II FSK 1068/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Dariusz Skupień, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 13 kwietnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S.A. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 1075/13 w sprawie ze skargi P. S.A. z siedzibą w K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 8 maja 2013 r. nr [...], [...] w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 15 listopada 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 1075/13 oddalił skargi P. S.A. z siedzibą w K. (dalej: "Spółka") na postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 8 maja 2013 r. w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco. Na podstawie przekazanych przez Wydział Podatków i Opłat Urzędu Miasta K. tytułów wykonawczych od nr [...] do nr [...], organ egzekucyjny podjął czynności egzekucyjne wobec Spółki zmierzające do wyegzekwowania zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości objętych tymi tytułami. O prowadzonej egzekucji administracyjnej Spółka została poinformowana zawiadomieniem o zajęciu prawa majątkowego z dnia 21 lutego 2013 r., stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego, które zostało doręczone w dniu 25 lutego 2013 r. Wraz z powyższym zawiadomieniem zobowiązany podmiot otrzymał odpisy ww. tytułów wykonawczych. W związku z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym, w dniu 1 marca 2013 r. (data nadania w placówce pocztowej) Spółka złożyła zarzuty wskazując naruszenie art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 229, poz.1954 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") wskutek: - nieuwzględnienia treści przepisów art. 59 § 1 w zw. z art. 60 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "O.p.") poprzez przyjęcie przez wierzyciela, że nie jest możliwe wygaśnięcie obowiązku podatkowego wskutek uiszczenia podatku przez podmiot niebędący podatnikiem w okresie od maja 2007 r. do maja 2008 r., a w konsekwencji kwota ta nie powinna być dochodzona w drodze postępowania egzekucyjnego bowiem zobowiązanie w tej części wygasło, - naruszenia art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm., dalej: "k.p.a.") w zw. z art. 51 § 1 w zw. z art. 53 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że po stronie dłużnika doszło do powstania zaległości podatkowych w okresie od maja 2007 r. do maja 2008 r., w związku z tym wskazane w upomnieniu z dnia 7 listopada 2012 r. odsetki za wymieniony okres nie powinny być naliczone, zaś kwota tych odsetek nie powinna być dochodzona w postępowaniu egzekucyjnym ponieważ obowiązek podatkowy w tym zakresie nie istnieje, - naruszenia art. 62 ust. 1 O. p. poprzez błędne dokonanie zaliczenia wpłaconych przez dłużniczkę kwot na poczet wygasłego zobowiązania podatkowego. W konsekwencji wniesiono o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a. oraz wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpoznania zarzutów na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. Pismem z dnia 5 marca 2013 r. (nadanym na poczcie w dniu 15 marca 2013 r.) Spółka sformułowała dodatkowy zarzut, o którym mowa w art. 33 pkt 8 u.p.e.a. poprzez zajęcie rachunku bankowego Spółki w sytuacji, gdy skuteczna i mniej uciążliwa egzekucja może być prowadzona z pozostałych składników majątkowych. Postanowieniami z dnia 26 marca 2013 r. Prezydent Miasta K. odpowiednio: - działając na podstawie art. 33 pkt 1, art. 34 oraz art. 18 u.p.e.a. w związku z art. 124 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 267 ze zm.) po rozpoznaniu zarzutu na postępowanie egzekucyjne wniesionego w piśmie z dnia 1 marca 2013 r. uznał go za nieuzasadniony, - działając na podstawie art. 57 oraz art. 124 K.p.a. w związku z art. 27 § 1 pkt 9, art. 34 oraz art. 18 u.p.e.a. po rozpoznaniu zarzutu na postępowanie egzekucyjne wniesionego pismem z dnia 5 marca 2013 r. odmówił jego uwzględnienia z uwagi na uchybienie siedmiodniowemu terminowi do jego wniesienia. W zażaleniu na pierwsze z wymienionych postanowień pełnomocnik Spółki zarzucając organowi naruszenie przepisów wskazanych w sformułowanych pierwotnie zarzutach zażądał uchylenia tego postanowienia w całości i umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 19 u.p.e.a. w związku z art. 144 i 138 § 1 pkt 2 K.p.a. Drugiemu z zaskarżonych postanowień zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 128 K.p.a. w związku z art. 17 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy pismo wniesione przez dłużniczkę było błędnie zatytułowane jako zarzut, a w rzeczywistości z jego treści wynikało, że stanowiło ono skargę na czynność organu egzekucyjnego. Ponadto zarzucono naruszenie art. 50 K.p.a. w związku z art. 17 