICH DOCHODÓW SKARŻĄCY W ROKU 2003 NIE OSIĄGNĄŁ. ZDANIEM SKARŻĄCEGO ZASKARŻONA DECYZJA ZAWIERA RÓWNIEŻ KWALIFIKOWANE BRAKI UZASADNIENIA, A W SZCZEGÓLNOŚCI NIE PODANIE FAKTÓW, KTÓRE ORGAN UZNAŁ ZA UDOWODNIONE, DOWODÓW, KTÓRYM DAŁ WIARĘ, ORAZ PRZYCZYN, DLA KTÓRYCH INNYM DOWODOM ODMÓWIŁ WIARYGODNOŚCI. UZASADNIENIE PRAWNE ZAŚ NIE ZAWIERA WYCZERPUJĄCEGO WYJAŚNIENIA PODSTAWY PRAWNEJ DECYZJI Z PRZYTOCZENIEM PRZEPISÓW PRAWA, CO SKUTKUJE NARUSZENIEM ART. 210 § 1 PKT 6 ORAZ § 4 ORDYNACJI PODATKOWEJ. NADTO STRONA ZARZUCIŁA ORGANOWI UCHYBIENIE PRZEPISOWI ART. 122 ORAZ ART. 123 ORDYNACJI PODATKOWEJ POPRZEZ NIEPRZEPROWADZENIE PRZEZ ORGAN PODATKOWY NIEZBĘDNYCH DZIAŁAŃ W CELU DOKŁADNEGO WYJAŚNIENIA STANU FAKTYCZNEGO ORAZ ZAŁATWIENIA SPRAWY W POSTĘPOWANIU PODATKOWYM, A TAKŻE PRZEPISÓW ART. 180, 181, 187, 190, 210 § 1 PKT 6 W ZWIĄZKU Z ART. 210 § 4 TEJ USTAWY - TAKIE DZIAŁANIE ORGANU PODATKOWEGO PIERWSZEJ INSTANCJI OGRANICZYŁO PODSTAWOWE PRAWA PROCESOWE STRONY DO RZETELNEGO ORAZ WYCZERPUJĄCEGO PRZEPROWADZENIA POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO. SKARŻĄCY ZARZUCIŁ RÓWNIEŻ NARUSZENIE ART. 121 ORAZ ART. 124 ORDYNACJI PODATKOWEJ POPRZEZ NIEJASNE I NIELOGICZNE WYJAŚNIENIE ZASADNOŚCI PRZESŁANEK, KTÓRYMI ORGAN KIEROWAŁ SIĘ PRZY ZAŁATWIENIU SPRAWY, CO STANOWI NARUSZENIE ZASADY PROWADZENIA POSTĘPOWANIA W SPRAWACH PODATKOWYCH W SPOSÓB BUDZĄCY ZAUFANIE DO ORGANÓW ADMINISTRACJI PAŃSTWOWEJ. KOŃCOWE ZARZUCONO ORGANOWI NARUSZENIE: • ART. 4 EUROPEJSKIEGO KODEKSU DOBREJ ADMINISTRACJI POPRZEZ DZIAŁANIE ORGANU PODATKOWEGO WBREW PRZEPISOM POWSZECHNIE OBOWIĄZUJĄCEGO PRAWA PROCEDURALNEGO; • UMOWY MIĘDZY RZĄDEM POLSKIEJ RZECZYPOSPOLITEJ LUDOWEJ A RZĄDEM STANÓW ZJEDNOCZONYCH AMERYKI O UNIKNIĘCIU PODWÓJNEGO OPODATKOWANIA I ZAPOBIEŻENIU UCHYLANIU SIĘ OD OPODATKOWANIA W ZAKRESIE PODATKÓW OD DOCHODU, PODPISANEJ W WASZYNGTONIE DNIA 8 PAŹDZIERNIKA 1974 ROKU (DZ. U. Z 1976 R., NR 31, POZ. 178) POPRZEZ NIEUWZGLĘDNIENIE PRZYCHODÓW OSIĄGNIĘTYCH PRZEZ PODATNIKA W LATACH 1987 - 1992 OPODATKOWANYCH ZGODNIE Z POSTANOWIENIAMI W/W RATYFIKOWANEJ UMOWY MIĘDZYNARODOWEJ; • KONSTYTUCJI RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Z DNIA 2 KWIETNIA 1997 ROKU POPRZEZ NAŁOŻENIE CIĘŻARU PODATKOWEGO DECYZJĄ ADMINISTRACYJNĄ POZA OBOWIĄZKIEM USTAWOWYM, A TYM SAMYM DZIAŁANIEM Z OBRAZĄ ART. ART. 2, 7, 8 I 32 ORAZ 217 KONSTYTUCJI