III SA/Gd 785/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Hyla (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Alina Dominiak Sędzia WSA Felicja Kajut Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marta Sankiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 2 sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji odmawiającej dokonania zmiany w zakresie proponowanych miejsc urządzania gier 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 19 lutego 2013 r. nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Wnioskiem z dnia 26 października 2009 r. A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w W. (dalej: "spółka", "skarżąca") wystąpiła o zmianę decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 2 czerwca 2009 r. nr [...] udzielającej zezwolenia spółce na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa pomorskiego, w części dotyczącej zmiany kilku punktów urządzania gier na automatach o niskich wygranych. Decyzją z dnia 1 marca 2010 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej w G. odmówił dokonania wnioskowanych zmian. Jako podstawę rozstrzygnięcia wskazał m.in. art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, zgodnie z którym nie można dokonać zmiany decyzji udzielającej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych odnośnie zmiany miejsca urządzania gry. Decyzja stała się ostateczna, gdyż nie złożono od niej odwołania. Pismem z dnia 26 października 2012 r. spółka wystąpiła o wznowienie postępowania zakończonego ww. decyzją Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia 1 marca 2010 r., powołując się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11. Postanowieniem z dnia 5 grudnia 2012 r. Dyrektor Izby Celnej w G. wznowił postępowanie w przedmiotowej sprawie. Następnie Dyrektor Izby Celnej w G. decyzją z dnia 19 lutego 2013 r. (nr [...]), na podstawie art. 245 § 1 pkt 3 lit. a, art. 253a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz art. 8 i art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm.), odmówił uchylenia dotychczasowej decyzji w całości z uwagi na brak zaistnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu organ podał, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") wydał orzeczenie w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11, odnoszące się do obowiązku notyfikacji niektórych przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, w myśl art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. L. 204, s. 37). W wyroku tym orzekł, że art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurą udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r., należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji, celem notyfikacji, zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy, w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego. Następnie organ podał dane statystyczne dotyczące obrotu automatami do gier hazardowych i stwierdził, że nie podziela poglądu o obowiązku notyfikacji art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych jako przepisów technicznych. Jego zdaniem błędne jest stanowisko wyrażane w orzecznictwie, że wnioski dotyczące zmiany miejsca urządzania gier winny być rozpatrywane w oparciu o przepisy poprzednio obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Organ uznał, że stosownie do art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie można dokonać zmiany decyzji udzielającej zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych odnośnie zmiany miejsca urządzania gry. W odwołaniu od tej decyzji spółka zarzuciła naruszenie fundamentalnych zasad prawa Wspólnoty Europejskiej, uregulowanych w Traktacie z Lizbony zmieniającym Traktat o Unii Europejskiej i Traktat ustanawiający Wspólnotą Europejską z dnia 13.12.2007 r. zwany Traktatem o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. U. z 2009 r. Nr 203, poz. 1569) oraz naruszenie art. 2, art. 7, art. 31 ust. 3 w związku z art. 22, art. 61 Konstytucji RP poprzez wydanie decyzji na podstawie przepisów nieobowiązującej ustawy o grach hazardowych. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej - działając jako organ odwoławczy - decyzją z dnia 2 sierpnia 2013 r. (nr [...]), na podstawie art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 135 ust. 2 oraz art. 8 ustawy o grach hazardowych utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że nie zgadza się z zarzutem bezskuteczności art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych z uwagi na brak jego notyfikacji Komisji Europejskiej, ponieważ nie zawiera on znamion przepisu technicznego. Przedmiotowe unormowanie powoduje jedynie ograniczenie możliwości zmiany zezwolenia w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych i nie sposób wykazać, że ma ono istotny wpływ na obrót czy też właściwości produktów jakimi są automaty do gry. Najistotniejszym jest użyty przez TSUE przymiot istotności wpływu na sprzedaż automatów, który należy rozpatrywać biorąc pod uwagę nie tylko rynek krajowy, ale rynek całej Unii Europejskiej. Faktem jest, że liczba automatów do gier o niskich wygranych funkcjonujących na polskim obszarze stopniowo uległa zmniejszeniu, jednakże nie jest to równoznaczne z ograniczeniem ich obrotu. Z danych dotyczących wykrywalności automatów używanych niezgodnie z prawem, wynika iż nawet bez wprowadzenia w życie poddanych ocenie TSUE przepisów ustawy, nastąpiłoby znaczne ograniczenie liczby wykorzystywanych automatów, a wiele z urządzeń działających jako automaty niskohazardowe, spełniała cechy automatu wysokohazardowego. Przedstawił też dane z których wynika, że liczba automatów do gier sprowadzonych do Polski spadła w stosunku do 2009 r., aby w 2011 r. ponownie wzrosnąć, przy czym największą liczbę automatów do gier sprowadzono w 2012 r. Należy zatem uznać, że niezależnie od działań ustawodawcy czy organów podatkowych, z powodów leżących wyłącznie po stronie przedsiębiorców doszło do ograniczenia wielkości użytkowania i obrotu automatami do gry jako towarem (patrz m.in. wyroki WSA w Gdańsku w sprawach III SA/Gd 301/11, III SA/Gd 351/11, III SA/Gd 532/11, III SA/Gd 43/12, III SA/Gd 54/12, III SA/Gd 234/12). Zastosowanie przepisów ustawy o grach hazardowych w sytuacji braku ich sprzeczności z prawem wspólnotowym nie stanowi podstawy do stwierdzenia, iż doszło do zakwestionowania zasad bezpośredniego skutku, efektywności i pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed normami krajowymi oraz zasady swobodnego przepływu towarów, zasady swobody świadczenia usług i zasady przedsiębiorczości, jako wycinka zasady swobody przepływu osób, a tym samym nie stanowi o naruszeniu norm Konstytucji RP. Organ wskazał, że nawet przy założeniu nieobowiązywania art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych zmiana koncesji lub zezwolenia jest fakultatywna, co wynika z treść art. 135 ust. 1 tej ustawy. Spółka natomiast nie wskazała żadnych przesłanek, uzasadniających uwzględniających uwzględnienie jej pierwotnego wniosku o zmianę decyzji ostatecznej. A Sp. z o. o. w W. zaskarżyła opisaną wyżej decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku domagając się jej uchylenia, jak również uchylenia decyzji wydanej w pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie fundamentalnych zasad prawa Unii Europejskiej, uregulowanych w Traktacie z Lizbony zmieniającym Traktat o Unii Europejskiej i Traktat ustanawiający Wspólnotą Europejską z dnia 13.12.2007r. zwany Traktatem o funkcjonowaniu Unii Europejskiej oraz naruszenie art. 2, art. 7, art. 31 ust. 3 w związku z art. 22, art. 61 Konstytucji RP poprzez wydanie zaskarżonej decyzji na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych, która została uchwalona z pominięciem procedury notyfikacji, o której mowa w Dyrektywie nr 98/34/WE Parlamentu i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego. W uzasadnieniu skarżąca twierdziła, że z orzeczenia TSUE w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 wynika, iż przepis art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych należy uznać za przepis techniczny, który podlegał notyfikacji - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Z uwagi na fakt, że Polska zaniechała notyfikacji przepisów ustawy o grach hazardowych należy przyjąć, że wskazane w ww. wyroku TSUE przepisy ustawy nie mogą być stosowane. Przy czym badane przez TSUE przepisy ustawy o grach hazardowych należy traktować łącznie – jako jednorodną, zbiorczą regulację. Skarżąca powołała się przy tym na orzecznictwo europejskie wydane w podobnych sprawach. Zdaniem skarżącej również art. 14 ust. 1 w powiązaniu z art. 129 ust. 2, art. 135 ust. 2 oraz art. 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych ma charakter techniczny. W konsekwencji, wcześniejszy system zezwalający na przedłużanie i wydawanie nowych zezwoleń w zakresie gier na automatach niskohazrdowych został zastąpiony przez spójną regulację prawną, która w niedalekiej przyszłości będzie skutkować nie relokacją zezwoleń w zakresie gier o niskich wygranych do kasyn gry, ale faktyczną i prawną niemożliwością ich używania. Skarżąca zakwestionowała również twierdzenia organów, że zmniejszenie liczy automatów na rynku nastąpiło z przyczyn leżących po stronie przedsiębiorców, bowiem to w związku z wskazanymi wyżej regulacjami należy spodziewać się zmniejszenia liczby użytkowanych automatów niskohazardowych. Modyfikacja tych automatów na automaty wyskohazardowe jest mało prawdopodobna, ze względów prawnych i technicznych. Przy aktualnej liczbie 33 kasyn (przy maksymalnej dopuszczalnej liczbie 52), przyjmując nawet zupełnie nierealne założenie o wykorzystaniu maksymalnej liczby 70 automatów niskohazardowych w każdym z nich, liczba eksploatowanych aktualnie na rynku polskim automatów do gier o niskich wygranych wyniesie maksymalnie 2.310 sztuk, przy maksymalnej dopuszczalnej 3.640 sztuk. Jest to liczba całkowicie marginalna nie tylko przy w porównaniu z liczbą tych automatów używanych poprzednio (55.047) ale i aktualnie funkcjonujących na rynku (12.542). Skarżąca powołała się również na dane dotyczące innych podmiotów zajmujących się grami na automatach o niskich wygranych, z których jednoznacznie wynika, że liczba automatów jest ograniczana. Doprowadziło to do niemal całkowitego zaniku popytu na te automaty w Polsce i zmniejszenia się ich wartości. Dokonując analizy orzeczeń TSUE skarżąca podkreśliła zasadę nadrzędności prawa unijnego oraz zasadę bezpośredniego skutku tego prawa. Wynika z nich obowiązek interpretacji prawa krajowego w zgodzie z porządkiem prawnym Unii Europejskiej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest zasadna. Na wstępie rozważań podkreślenia wymaga, że kontrolowane rozstrzygnięcia organów zostały wydane w ramach nadzwyczajnego trybu weryfikacji decyzji ostatecznych, tj. w trybie wznowienia postępowania, który został uregulowany w przepisach art. 240-246 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej: "o.p.". Należy wyjaśnić, że tryb wznowienia postępowania jest instytucją procesową mającą na celu ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej, w której została uprzednio wydana decyzja ostateczna, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte którąkolwiek wadą (przesłanką wznowieniową) określoną w art. 240 o.p. Procedowanie w sprawie wniosku o wznowienie postępowania składa się z kolejnych etapów kończących się wydaniem przez organ określonego typu rozstrzygnięcia: 1/ etapu wstępnego, w którym organ bada wyłącznie przesłanki podmiotowe (np. legitymację wnoszącego) bądź przedmiotowe (np. istnienie ostatecznej decyzji) warunkujące dopuszczalność wznowienia postępowania, a także dochowanie terminu złożenia wniosku o wznowienie oraz powołanie (wskazanie) przez wnioskodawcę podstawy wznowieniowej określonej w ar. 240 § 1 o.p. W zależności od wyników tej oceny organ wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania (art. 243 § 1 o.p.) lub decyzję o odmowie wznowienia postępowania (art. 243 § 3 o.p.); 2/ etapu weryfikacji ostatecznej decyzji w świetle istnienia/nie istnienia wskazanej w art. 240 § 1 o.p. przesłanki wznowieniowej. Etap ten kończy się wydaniem decyzji o odmowie uchylenia decyzji dotychczasowej w przypadku nie stwierdzenia zaistnienia przesłanki wznowieniowej (art. 245 § 1 pkt 2 o.p.); 3/ etapu ponownego rozpoznania sprawy w przypadku stwierdzenia istnienia przesłanki wznowieniowej, a następnie – w zależności od wpływu stwierdzonej wadliwości na wynik sprawy – ponownego jej rozstrzygnięcia co do istoty lub umorzenia postępowania (art. 245 § 1 