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie, a co za tym idzie zaniechanie wezwania Spółki do złożenia wyjaśnień, w sytuacji gdy jej pismo ze względu na błędne zatytułowanie stwarzało wątpliwości co do jego interpretacji. Na koniec zażądano uchylenia zaskarżonego postanowienia w całości na podstawie art. 138 § 1 pkt. 2 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. Postanowieniami z dnia 8 maja 2013 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie utrzymało w mocy zakwestionowane rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. W skargach skierowanych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik Spółki uzupełnił zarzuty zażaleń wytykając organowi odwoławczemu nadto uchybienie: - art. 53 § 1 w zw. z 59 § 1 O.p. poprzez ich niezastosowanie, względnie nieprawidłowe zastosowanie, skutkujące błędnym ustaleniem, że zaplata podatku przez osobę trzecią jest bezskuteczna i w konsekwencji błędnym stwierdzeniem, że mimo zapłaty podatku organ może naliczać odsetki od uiszczonej kwoty podatku (odnośnie postanowienia nr [...]). - art. 8 i 11 w zw. z art. 107 § 3 K.p.a. poprzez nieustosunkowanie się Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie do zarzutów podniesionych przez Spółkę w treści zażalenia (odnośnie postanowienia nr [...]). Organ drugiej instancji pominął wyjaśnienia Spółki, że składając pismo z dnia 15 marca 2013 r. chciała skorzystać ze swojego uprawnienia do złożenia skargi na czynność organu egzekucyjnego. W konsekwencji zażądano uchylenia zaskarżonych postanowień oraz poprzedzających je postanowień organu pierwszej instancji. W odpowiedziach na skargi organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w obu sprawach wniósł o ich oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wskazanym na wstępie wyrokiem oddalił skargi. Sąd odnosząc się do pierwszego z zaskarżonych postanowień wyjaśnił, że organy obu instancji uznały za nieuzasadniony zarzut oparty na przepisie art. 33 pkt 1 u.p.e.a. o wygaśnięciu zobowiązań podatkowych ciążących na Spółce z tytułu podatku od nieruchomości na skutek uiszczenia tego podatku przez inny podmiot niebędący podatnikiem. Istota sporu w tym postępowaniu sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy wpłata podatku dokonana przez inny (niż podatnik) podmiot, która następnie została na żądanie tego podmiotu mu zwrócona, może być traktowana jako zapłata podatku przez podatnika. W tej kwestii Sąd odniósł się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 maja 2008 r., sygn. akt I FPS 8/07, i stwierdził, że znajduje ona pełne zastosowanie w niniejszej sprawie. Sąd wyjaśnił, że z bezspornych ustaleń faktycznych wynika, że podmiot trzeci tj. B. [...] uiszczał podatek od nieruchomości w związku z umownym korzystaniem z nieruchomości, której właścicielem była Spółka. Podmiot trzeci zażądał zwrotu uiszczonych kwot od organu pierwszej instancji, a ten niniejszego zwrotu dokonał, uznając, że wpłata nie pochodziła od podatnika podatku. Strona skarżąca w dniach 21 i 23 listopada 2012 r. dokonała wpłaty w łącznej kwocie 133.300.00 zł, którą to kwotę organ pierwszej instancji zaliczył na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami w podatku od nieruchomości za okres od maja 2007 r. do maja 2008 r., które według Spółki wygasły na skutek zapłaty przez osobę trzecią (BP Europa). Sąd ocenił, że w rozpoznawanej sprawie nie można uznać, że doszło do zapłaty należnego podatku, ponieważ uiszczony on został przez nieuprawniony podmiot i jemu zwrócony. W związku z tym, że podatek od nieruchomości nie został zapłacony w terminie, organ prawidłowo naliczał także odsetki za zwłokę od powstałych zaległości podatkowych. To strona skarżąca podjęła ryzyko i mimo wiedzy, że jest podatnikiem podatku od nieruchomości (co nie było kwestionowane), umową cywilnoprawną zleciła podmiotowi trzeciemu uiszczenie spornego podatku. Sąd nie podzielił również zarzutów skargi złożonej na postanowienie w przedmiocie odmowy uwzględnienia zarzutu wniesionego pismem z dnia 5 marca 2013 r. jako wniesionego po upływie siedmiodniowego terminu ustanowionego dla jego wniesienia. Wyjaśnił, że zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zostało doręczone Spółce w dniu 25 lutego 2013 r. zatem termin do złożenia zarzutu opartego na przepisie art. 33 pkt 8 u.p.e.a. upłynął z dniem 4 marca 2013 r., natomiast Spółka nadała stosowne pismo w placówce pocztowej dopiero w dniu 15 marca 2013 r. Sąd nie zgodził się, że pismo mimo błędnego zatytułowania powinno być potraktowane jako skarga na czynności egzekucyjne - zgodnie z intencją Spółki. Wyjaśnił, że pismo to zostało zatytułowane "zarzuty do postępowania egzekucyjnego z wnioskiem o wstrzymanie egzekucji", a z jego treści jednoznacznie wynika, że intencją Spółki