II FSK 837/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Anna Dumas (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Wojciech Stachurski, Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 12 maja 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "M." sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 20 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Op 609/13 w sprawie ze skargi "M." sp. z o.o. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 15 maja 2013 r. nr IPTPB3/423-53/13-4/MF, IPTPB3/423-53/13-5/MF w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 15 maja 2013 r. nr IPTPB3/423-53/13-4/MF, IPTPB3/423-53/13-5/MF, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz "M." sp. z o.o. z siedzibą w P. kwotę 820 (słownie: osiemset dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. II FSK 837/14 UZASADNIENIE Wyrokiem z dnia 20 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Op 609/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę spółki z o.o. "M." sp. z o.o. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów (Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi) z dnia 15 maja 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że w dniu 5 lutego 2013 r. spółka złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, wskazując, iż zgodnie z wyrokiem sądu spółka, jako odpowiedzialna solidarnie z głównym wykonawcą, zobowiązana jest do zapłaty za prace wykonane przez podwykonawcę, czego efektem jest podwójna zapłata za te same roboty budowlane: raz na rzecz głównego wykonawcy, a następnie - zgodnie z wyrokiem sądowym - za te same usługi dla podwykonawcy. Główny wykonawca (spółka z o.o.) jest w stanie upadłości, a należność z tytułu zapłaty podwykonawcy będzie zgłoszona do masy upadłościowej. Spółka prowadzi działalność wyłącznie na terenie W. Specjalnej Strefy Ekonomicznej, której część podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka prowadzi również działalność niepodlegającą zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych. Po przedstawieniu dodatkowych okoliczności faktycznych, zadano następujące pytania: 1. Czy kwota zasądzona na rzecz podwykonawcy (należność główna, odsetki, zwrot kosztów procesu) jest kosztem uzyskania przychodu? 2. Jeżeli kwota zasądzona na rzecz podwykonawcy jest kosztem uzyskania przychodu, czy należy ją przypisać do kosztu strefowego czy pozastrefowego? 3. Jeżeli kwota zasądzona na rzecz podwykonawcy jest kosztem uzyskania przychodu - to w jakim momencie - w dacie otrzymania wyroku sądowego czy faktycznie dokonanej zapłaty? 4. Czy kwota zasądzona na rzecz podwykonawcy powinna zwiększyć wartość środka trwałego, na którego budowę została poniesiona niezależnie czy był on już przyjęty do użytkowania czy też jest w trakcie budowy, czy też powinna być zaliczona w koszty, jeżeli kosztem podatkowym stanie się po przyjęciu środka trwałego do użytkowania? Zdaniem spółki, ponieważ przepisy ustaw o podatku dochodowym nie zawierają szczególnych uregulowań w sprawie zaliczania do kosztów podatkowych wydatków związanych z prowadzeniem sporów w sprawach gospodarczych, zastosowanie znajdą ogólne zasady dotyczące rozliczania takich kosztów, tj. art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.) - zwanej dalej - u.p.d.o.p. W ocenie spółki przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania i nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu. Spółka stwierdziła ostatecznie, że: (1) zasadnym będzie zaliczenie zasądzonej kwoty do kosztów uzyskania przychodów; (2) kwota zasądzona na rzecz podwykonawcy stanowi koszt uzyskania przychodu i należy ją przypisać do kosztu strefowego; (3) kosztów tych nie będzie można przypisać bezpośrednio do konkretnych przychodów, należy je uznać za koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami; powinny być one potrącane w dacie poniesienia (art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p.); (4) jeżeli jednak spółka nie odda do użytkowania przedmiotowego środka trwałego, to poniesiony wydatek na rzecz podwykonawcy również rozliczyć należy w wartości początkowej środka trwałego. W dniu 15 maja 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wydał interpretację indywidualną uznającą stanowisko przedstawione przez spółkę za nieprawidłowe. Minister Finansów uznał, że zapłata zasądzonej na rzecz podwykonawcy kwoty wynikającej z wyroku sądu zobowiązującego spółkę, jako odpowiedzialną solidarnie z głównym wykonawcą do zapłaty za prace wykonane przez podwykonawcę, nie stanowi dla spółki kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W uzasadnieniu podano, że konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Organ wskazał, iż z przepisu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wynika, że