pkt 1 o.p.) bądź orzeczenia o odmowie uchylenia dotychczasowej decyzji w przypadku spełnienia jednego z warunków wskazanych w art. 245 § 1 pkt 3 lit. a/ i b/ o.p. W niniejszej sprawie zaskarżone orzeczenia organów zostały wydane w oparciu o art. 245 § 1 pkt 3 lit. a/ o.p. Przepis ten stanowi, że organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 (tj. postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy) wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa. Aby zatem podstawą rozstrzygnięcia mógł być w sprawie art. 245 § 1 pkt 3 lit. a/ o.p. organ musi stwierdzić zaistnienie jednej z przesłanek określonych w art. 240 § 1 o.p., czyli w niniejszej sprawie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 o.p. Zarówno sentencja rozstrzygnięcia ("odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości z uwagi na brak zaistnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa"), jak też treść uzasadnień decyzji organów wskazują, że w istocie organy nie stwierdziły, iż w przedmiotowej sprawie została spełniona przesłanka wznowieniowa. Z uzasadnień zaskarżonych decyzji wynika, że organy uznały, że orzeczenie TSUE nie miało wpływu na treść decyzji z dnia 1 marca 2010 r. Organy, powołując się na uzasadnienie wyroku TSUE uznały, że wprowadzone ustawą z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej "ustawą", regulacje prawne, m.in. art. 135 ust. 2 ustawy, wpłynęły na obrót automatami, lecz wpływ ten nie był istotny na tyle, aby uznać przepisy ustawy za "przepisy techniczne" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. L. 204, s. 37). W tej sytuacji organy uznały, że art. 135 ust. 2 ustawy – jako przepis nie podlegający notyfikacji - mógł stanowić podstawę prawną weryfikowanej decyzji. Stanowiskiem, że orzeczenie TSUE nie miało wpływu na treść weryfikowanej decyzji organy zanegowały wystąpienie podstawy wznowieniowej określonej w art. 240 § 1 pkt 11 o.p. Skoro tak, to konsekwentnym działaniem organów winno być wydanie rozstrzygnięcia o odmowie uchylenia decyzji dotychczasowej na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 o.p., a nie – jak to uczyniły organy w kontrolowanych decyzjach - w oparciu o art. 245 § 1 pkt 3 lit. a/ o.p. W konsekwencji należy przyjąć, że rozstrzygnięcia i uzasadnienia kontrolowanych decyzji są sprzeczne z powołaną w nich podstawą prawną. Co prawda organ II instancji w końcowej części uzasadnienia rozważa hipotetyczną możliwość niestosowania art. 135 ust. 2 ustawy, jednakże konstatuje, że decyzja ta nie uległaby i tak zmianie, odwołując się w tym zakresie do art. 253a o.p. Takie działanie organu II instancji nie może jednak prowadzić do uznania kontrolowanych w niniejszym postępowaniu decyzji za zgodne z prawem. Przede wszystkim art. 127 o.p. statuuje zasadę dwuinstancyjności postępowania administracyjnego, które oznacza, że dana sprawa podlega dwukrotnemu rozpoznaniu i rozstrzygnięciu w pełnym zakresie (co do istoty). Nie można zatem uznać za prawidłowe takiego działania organów, gdy dopiero na etapie postępowania odwoławczego organ poddaje rozwadze podstawy wydania rozstrzygnięcia na podstawie art. 253a o.p., których nie brał pod uwagę i nie rozważał organ I instancji. Ponadto, zdaniem Sądu, zmiana zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych w zakresie zmiany lokalizacji punktów urządzania tych gier nie następuje w trybie określonym w art. 253a o.p. W aktualnie obowiązującym stanie prawnym, pod rządami ustawy (w odróżnieniu do stanu prawnego panującego pod rządami poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27, ze zm.) istnieje uregulowanie prawne dające samoistną podstawę do dokonania modyfikacji zezwolenia w powyższym zakresie. Podstawę prawną takiego działania stanowi art. 135 ust. 1 ustawy, o czym szerzej w późniejszej części uzasadnienia. Biorąc powyższe pod uwagę należy przyjąć, że organy przy wydaniu zaskarżonych decyzji naruszyły ww. przepisy postępowania. Kluczowym jednak zagadnieniem dla oceny prawidłowości kontrolowanych w niniejszym postępowaniu decyzji jest to, czy organy prawidłowo uznały brak przesłanki wznowieniowej, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 11 o.p., a który stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Konieczne w tej sytuacji jest ustalenie charakteru art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych; czy przepis ten ma charakter przepisu technicznego oraz czy możliwe jest oparcie na tym przepisie rozstrzygnięcia. Ustawa powyższa, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2010 r. stanowi co następuje: Art. 14 ust. 1. Urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Art. 129 ust. 1. Działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. 