RP. W ODPOWIEDZI NA SKARGĘ DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ WNIÓSŁ O JEJ ODDALENIE PODTRZYMUJĄC ARGUMENTACJE I STANOWISKO JAK W ZASKARŻONEJ DECYZJI. WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE: ZGODNIE Z ART. 1 § 1 I 2 USTAWY Z DNIA 25 LIPCA 2002 R. - PRAWO O USTROJU SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH (DZ. U. NR 153, POZ. 1269 Z PÓŹN. ZM.), SĄDY ADMINISTRACYJNE SPRAWUJĄ WYMIAR SPRAWIEDLIWOŚCI PRZEZ KONTROLĘ DZIAŁALNOŚCI ADMINISTRACJI PUBLICZNEJ, PRZY CZYM KONTROLA TA SPRAWOWANA JEST POD WZGLĘDEM ZGODNOŚCI Z PRAWEM. Z KOLEI PRZEPIS ART. 3 § 2 PKT 1 USTAWY Z DNIA 30 SIERPNIA 2002 R. - PRAWO O POSTĘPOWANIU PRZED SĄDAMI ADMINISTRACYJNYMI (DZ. U. NR 153, POZ. 1270 Z PÓŹN. ZM.), - ZWANEJ DALEJ "P.P.S.A." - STANOWI, ŻE KONTROLA DZIAŁALNOŚCI ADMINISTRACJI PUBLICZNEJ PRZEZ SĄDY ADMINISTRACYJNE OBEJMUJE ORZEKANIE W SPRAWACH SKARG NA DECYZJE ADMINISTRACYJNE. W WYNIKU TAKIEJ KONTROLI DECYZJA MOŻE ZOSTAĆ UCHYLONA W RAZIE STWIERDZENIA, ŻE NARUSZONO PRZEPISY PRAWA MATERIALNEGO W STOPNIU MAJĄCYM WPŁYW NA WYNIK SPRAWY LUB DOSZŁO DO TAKIEGO NARUSZENIA PRZEPISÓW PRAWA PROCESOWEGO, KTÓRE MOGŁOBY W ISTOTNY SPOSÓB WPŁYNĄĆ NA WYNIK SPRAWY, EWENTUALNIE W RAZIE WYSTĄPIENIA OKOLICZNOŚCI MOGĄCYCH BYĆ PODSTAWĄ WZNOWIENIA POSTĘPOWANIA (ART. 145 § 1 PKT 1 LIT. A), B) I C) P.P.S.A.). Z PRZEPISU ART. 134 § 1 P.P.S.A., WYNIKA Z KOLEI, ŻE SĄD ROZSTRZYGA W GRANICACH DANEJ SPRAWY NIE BĘDĄC JEDNAK ZWIĄZANY ZARZUTAMI I WNIOSKAMI SKARGI ORAZ POWOŁANĄ PODSTAWĄ PRAWNĄ. WYKŁADNIA POWOŁANEGO WYŻEJ PRZEPISU WSKAZUJE, ŻE SĄD MA PRAWO ALE I OBOWIĄZEK DOKONANIA OCENY ZGODNOŚCI Z PRAWEM ZASKARŻONEGO AKTU ADMINISTRACYJNEGO, NAWET WÓWCZAS, GDY DANY ZARZUT NIE ZOSTAŁ W SKARDZE PODNIESIONY. Z DRUGIEJ JEDNAK STRONY GRANICĄ PRAW I OBOWIĄZKÓW SĄDU WYZNACZONĄ W ART. 134 § 1 P.P.S.A., JEST ZAKAZ WKRACZANIA W SPRAWĘ NOWĄ. GRANICE TE ZAŚ WYZNACZONE SĄ DWOMA ASPEKTAMI, MIANOWICIE LEGALNOŚCIĄ DZIAŁAŃ ORGANU ADMINISTRACJI ORAZ CAŁOKSZTAŁTEM ASPEKTÓW PRAWNYCH TEGO STOSUNKU PRAWNEGO, KTÓRY BYŁ OBJĘTY TREŚCIĄ ZASKARŻONEGO ROZSTRZYGNIĘCIA. POWYŻSZE OZNACZA, ŻE SĄD NARUSZYŁBY TEN PRZEPIS JEDYNIE WÓWCZAS, GDYBY PRZEKROCZYŁ OKREŚLONE WYŻEJ GRANICE DANEJ SPRAWY ALBO GDYBY OGRANICZYŁ SIĘ W OCENIE LEGALNOŚCI TYLKO DO ZARZUTÓW I WNIOSKÓW SKARGI. Oceniając zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Na