było zgłoszenie uzupełniającego zarzutu opartego na przepisie art. 33 pkt 8 u.p.e.a. o czym świadczy powołanie się wprost na przytoczony przepis, jak również jego uzasadnienie. Sąd przypomniał, że skargę na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego reguluje art. 54 u.p.e.a. natomiast w podstawie prawnej żądania z dnia 5 marca 2013 r. w ogóle nie powołano powyższego przepisu. Jakkolwiek w treści pisma zawarto zdanie cyt. "w wypadku stwierdzenia, iż niniejsze pismo nie stanowi zarzutów w rozumieniu art. 33 EgzAdmU wnoszę o uznanie go za skargę na czynność organu egzekucyjnego w rozumieniu art. 54 § 1 EgzAdmU oraz nadanie jej właściwego biegu", to w ocenie Sądu nie mogło ono być przesądzające o zakwalifikowaniu tego pisma jako skargi. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") oddalił skargi. Spółka wniosła skargę kasacyjną i zaskarżyła powyższy wyrok w całości zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie: - art. 33 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 59 § 1 w zw. z art. 60 § 1 pkt 2 O.p. poprzez niewłaściwą wykładnię, a w konsekwencji nieprawidłowe uznanie, że organ egzekucyjny słusznie stwierdził, że nie jest możliwe by w okresie od maja 2007 r. do maja 2008 r. nastąpiło wygaśnięcie obowiązku podatkowego przez jego zapłatę przez podmiot niebędący podatnikiem, a co za tym idzie stwierdzenie, że należność ta może być dochodzona w drodze postępowania egzekucyjnego, - art. 33 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art.7 k.p.a. w zw. z art. 51 § 1 w zw. 53 O.p. poprzez niewłaściwą wykładnię, a w konsekwencji błędne uznanie, że organ egzekucyjny słusznie stwierdził, że po stronie dłużnika doszło do powstania zaległości podatkowych w okresie od maja 2007 r. do maja 2008 r., a co za tym idzie wskazane w upomnieniu z dnia 7 listopada 2012 r. odsetki za ww. okres zostały słusznie naliczone, podczas, gdy naliczenie to było bezzasadne, zaś zobowiązanie w tejże części nie istnieje i nie powinno być dochodzone w postępowaniu egzekucyjnym, - art. 62 ust. 1 O.p. poprzez niewłaściwą wykładnię, a w konsekwencji uznanie, że wierzyciel słusznie dokonał zaliczenia wpłaconych przez dłużniczkę kwot, podczas, gdy zaliczenie to nastąpiło na poczet wygasłego zobowiązania podatkowego, - art. 128 k.p.a. w zw. z art. 17 u.p.e.a. poprzez niewłaściwą wykładnię skutkującą stwierdzeniem, że postępowanie organu administracyjnego stwierdzające, że pismo Spółki z którego wynikały jej zastrzeżenia wobec czynności organu egzekucyjnego nie stanowi skargi na czynności organu egzekucyjnego, - art. 50 k.p.a. w zw. z art. 17 u.p.e.a. poprzez niewłaściwą wykładnię prowadzącą do stwierdzenia, że zaniechanie organu pierwszej instancji polegające na braku wezwania Spółki do złożenia wyjaśnień, w sytuacji gdy pismo przez nią wniesione ze względu na błędne zatytułowanie stwarzało wątpliwości co do jego interpretacji, nie stanowi naruszenia. Wskazując powyższe uchybienia Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania , zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy pod nieobecność skarżącej Spółki. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Stanowisko strony skarżącej w istocie rzeczy wynika z oceny, że egzekwowane świadczenie podatkowe nie istniało – wygasło poprzez zapłatę dokonaną przez osobę trzecią. W dniu 26 maja 2008 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów podjął uchwale w sprawie I FPS 8/07, z której wynika, że zapłata dokonana przez inny podmiot w mieniu podatnika, czy też za podatnika nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego tego podatnika. Teza prawna i uzasadnienie prawne wymienionej uchwały są w pełni adekwatne do faktycznego i prawnego stanu rozpoznanej niniejszym sprawy. Na podstawie art. 269 p.p.s.a. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego są wiążące – na podstawie i w rozumieniu przywołanego przepisu prawa. Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w sprawie podziela oceny prawne tej uchwały i nie znajduje dostatecznych podstaw do ponownego wystąpienia o podjęcie uchwały w tym przedmiocie. Zobowiązanie podatkowe strony nie wygasło w wyniku zapłaty przez osobę trzecią, a więc mogło stanowić przedmiot egzekucji administracyjnej. Niezasadne są również argumenty, że wniosek wszczynający postępowanie był skargą na czynność egzekucyjną. Wzmiankowany wniosek zobowiązanego – dużego podmiotu gospodarczego będącego osobą prawną: spółką akcyjną - był zarzutami w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, które zostały rozpatrzone. Problematyka skargi tego podmiotu na czynności egzekucyjne została natomiast rozpoznana – na tym samym posiedzeniu Sądu – w sprawie II FSK 1069/14. Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił.