III SA/Wa 1546/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie sędzia WSA Marek Krawczak, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant sekr. sąd. Agata Rogosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi Z. Sp. z o.o. z siedzibą we W. na postanowienie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty z tytułu obowiązkowych wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnoprawnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w W. z dnia [...] marca 2013 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Pracy i Polityki Społecznej na rzecz Z. Sp. z o.o. z siedzibą we W. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej zwany "Prezesem Zarządu PFRON" lub "Organem I instancji) decyzją z [...] stycznia 2013 r. określił spółce Z. Sp. z o.o. z siedzibą we W. (dalej zwanej "Skarżącą" lub "Spółką") wysokość zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres od maja 2001 r. do stycznia 2002 r., kwiecień 2002 r. i lipiec 2002 r. Skarżąca od powyżej decyzji złożyła odwołanie. Prezes Zarządu PFRON postanowieniem z dnia [...] marca 2013 r. zawiesił prowadzone wobec Skarżącej postępowanie "...w sprawie zwrotu kwoty 28 651, 52 zł, do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Ministra Pracy i Polityki Społecznej.". W uzasadnieniu tego postanowienia Organ I instancji wskazał, że do czasu zakończenia przez Ministra Pracy i Polityki Społecznej postępowania w przedmiocie złożonego przez Skarżącą odwołania od decyzji z [...] stycznia 2013 r., "...zakończenie postępowania w związku z wnioskami z dnia 30 lipca 2007 r., z dnia 21 września 2009 r. i z dnia 20 sierpnia 2012 r. w sprawie zwrotu kwoty 28 651,52 zł, zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, powinno ulec zawieszeniu", gdyż rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Skarżąca zażaleniem z 18 marca 2013 r. wniosła, na podstawie art. 236 w zw. z art. 239, art. 222, art. 223, art. 227 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, o uchylenie zaskarżonego postanowienia wydanego - w jej ocenie - z rażącym naruszeniem prawa, wydanego bezprawnie, oraz o uchylenie zaskarżonego postanowienia i rozstrzygniecie co do istoty sprawy na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 68 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Spółka zarzuciła rażące naruszenie prawa, w szczególności art. 201 § 1 pkt 1 oraz art. 201 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez jego nieuprawnione i bezzasadne zastosowanie. W uzasadnieniu Skarżąca wskazała, że z zagadnieniem wstępnym, zwanym też kwestią wstępną lub prejudycjalną, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. W jej ocenie jeżeli zagadnienie wykazuje jedynie pośredni, luźny związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Zdaniem Skarżącej Organ nie wskazał w uzasadnieniu postanowienia, na czym ma polegać to rozstrzygnięcie kwestii prawnych, jakie są te kwestie, które Minister, jako zagadnienie wstępne, ma rozstrzygnąć. Wskazała, iż Organ I instancji bezprawnie łączy oba niezależne od siebie postępowania. W jej przekonaniu rozstrzygnięcie w sprawie określenia wysokości zobowiązania nie stanowi żadnego zagadnienia wstępnego, gdyż z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia w przypadku spełnienia przesłanek określonych w art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej. Minister Pracy i Polityki Społecznej postanowieniem z dnia [...] maja 2013 r. utrzymał w mocy postanowienie Prezesa Zarządu PFRON z dnia 7 marca 2013 r. W ocenie Organu odwoławczego uprzednie wydanie ostatecznego orzeczenia w sprawie określenia wysokości zobowiązania Skarżącej należy potraktować jako zagadnienia wstępne, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Organ podkreślił, że przez określenie zagadnienia wstępnego należy rozumieć pewną kwestię o charakterze otwartym (tzn. jeszcze nie przesądzoną), której treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego, albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne. Z zagadnieniem wstępnym, zwanym też kwestią wstępną lub prejudycjalną, mamy do czynienia wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Minister stanął na stanowisku, że w sytuacji, w której w toku wszczętego na wniosek Skarżącej postępowania w sprawie nadpłaty Prezes Zarządu PFRON prowadzi również postępowanie w sprawie określenia zobowiązania, w pierwszej kolejności winno zapaść rozstrzygnięcie w postępowaniu prowadzonym z urzędu, a dopiero wtedy, gdy decyzja wymiarowa stanie się ostateczna - w przedmiocie nadpłaty. W związku z powyższym za zasadne Minister uznał skorzystanie z instytucji zawieszenia postępowania podatkowego. Skarżąca w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Ministra oraz poprzedzającego go postanowienia Prezesa Zarządu PFRON, a także stwierdzenie, że oba postanowienia nie podlegają wykonaniu jako wydane z rażącym naruszeniem prawa. Wniosła także o dopuszczenie dowodu z akt sprawy o sygn. akt III SA/Wa 3218/06 - na okoliczność związania Ministra, jak i Prezesa Zarządu PFRON, treścią prawomocnego orzeczenia wydanego w tej sprawie w dniu 14 lutego 2007 r. Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła rażące naruszenie prawa, w szczególności art. 201 § 1 pkt 1 oraz art. 201 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez jego nieuprawnione i bezzasadne zastosowanie, a przez to nieuprawnione zawieszenie postępowania. W ocenie Skarżącej, jeżeli zagadnienie wstępne wykazuje jedynie pośredni, luźny związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, to nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego, tak jak ma to miejsce w niniejszej sprawie. Podkreśliła, iż Organy nie wskazały w uzasadnieniu postanowień, na czym ma polegać to rozstrzygnięcie kwestii prawnych, jakie są te kwestie, który organ i jakie zagadnienie wstępne ma rozstrzygnąć. W dalszej części podniosła, iż zagadnienie wstępne zostało już prawomocnie rozstrzygnięte w wyroku z dnia 14 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3218/06, jednak Organy nadal ignorują treść prawomocnego rozstrzygnięcia w sprawie i w sposób dowolny dokonują zarachowania dokonanych wpłat. Na marginesie Spółka podniosła, że zobowiązanie podatkowe dotyczące wpłat na PFRON za okres od kwietnia 2000 r. do maja 2001 r. nie powstało, a całe prowadzone postępowanie wymiarowe powinno zostać umorzone, skoro do dnia wniesienia niniejszej skargi Organ nie doręczył skutecznie prawomocnej decyzji wymiarowej. W odpowiedzi na skargę Minister Pracy i Polityki Społecznej podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Skarżąca w piśmie z 6 grudnia 2013 r. wniosła m.in. o dopuszczenie dowodu z akt spraw tut. Sądu o sygnaturach akt III SA/Wa 3218/06, III SA/Wa 4338/06, III SA/Wa 1405/08, III SA/Wa 1305/10 - na okoliczność treści rozstrzygnięć tut. Sądu w tej sprawie, związania Organów oraz składów orzekających w tej sprawie treścią rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 lutego 2007 r., wydanego w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 3218/06, niezastosowania się przez Organy do treści tego związania, niewykonania przez Organy zalecenia i związania, jakie WSA w Warszawie nakazał wykonać tym Organom w wyroku z dnia 14 lutego 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie natomiast z art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), kontrola działalności administracji przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem materialnym i formalnym obowiązującym w dacie wydania takiego postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie z powodów niej wskazanych. Podstawą zawieszenia postępowania w przedmiocie nadpłaty we wpłatach na PFRON był w niniejszej sprawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Stanowi on, że zawieszenie jest możliwe wtedy, gdy wydanie decyzji zależy od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zarówno w orzecznictwie sądowym, jak i w literaturze przedmiotu, wskazuje się zgodnie, że zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można utożsamiać z wymogiem ukierunkowania sprawy na określoną treść decyzji podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (Komentarz do art. 201 Ordynacji podatkowej, Piotr Pietrasz, LEX, wyrok NSA z 22 grudnia 2011 r., II FSK 1980/11, CBOSA). Zagadnienie wstępne polega na takiej kwestii prawnej, bez rozstrzygnięcia której nie jest możliwe wydanie decyzji w ogóle. Przy czym właściwy dla jej rozstrzygnięcia jest inny organ lub sąd. W niniejszej sprawie jest bezsporne, że w dniu [...] stycznia 2013 r. Prezes PFRON wydał decyzję w przedmiocie wysokości zobowiązania Spółki we wpłatach na PFRON. Tym samym spełniony został wymóg uprzedniego rozstrzygnięcia kwestii wysokości zobowiązania (art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej). Kwestia ta, wbrew poglądom Organów, nie musi być rozstrzygnięta ostatecznie (organy podatkowe często zresztą orzekają jednocześnie, w tej samej decyzji, w przedmiocie zobowiązania oraz nadpłaty), a ponadto nie jest ona w ogóle kwestią prejudycjalną w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji. Nie było więc żadnych przeszkód, aby wydać decyzję w przedmiocie nadpłaty. Trudno poza tym zrozumieć założenie Prezesa PFRON, że jego własna decyzja z [...] stycznia 2013 r. może być wadliwa, co mógłby stwierdzić Minister Pracy i Polityki Społecznej przy rozpatrywaniu odwołania od tej decyzji. Przyjmując jednak nawet to niezrozumiałe założenie wypada zauważyć, że w obrocie prawnym już istnieje decyzja w zakresie zobowiązania, a jej uchylenie lub zmiana mogłyby wpłynąć tylko na kierunek rozstrzygnięcia w przedmiocie nadpłaty, nie mogłyby zaś stanowić warunku rozstrzygnięcia o nadpłacie w ogóle. Sąd nie mógł w niniejszym postępowaniu sądowym rozstrzygnąć kwestii zakresu ewentualnego związania Organów wyrokiem tut. Sądu o sygn. III SA/Wa 3218/06, a także kwestii ewentualnego przedawnienia zobowiązania w zakresie wpłat na PFRON. Kwestie te wykraczają bowiem poza granice niniejszej sprawy, zaś sąd administracyjny jest tymi granicami związany, choć nie jest związany zarzutami skargi, jej wnioskami oraz wskazaną podstawą prawną. Z tego względu Sąd nie mógł przeprowadzić dowodu z akt sprawy, w której wydano wspomniany wyrok, jak i z akt innych spraw, gdyż i tak byłoby to dla niniejszej sprawy nieprzydatne. Dlatego wnioski dowodowe Spółki zawarte w skardze i w piśmie z dnia 6 grudnia 2013 r. zostały oddalone na rozprawie. W dalszym postępowaniu konieczne więc będzie wydanie decyzji w przedmiocie nadpłaty. Oczekiwanie na rozpatrzenie odwołania Skarżącej od decyzji z [...] stycznia 2013 r. było nieuprawnione. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 punkt 1 lit. c oraz art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz postanowienie jej poprzedzające. Odnośnie do wstrzymania wykonania postanowień podstawą wyroku był art. 152, zaś odnośnie do kosztów postępowania – art. 200 tej ustawy procesowej.