wstępie rozważań należało uznać za niezasadny, zgłoszony w skardze, zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej w związku z art. 68 § 4 Ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie nie jest okolicznością sporną, że organ pierwszej instancji wydał decyzję w dniu 8 grudnia 2009 r., a doręczenie decyzji pełnomocnikowi strony nastąpiło w dniu 11 grudnia 2009 r., (karta 761, tom 2.). Organ pierwszej instancji ustalił wysokość zobowiązania w kwocie 177.669 zł. Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną decyzją z 27 października 2011 r., uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i ustalił zobowiązanie w wysokości 42.477 zł - na korzyść strony. "Postępowanie odwoławcze w zakresie zobowiązań podatkowych powstających w drodze doręczenia decyzji (art. 21 § 1 pkt 2) częstokroć toczy się już po upływie przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego, jednak w sytuacji gdy decyzja organu pierwszej instancji została doręczona podatnikowi przed upływem tego terminu, co pozwoliło na przekształcenie się obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe w wysokości ustalonej w decyzji tego organu. Istniejące w związku z tym wątpliwości, czy w takim przypadku organ odwoławczy może zreformować decyzję organu pierwszej instancji, a jeżeli tak, to w jakim zakresie, rozstrzygnięto już na gruncie art. 7 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r., o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 ze zm.), - odpowiednika art. 68. Judykatura stanęła bowiem na stanowisku por. np. wyrok SN z 27 czerwca 1983 r., (m ARN 8/83, OSPiKA 1984, Nr 4, poz. 86); uchwałę SN z 23 września 1986 r., (III AZP 11/86, OSNICA 1987, Nr 11, poz. 167) i wyrok NSA z 8 grudnia 1994 r., (SA/P 1980/94, Monitor Podatkowy 1995, Nr 7, str. 220), że okres przedawnienia prawa do wydania decyzji w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego dotyczy tylko decyzji organu pierwszej instancji, a zatem upływ terminu przedawnienia prawa do wymiaru podatku nie stanowi przeszkody do uchylenia przez organ podatkowy w całości lub w części zaskarżonej decyzji i orzeczenia co do istoty sprawy, w sytuacji gdy zaskarżona decyzja organu podatkowego pierwszej instancji została wydana przed upływem tego terminu. Dopuszczalne jest więc nie tylko utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego pierwszej instancji w kształcie, jaki nadał jej ten organ, ale także uchylenie jej przez organ drugiej instancji i merytoryczne orzekanie w sprawie, lecz tylko w zakresie w jakim jest to korzystne dla podatnika w porównaniu do decyzji organu pierwszej instancji, tzn. gdy zobowiązanie podatkowe zostanie określone w niższej wysokości, niektóre dochody nie są objęte obowiązkiem podatkowym lub postępowanie w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego zostanie umorzone. SKORO BOWIEM PRZEDAWNIENIE USTALENIA WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO ZOSTAŁO USTALONE W INTERESIE PODATNIKA, UPŁYW TERMINU TEGO PRZEDAWNIENIA DOPIERO W POSTĘPOWANIU ODWOŁAWCZYM NIE MOŻE POWODOWAĆ, ABY WADLIWE USTALENIE ZOBOWIĄZANIA PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI, NIE MOGŁO BYĆ SKORYGOWANE NA KORZYŚĆ ZOBOWIĄZANEGO PRZEZ ORGAN ODWOŁAWCZY. ORGAN TEN ROZPOZNAJĄC BOWIEM ODWOŁANIE W ISTOCIE NIE USTALA ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO, GDYŻ ZOBOWIĄZANIE TO ZOSTAŁO JUŻ USTALONE, LECZ DOKONUJE KONTROLI PRAWIDŁOWOŚCI TEGO USTALENIA I W RAZIE STWIERDZENIA, ŻE USTALENIE TO JEST WADLIWE, ZOBOWIĄZANY JEST DO DOKONANIA NIEZBĘDNEJ KOREKTY, CO JEDNAK MOŻLIWE JEST PO UPRZEDNIM UCHYLENIU ZASKARŻONEJ DECYZJI W CAŁOŚCI LUB W CZĘŚCI. ORGAN ODWOŁAWCZY ROZPOZNAJE ODWOŁANIE W SYTUACJI JUŻ ISTNIEJĄCEGO ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO. MOŻE ON ZATEM TO ISTNIEJĄCE ZOBOWIĄZANIE PODATKOWE KORYGOWAĆ NA KORZYŚĆ STRONY WNOSZĄCEJ ODWOŁANIE. KOREKTA TA BOWIEM NIE SPOWODUJE POWSTANIA TAKIEGO ZOBOWIĄZANIA, LECZ PRAWIDŁOWE USTALENIE WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO, KTÓRE UKONSTYTUOWAŁO SIĘ JUŻ W MOMENCIE DORĘCZENIA DECYZJI ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI, CO POZWALA NA JEGO MODYFIKACJĘ W POSTĘPOWANIU ODWOŁAWCZYM POPRZEZ JEGO OBNIŻENIE W STOSUNKU DO WIELKOŚCI JUŻ UKSZTAŁTOWANEJ, LECZ NIE ZEZWALA NA WYJŚCIE PONAD WIELKOŚĆ ZOBOWIĄZANIA JUŻ USTALONĄ. ORGAN ODWOŁAWCZY WYDAJĄC ZATEM DECYZJĘ REFORMACYJNĄ NA PODSTAWIE ART. 233 § 1 PKT 2 LIT. A) ORDYNACJI NIE MOŻE USTALIĆ WIELKOŚCI ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO W WYSOKOŚCI WYŻSZEJ NIŻ UCZYNIŁ TO ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI (TAK "ORDYNACJA PODATKOWA. KOMENTARZ 2011" UNIMEX, STRONA 367 - 368). SĄD ROZPOZNAJĄCY NINIEJSZĄ SPRAWĘ W PEŁNI PODZIELA POWYŻSZY POGLĄD. DECYZJA ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI ZOSTAŁA SKUTECZNIE DORĘCZONA PRZED UPŁYWEM TERMINU OKREŚLONEGO W ART. 68 § 4 ORDYNACJI PODATKOWEJ, ZATEM ZARZUT PRZEDAWNIENIA WYWODZONY W SKARDZE NIE ZOSTAŁ UZNANY ZA ZASADNY. W OCENIE SĄDU NIE JEST RÓWNIEŻ TRAFNY ZARZUT NARUSZENIA ART. 20 UST. 1 I 3 USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH. ZGODNIE Z TREŚCIĄ ART. 20 UST. 1 U.P.D.F., ZA PRZYCHODY Z INNYCH ŹRÓDEŁ, O KTÓRYCH MOWA W ART. 10 UST. 1 PKT 9, UWAŻA SIĘ W SZCZEGÓLNOŚCI "PRZYCHODY NIE ZNAJDUJĄCE POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH." W MYŚL ART. 20 UST. 3 TEJ USTAWY WYSOKOŚĆ PRZYCHODÓW NIEZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH LUB POCHODZĄCYCH ZE ŹRÓDEŁ NIEUJAWNIONYCH USTALA SIĘ NA PODSTAWIE PONIESIONYCH PRZEZ PODATNIKA W ROKU PODATKOWYM WYDATKÓW I WARTOŚCI ZGROMADZONEGO W TYM ROKU MIENIA, JEŻELI WYDATKI TE I WARTOŚCI NIE ZNAJDUJĄ POKRYCIA W MIENIU ZGROMADZONYM W ROKU PODATKOWYM ORAZ W LATACH POPRZEDNICH, POCHODZĄCYM Z PRZYCHODÓW OPODATKOWANYCH LUB WOLNYCH OD OPODATKOWANIA. JAK WYNIKA Z PRZYTOCZONEGO WYŻEJ PRZEPISU ART. 20 UST. 3 U.P.D.F., KONSTRUKCJA PRZYCHODÓW ZE ŹRÓDEŁ NIEUJAWNIONYCH LUB NIEZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W ŹRÓDŁACH UJAWNIONYCH OPIERA SIĘ NA PRZYROŚCIE AKTYWÓW PODATNIKA, JAK RÓWNIEŻ NA WYSOKOŚCI JEGO WYDATKÓW. ORGAN PODATKOWY WYSOKOŚĆ PRZYCHODU PODATNIKA USTALA NA PODSTAWIE ZNAMION ZEWNĘTRZNYCH, TJ. WYDATKÓW ŚWIADCZĄCYCH O SYTUACJI EKONOMICZNEJ PODATNIKA. W TYM CELU PRZYRÓWNUJE WYSOKOŚĆ WYDATKÓW, JAKIE PODATNIK PONIÓSŁ W CIĄGU ROKU PODATKOWEGO, DO UZYSKANYCH PRZYCHODÓW, ZARÓWNO OPODATKOWANYCH, JAK I ZWOLNIONYCH Z OPODATKOWANIA, ORAZ ZASOBÓW FINANSOWYCH, KTÓRE ZGROMADZIŁ WCZEŚNIEJ. W PRZYPADKU USTALENIA, ŻE PONIESIONE WYDATKI PRZEKRACZAJĄ PRZYCHODY ORAZ ZGROMADZONE WCZEŚNIEJ ZASOBY FINANSOWE, ORGAN PODATKOWY ZYSKUJE UPRAWNIENIA DO PRZYJĘCIA, ŻE POWSTAŁA RÓŻNICA STANOWI PRZYCHÓD PODATNIKA NIEZNAJDUJĄCY POKRYCIA W UJAWNIONYCH ŹRÓDŁACH LUB POCHODZĄCY ZE ŹRÓDEŁ NIEUJAWNIONYCH (POR. WYROK NACZELNEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO Z DNIA 21 MARCA 2007 R., SYGN. AKT II FSK 437/06). ORGANY PODATKOWE NIE MAJĄ OBOWIĄZKU POSZUKIWANIA FAKTYCZNEGO ŹRÓDŁA, Z KTÓREGO ZOSTAŁY