kosztem uzyskania przychodów może być jedynie koszt poniesiony przez podatnika. Zauważył dalej, że sformułowana przez ustawodawcę definicja nie odwołuje się do pojęć takich jak: "wydatek", "zapłata", "płatność". Oznacza to, że w ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych jako zasadę przyjmuje tzw. "memoriałową" (a nie "kasową") metodę rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji koszt winien odnosić się do konkretnej operacji gospodarczej i być zarachowany w księgach rachunkowych na podstawie faktury lub innego dowodu. Taki wniosek wypływa również z brzmienia art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. W związku z powyższą oceną stwierdzono, że odpowiedź na pozostałe pytania (nr 2, nr 3, nr 4) stała się bezprzedmiotowa. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji. W skardze pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości i uznanie stanowiska prezentowanego przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej za prawidłowe, zarzucając naruszenie: 1) prawa materialnego, poprzez błędną interpretację art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., 2) przepisów postępowania mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, tj.: - art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137 poz. 926 ze zm., zwanej dalej – O.p.), poprzez wykroczenie przez organ podatkowy poza prawnie wyznaczone granice, - art. 121 § 1 O.p., przez naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych, - art. 122 O.p., przez naruszenie zasady podejmowania przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, - art. 124 O.p., przez naruszenie zasady wyjaśniania stronom zasadności przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w wydanej interpretacji. W zaskarżonym wyroku WSA w Opolu stwierdził, że nie ulega wątpliwości, iż sporne wydatki poniesione z związku z zasądzonymi przez sąd kwotami są związane z działalnością gospodarczą spółki. Jednakże w świetle art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. sam związek z prowadzoną działalnością gospodarczą jest niewystarczający, aby uznać określony wydatek za koszt uzyskania przychodów. Stanowiąc ten przepis ustawodawca jednoznacznie odwołał się do związku wydatku z przychodami. Oznacza to, że wydatek związany z działalnością gospodarczą będzie kosztem podatkowym, jeżeli równocześnie wystąpi jego związek z przychodem (zabezpieczeniem lub zachowaniem źródła przychodów). Nie przeczy temu wskazywana we wniosku interpretacja indywidualna, w której także podkreślono, że warunkiem niezbędnym do uznania wydatków za koszt uzyskania przychodów jest istnienie takiego związku przyczynowo–skutkowego. Niezbędnym jest by w rezultacie poniesienia wydatków wnioskodawca mógł oczekiwać zwiększenia swoich przychodów, względnie zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu. Zdaniem Sądu, podatnik nie wykazał istnienia takiego związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem, podobnie jak nie wykazał, że poniesienie wydatku miało na celu zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów. Sąd zgodził się ze stanowiskiem skarżącej, że wydatek poniesiony "pierwotnie" na rzecz generalnego wykonawcy miał niewątpliwie związek z uzyskanym przychodem. Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika natomiast by zapłata zasądzonej na rzecz podwykonawcy kwoty wynikającej z wyroku sądu zobowiązującego spółkę, jako odpowiedzialną solidarnie z głównym wykonawca za prace wykonane przez podwykonawcę, miała przyczynić się do uzyskania przychodu (nie dlatego przecież spółka poniosła taki wydatek) czy zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Spółka nie przedstawiła takich okoliczności. Wydatek ten ani nie przyczynił się, ani też nie mógł przyczynić się do powstania przychodu, wnioskodawca nie wykazał także, iż został on poniesiony w celu zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Ponadto, zdaniem Sądu, ze stanu faktycznego wynika, że główny wykonawca jest w stanie upadłości, zatem należność z tytułu zapłaty podwykonawcy będzie zgłoszona do masy upadłości. Powyższe wskazuje, że nie ma pewności, iż wartość poniesionego wydatku nie zostanie spółce zwrócona w jakikolwiek sposób. Zatem nie została także spełniona przesłanka definitywnego poniesienia kosztu. Sąd wyjaśnił także, że podnoszone dopiero na etapie skargi argumenty, zmierzające do wykazania, iż gdyby spółka nie dokonała przedmiotowej zapłaty, mogłaby ponieść wyższe koszty spowodowane, np. egzekucją zobowiązania, nie mogą mieć wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. Sąd nie znalazł także podstaw do uwzględnienia zarzutów w zakresie naruszenia artykułów Ordynacji podatkowej. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od ww. wyroku spółka zaskarżyła go w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego przez sąd administracyjny oraz organy administracji w postępowaniu, którego sądową ocenę i weryfikację przeprowadził WSA w Opolu, tj.: art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. poprzez dokonanie błędnej wykładni ww. przepisów i w efekcie tego nieuznanie, iż kwota zasądzona na rzecz podwykonawcy (należność główna, odsetki, zwrot kosztów procesu) jest kosztem uzyskania przychodu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Uzasadniony jest zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 u.p.d.op. poprzez dokonanie błędnej wykładni i nieuznanie, że kwota zasądzona na rzecz podwykonawcy jest kosztem uzyskania przychodu. Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy zalicza się do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione przez inwestora na rzecz podwykonawcy w ramach odpowiedzialności solidarnej inwestora, które nie zostały zwrócone w jakikolwiek sposób przez wykonawcę. Dokonując analizy powyższej kwestii należy wyjaśnić, że konstrukcja kosztów uzyskania przychodów, określona w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. oparta jest na swoistej klauzuli generalnej, która stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 u.p.d.op. W orzecznictwie i literaturze przedmiotu przyjmuje się, że uznanie wydatku za koszt uzyskania przychodu może nastąpić pod następującymi warunkami: wydatek musi: a) zostać poniesiony przez podatnika, b) być definitywny (rzeczywisty), c) pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, d) być poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, e) zostać właściwie udokumentowany. Zasadność poniesienia wydatku należy ocenić na podstawie jego związku z uzyskanym przychodem, mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów - wydatek winien przynajmniej potencjalnie wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u danego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wielokrotnie wypowiadano się na temat charakteru związku między wydatkami a przychodem, który musi zaistnieć, aby wydatki mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów podatnika (por. np. wyroki NSA z dnia 2 sierpnia 1995 r. sygn. IIISA 502/94 - ONSA 1996 nr 2, poz. 95; z dnia 20 listopada 1998 r. sygn. SA/Rz 406/98; z dnia 18 lutego 1999 r. sygn. ISA/Kr 1448/97). Sięgając tylko do literalnego brzmienia cytowanego art. 15 u.p.d.op., należy stwierdzić, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu (czy zabezpieczeniem jego źródła) musi zachodzić związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Wydatek należy ocenić na podstawie jego związku z uzyskanym przychodem, mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów - wydatek winien przynajmniej potencjalnie wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u danego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku. Decydującym kryterium przy kwalifikacji prawnej danego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. pozostaje kryterium celu poniesienia kosztu, poza tym niezbędne jest istnienie bezpośredniego lub pośredniego tylko związku pomiędzy kosztem a realizacją wymienionych w tym przepisie celów. Do przepisów regulujących wykonywanie działalności gospodarczej przez stronę należą przepisy nakładające na stronę/inwestora solidarną odpowiedzialność inwestora i generalnego wykonawcy, względnie wykonawców, za umowy z podwykonawcami (art. 647¹ § 5 k.c.). Z solidarnego charakteru zobowiązania inwestora wynika, że podwykonawca - wierzyciel - może żądać zapłaty całości albo części należności od wszystkich zobowiązanych solidarnie łącznie, od niektórych z nich lub od każdego z osobna. Oznacza to możliwość skierowania przez podwykonawcę w całości żądania zapłaty należnego wynagrodzenia bezpośrednio do inwestora. Odpowiedzialność inwestora wobec podwykonawców wynika z ustawy, ma charakter gwarancyjny, a jej ramy określa umowa wykonawcy z podwykonawcą. Inwestor nie może zatem zwolnić się od przewidzianej w art. 647¹ § 5 k.c. odpowiedzialności wobec podwykonawcy. Inwestor zobowiązany jest zapłacić podwykonawcom należne wynagrodzenie także wtedy, gdy już zapłacił całe wynagrodzenie wykonawcy. Ponoszenie tej odpowiedzialności w odniesieniu do prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej jest zatem w sposób konieczny i nieuchronny związane z wykonywaniem tej działalności - jest jednym z prawnych warunków jej wykonywania, a nadto jest jednym z elementów prawnej organizacji źródła dochodu. Jeżeli zatem, przy prowadzeniu działalności gospodarczej przez stronę, zaistnieją warunki solidarnej odpowiedzialności, wynikającej z art. 647¹ § 5 k.c., wydatek