POKRYTE OWE WYDATKI, A JEDYNIE POWINNOŚĆ STWIERDZENIA WIELKOŚCI PONIESIONYCH PRZEZ PODATNIKA WYDATKÓW, A TAKŻE TO CZY PONIESIONE WYDATKI MIESZCZĄ SIĘ W ZGROMADZONYM PRZEZ NIEGO MIENIU, O KTÓRYM MOWA W TYM PRZEPISIE. MIENIE ZGROMADZONE PRZEZ PODATNIKA W LATACH POPRZEDZAJĄCYCH ROK, W KTÓRYM DOKONANO WYDATKÓW, ABY MOGŁO STANOWIĆ ŹRÓDŁO POKRYCIA WYDATKÓW PONIESIONYCH W ROKU NASTĘPNYM, W MYŚL ART. 20 UST. 3 U.P.D.F., MUSI MIEĆ WALOR LEGALNOŚCI, TZN. MUSI POCHODZIĆ WYŁĄCZNIE Z OPODATKOWANYCH PRZYCHODÓW ALBO Z PRZYCHODÓW ZWOLNIONYCH Z OBOWIĄZKU PODATKOWEGO, (POR. WYROK NSA Z DNIA 15 STYCZNIA 2009 R., SYGN. AKT II FSK 1442/07). O ILE ZATEM W POSTĘPOWANIU PODATKOWYM DOTYCZĄCYM DOCHODU Z NIEUJAWNIONYCH ŹRÓDEŁ PRZYCHODU ZOSTANIE STWIERDZONE PONIESIENIE WYDATKÓW PRZEKRACZAJĄCYCH ZNACZNIE ZEZNANY DOCHÓD, TO NA PODATNIKU CIĄŻY WYKAZANIE, ŻE WYDATKI TE ZNAJDUJĄ POKRYCIE W OKREŚLONYM ŹRÓDLE PRZYCHODÓW LUB POSIADANYCH ZASOBACH, POCHODZĄCYCH Z TZW. LEGALNYCH ŹRÓDEŁ. ISTOTĄ POWYŻSZEJ REGULACJI JEST BOWIEM OPODATKOWANIE ZGROMADZONEGO PRZEZ PODATNIKA MIENIA, NIEZNAJDUJĄCEGO POKRYCIA W MIENIU OPODATKOWANYM LUB WOLNYM OD OPODATKOWANIA, KTÓRE WCZEŚNIEJ MIMO ISTNIENIA OBOWIĄZKU NIE ZOSTAŁO OPODATKOWANE. TEGO RODZAJU CIĘŻAR DOWODZENIA WYMUSZA NA PODATNIKU USTAWODAWCA POPRZEZ WYKORZYSTANIE KONSTRUKCJI DOMNIEMANIA PRAWNEGO ZAWARTEGO W ART. 20 UST. 3 U.P.D.F. WYJAŚNIENIA PODATNIKA STANOWIĄ DOWÓD W TAKIM POSTĘPOWANIU, LECZ PODLEGAJĄ OCENIE ORGANU PODATKOWEGO I ICH WARTOŚĆ DOWODOWA ZALEŻY OD TEGO CZY SĄ ONE PRAWDOPODOBNE (POR. WYROK NSA Z DNIA 21 MARCA 1996 R., SYGN. AKT SA/WR 1905/96). ORGANY PODATKOWE NIE MAJĄ - W SPRAWACH DOCHODU Z NIEUJAWNIONYCH ŹRÓDEŁ PRZYCHODU - OBOWIĄZKU POSZUKIWANIA Z WŁASNEJ INICJATYWY DOWODÓW POTWIERDZAJĄCYCH STANOWISKO PODATNIKA. TEN OSTATNI POWINIEN, W TROSCE O OCHRONĘ WŁASNEGO INTERESU, AKTYWNIE WŁĄCZYĆ SIĘ DO POSTĘPOWANIA, PRZEDSTAWIAJĄC STOSOWNĄ DOKUMENTACJĘ LUB POWOŁUJĄC SIĘ NA INNE DOWODY UMOŻLIWIAJĄCE ODTWORZENIE STANU FAKTYCZNEGO SPRAWY (POR. WYROK NSA Z DNIA 2 KWIETNIA 2008 R., SYGN. AKT II FSK 121/07). PRZY TYM OPÓŹNIENIE W ZGŁASZANIU WNIOSKÓW DOWODOWYCH, ZMIENNOŚĆ ARGUMENTACJI W NICH ZAWARTYCH SĄ PRZESŁANKAMI, NA PODSTAWIE KTÓRYCH ORGAN PODATKOWY MOŻE DOKONYWAĆ OCENY WIAROGODNOŚCI DOWODÓW. Z UWAGI NA SPECYFICZNY CHARAKTER POSTĘPOWANIA PODATKOWEGO PROWADZONEGO W TRYBIE ART. 20 UST. 3 U.P.D.O.F., ORGAN PODATKOWY OBOWIĄZANY JEST PRZEPROWADZIĆ ZE SZCZEGÓLNĄ STARANNOŚCIĄ POSTĘPOWANIE DOWODOWE. W OCENIE SĄDU STWIERDZIĆ NALEŻY, ŻE W PRZEDMIOTOWEJ SPRAWIE POSTĘPOWANIE DOWODOWE BYŁO STARANNE, NIE DOSZŁO DO NARUSZENIA PRZEPISÓW POSTĘPOWANIA ART. 121, ART. 122, ART. 123 § 1, ART. 124, ART. 180, ART. 181, ART. 187, ART. 188, ART. 190, ART. 210 § 1 I 4 USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. - ORDYNACJA PODATKOWA (DZ. U. Z 2005 R., NR 8, POZ. 60 ZE ZM.). WBREW TWIERDZENIOM SKARŻĄCEGO, NIE WYKAZANO BOWIEM BRAKU NALEŻYTEJ STARANNOŚCI W PROWADZENIU NINIEJSZEJ SPRAWY PRZEZ ORGANY OBU INSTANCJI WYRAŻAJĄCYM SIĘ W JEJ ROZSTRZYGNIĘCIU BEZ PEŁNEJ ZNAJOMOŚCI JEJ STANU FAKTYCZNEGO ORAZ MATERIAŁU DOWODOWEGO ZGROMADZONEGO W SPRAWIE. ARGUMENTY STRONY SKARŻĄCEJ DOTYCZĄCE ŚRODKÓW TRANSFEROWANYCH I PRZYWOŻONYCH ZE STANÓW ZJEDNOCZONYCH AMERYKI PÓŁNOCNEJ W 1992 R., PO TRWAJĄCYM OD 1987 ROKU POBYCIE BYŁY PRZEDMIOTEM OCENY ZARÓWNO WOJEWÓDZKIEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO W GDAŃSKU Z DNIA 18 GRUDNIA 2007 R., SYGN. AKT L SA/GD 851/07, JAK I NACZELNEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO Z DNIA 10 PAŹDZIERNIKA 2008 R., SYGN. AKT II FSK 847/08, ODDALAJĄCEGO SKARGĘ KASACYJNĄ A.G. ORZECZENIE PRAWOMOCNIE WIĄŻE STRONY I SĄD, KTÓRY JE WYDAŁ (ART. 170 USTAWY Z DNIA 30 SIERPNIA 2002 R. PRAWO O POSTĘPOWANIU PRZED SĄDAMI ADMINISTRACYJNYMI - (T.J. DZ. U. Z 2012 R. POZ. 270)). ISTOTNE JEST USTALENIE, ŻE SKARŻĄCY DOSTARCZYŁ DOWODY POZWALAJĄCE NA USTALENIE, ŻE PRZEBYWAŁ W USA I TAM PRACOWAŁ, NIE WYKAZAŁ NATOMIAST WYSOKOŚCI ZAROBKÓW, NIE UJAWNIŁ PRZYCHODU Z PRACY ZA GRANICĄ, ZATEM BRAK PODSTAW DO UZNANIA, ŻE POSIADAŁ ŚRODKI W KWOTACH DOWODZONYCH POCHODZĄCE ZE ŹRÓDEŁ OPODATKOWANYCH I WOLNYCH OD PODATKU. SĄD ROZPOZNAJĄCY NINIEJSZĄ SPRAWĘ PODZIELA POGLĄD, ŻE UMOWA O UNIKANIU PODWÓJNEGO OPODATKOWANIA NIE STANOWI SAMODZIELNEJ PODSTAWY DOWODZENIA BRAKU PRZESŁANEK INFORMOWANIA POLSKICH ORGANÓW O WPROWADZONYCH NA TEREN KRAJU ŚRODKACH FINANSOWYCH RÓWNIEŻ ZWOLNIONYCH OD PODATKU. PODKREŚLIĆ NALEŻY, ŻE ORGANY PODATKOWE DZIAŁAJĄCE ZGODNIE Z ART. 122 I 123 ORDYNACJI PODATKOWEJ ORAZ ART. 180, 181, 187, 190, 210 § 1 PKT 6 W ZW. Z ART. 210 § 4 ORDYNACJI PODATKOWEJ USTALIŁY DOCHODY SKARŻĄCEGO, UWZGLĘDNIAJĄC ZAPISY KSIĘGI PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW ZA 2003 ROK, TREŚĆ AKTU NOTARIALNEGO Z 22 SIERPNIA 2003 R., INFORMACJĘ O UZYSKANYM KREDYCIE, PRZELEWACH OD E.W. ORAZ NALEŻNOŚCIACH Z TYTUŁU ODSETEK BANKOWYCH. W ZŁOŻONEJ SKARDZE PODATNIK TYCH USTALEŃ NIE KWESTIONUJE. PRZEKONANIE PODATNIKA O WYSTARCZAJĄCYM W POSTĘPOWANIU PODATKOWYM UPRAWDOPODOBNIENIU POSIADANIA PIENIĘDZY NIE JEST UZASADNIONE, JAKO ŻE POSTĘPOWANIE DOTYCZY OPODATKOWANIA PRZYCHODÓW UZYSKANYCH ZE ŹRÓDEŁ NIEJAWNYCH LUB NIEZNAJDUJĄCYCH POKRYCIA W ŹRÓDŁACH UJAWNIONYCH, ZATEM ISTOTNE JEST WYKAZANIE, ŻE POSIADANE ŚRODKI SPEŁNIAJĄ WYMOGI PODDANIA KONTROLI DLA CELÓW FISKALNYCH. ORGAN PODATKOWY PRAWIDŁOWO NA PODSTAWIE OŚWIADCZENIA A.G. (KARTA 188, TOM 1.), USTALIŁ TEŻ WYDATKI W 2003 ROKU. ORGANY DOKONAŁY USTALEŃ WYDATKÓW Z TYTUŁU WYŻYWIENIA, ODZIEŻY, UTRZYMANIA MIESZKANIA, UBEZPIECZENIA, WYPOCZYNKU, MEDIÓW, LECZENIA I SPŁATY KREDYTU NA PODSTAWIE OŚWIADCZENIA ZŁOŻONEGO PRZEZ PODATNIKA (K. 354, TOM 1.). SPÓR W NINIEJSZEJ SPRAWIE DOTYCZY WYDATKÓW PONIESIONYCH NA BUDOWĘ DOMU W M. A.G. W ZŁOŻONYM OŚWIADCZENIU PODAŁ KWOTĘ 190.305,02 ZŁOTYCH, PODCZAS GDY ORGAN USTALIŁ WYDATKI W KWOCIE 233.994,76 ZŁ. W TABELI K. 11 UZASADNIENIA ZASKARŻONEJ DECYZJI PRECYZYJNIE WSKAZANO WYKONAWCÓW, DATY I KWOTY ZAPŁATY, SPOSÓB PŁATNOŚCI. W ZŁOŻONEJ SKARDZE PODATNIK NIE KWESTIONUJE PRAWIDŁOWOŚCI WYLICZENIA WYDATKÓW. W OCENIE SĄDU USTALENIA ZOSTAŁY POCZYNIONE PRAWIDŁOWO NA PODSTAWIE ZEBRANEGO W SPRAWIE MATERIAŁU DOWODOWEGO. UZASADNIENIE ZASKARŻONEJ DECYZJI SPEŁNIA WYMOGI ART. 210 § 1 ORDYNACJI PODATKOWEJ, RÓWNIEŻ W ZAKRESIE POWOŁANIA PODSTAWY PRAWNEJ, JAK RÓWNIEŻ UZASADNIENIA FAKTYCZNEGO I PRAWNEGO. ORGAN ZEBRAŁ I ROZPATRZYŁ CAŁY MATERIAŁ DOWODOWYM, WYDAJĄC JAKO ORGAN DRUGIEJ INSTANCJI ORZECZENIE NA KORZYŚĆ PODATNIKA. POSTĘPOWANIE PODATKOWE ZOSTAŁO PRZEPROWADZONE ZGODNIE Z ZASADAMI ART. 121 I 124 ORDYNACJI PODATKOWEJ, NIE NARUSZONO ART. 4 EUROPEJSKIEGO KODEKSU DOBREJ ADMINISTRACJI, UMOWY Z DNIA 8 PAŹDZIERNIKA 1974 R., O UNIKANIU PODWÓJNEGO OPODATKOWANIA ORAZ ART. 2, 7, 8 I 32 ORAZ 217 KONSTYTUCJI RP. NIE NARUSZA ZASAD KONSTYTUCYJNYCH WYDANIE ORZECZENIA NA PODSTAWIE PRZEPISÓW USTAWY ZGODNYCH Z USTAWĄ ZASADNICZĄ. Z TYCH WZGLĘDÓW, WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU DZIAŁAJĄC NA PODSTAWIE ART. 151 USTAWY PRAWO O POSTĘPOWANIU PRZED SĄDAMI ADMINISTRACYJNYMI, ORZEKŁ JAK W SENTENCJI.