powstały z tej odpowiedzialności jest kosztem uzyskania przychodu, jako spełniający podane wyżej warunki. Pod względem prawnym wydatek ten nie różni się bowiem niczym od innych kosztów, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i na równi z innymi wydatkami zawarty jest w pojęciu kosztów uzyskania, zachowania i zabezpieczenia przychodów z tej działalności oraz nie może być traktowany jako oddzielne zdarzenie, odrębne od całokształtu prowadzonej przez stronę działalności, a nawet jakoby w ogóle z nią nie związane, gdyż składa się na ostateczny finansowo-ekonomiczny wynik podatnika. Dokonując wykładni art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. należy też uwzględnić postulowany w piśmiennictwie podatkowym sposób interpretowania prawa podatkowego, oparty na tzw. wykładni gospodarczej. Przewiduje ona m. in. przyjęcie założenia, że podatnik działa i powinien działać w sposób typowy dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, tj. przykładowo dąży do osiągnięcia zysku a nie strat. Obok racjonalności działań podatnika, drugim założeniem jest to, że wszyscy podatnicy winni podlegać adekwatnemu obciążeniu podatkowemu. Obciążenie to jest adekwatne wtedy, gdy podatnik płaci podatek w wysokości odpowiadającej ogólnym założeniom konstrukcji podatku, z uwzględnieniem przysługujących mu ulg i zwolnień (B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, ODDK, Gdańsk 2007, s. 148-149). Takie rozumienie kosztów uzyskania, oparte na ich istocie ekonomicznej, dominuje we współczesnych ustawodawstwach podatkowych (zob. R. Mastalski, Glosa do wyroku SN z dnia 26 września 1995 r., sygn. akt III ARN 32/95, opublikowane w: OSP, 1997 r., Nr 1, poz. 21). Należy uznać, że inwestor może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zapłatę określonych kwot na rzecz podwykonawców w ramach solidarnej odpowiedzialności z generalnym wykonawcą, w części, w jakiej nie zostały one zwrócone w jakikolwiek sposób przez generalnego wykonawcę, nawet wtedy, gdy już zapłacił on (inwestor) wynagrodzenie wykonawcy. Zasadą przyjętą przez polskiego ustawodawcę w podatkach dochodowych jest bowiem opodatkowanie dochodu będącego, co do zasady, nadwyżką przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p. i art. 9 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f.). Interpretacja dokonana przez organ, wskazująca sposób rozliczenia kosztów uzyskania przychodów bez uwzględnienia w ich ciężarze wydatków związanych z zapłatą podwykonawcy wynagrodzenia za wykonane prace remontowo-budowlane w ramach solidarnej odpowiedzialności z wykonawcą wynikającej z ustawy, skutkuje nałożeniem na stronę nieadekwatnych obciążeń podatkowych, sprzecznych z konstrukcją tego podatku. Kosztem uzyskania przychodu, są wszelkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości (zob. wyrok NSA z dnia 12 maja 1999 r., sygn. akt I SA/Wr 482/97). Niewątpliwie przez koszt zachowania przychodu należy rozumieć koszty związane z utrzymaniem źródła dochodu w stanie zapewniającym powstanie dochodu. Uznanie w niniejszej sprawie, że wydatek nie miał związku z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu, wykracza - zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - poza ogólną regułę wyrażoną w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Kosztami uzyskania przychodów są bowiem wszelkie koszty w szerokim tego słowa znaczeniu, a więc obok nakładów bezpośrednich, również nakłady pośrednie, straty, wydatki niezbędne, wymagające poniesienia w relacji do któregoś z elementów nakładów bezpośrednich. Zważywszy na przedstawione argumenty, uprawniona jest konstatacja, że organ podatkowy dokonał błędnej wykładni art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Rozpoznając sprawę ponownie, organ podatkowy zobowiązany jest dokonać interpretacji przepisów prawa podatkowego w kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i oceny prawnej wyrażonej w niniejszym wyroku, dokonując prawno-podatkowej kwalifikacji, jako kosztów uzyskania przychodów, wskazanych we wniosku wydatków strony. Organ powinien w szczególności mieć na uwadze, że zasądzone prawomocnym wyrokiem sądowym kwoty, związane były w sposób oczywisty z realizacją procesu inwestycyjnego, zmierzającego do realizacji przychodów podatkowych Spółki w latach kolejnych. Gdyby bowiem Spółka nie realizowała przedmiotowej Inwestycji, wówczas nie byłaby pociągnięta do solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania cywilnoprawne podwykonawców. Związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą jest w niniejszej sprawie bezpośredni i oczywisty. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a orzekł jak w sentencji o kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a.