2. Postępowania w sprawie wydania zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach, wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, umarza się. 3. Przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. Art. 135. 1. Zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1, mogą być zmieniane, na zasadach określonych w ustawie dla zmiany koncesji i zezwoleń udzielanych podmiotom prowadzącym działalność w zakresie określonym w art. 6 ust. 1-3, przez organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Przepisy art. 56 i art. 57 stosuje się odpowiednio. 2. W wyniku zmiany zezwolenia nie może nastąpić zmiana miejsc urządzania gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych. Art. 138. 1. Zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1, nie mogą być przedłużane. Obowiązująca do dnia 31 grudnia 2009r. ustawa z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych dopuszczała gry na automatach o niskich wygranych, definiując je jako gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż równowartość 15 euro, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,07 euro. Gry te, zgodnie z regulacjami powyższej ustawy mogły być prowadzone na podstawie zezwoleń wydawanych przez właściwe organy dla podmiotów, będących właścicielami automatów na okres 6 lat. Zezwolenia te mogły być przedłużone na okres kolejnych 6 lat na wniosek złożony przez podmiot, dla którego zostały wydane. Ustawa przewidywała ograniczenia w zakresie lokalizacji punktów gier na automatach, zakazując ich urządzania w lokalach gastronomicznych, handlowych lub usługowych, oddalonych co najmniej 100 m od szkół, placówek oświatowo-wychowawczych, opiekuńczych oraz ośrodków kultu religijnego. Ustawa nie ustanawiała ograniczeń ilościowych dla punktów gier na automatach. Postanowieniem z dnia 16 listopada 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w sprawie o obecnej sygn. akt III SA/Gd 569/12 przedstawił Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej następujące pytanie prawne: "Czy przepis art. 1 pkt 11 Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 z późn. zm.) powinien być interpretowany w ten sposób, że do "przepisów technicznych", których projekty powinny zostać przekazane Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 wymienionej dyrektywy należy taki przepis ustawowy, który zakazuje zmiany zezwoleń na działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w zakresie zmiany miejsca urządzania gry". W uzasadnieniu przedstawionego pytania wskazano, powołując się na orzecznictwo ETS, że skoro przepisy ustawy o grach hazardowych, w tym przepis art. 135 ust. 2, zabraniający zmiany miejsca urządzania gry w drodze zmiany zezwolenia, zmierzają do częściowego zakazu wykonywania usługi przy użyciu automatów do gier o niskich wygranych – w miejscach innych niż kasyna, to może być to uznane za ograniczenie swobody przepływu towarów w rozumieniu art. 34 TFUE, równoważne z zakazem przywozu. Wskazano, że ustawę o grach hazardowych uchwalono w sytuacji, gdy nie występowały naglące powody, wywołane przez poważne i nieprzewidziane okoliczności, które spowodowałyby konieczność przygotowania jej przepisów w bardzo krótkim czasie, wykluczającym możliwość jakichkolwiek konsultacji – co uzasadniałoby zaniechanie notyfikacji na podstawie artykułu 9 ust. 7 dyrektywy 98/34/WE. Pytania takie zadano również odnośnie art. 129 ust. 2 oraz 138 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Wyrokiem z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, odpowiadając na pytania prejudycjalne zadane przez WSA w Gdańsku dokonał interpretacji art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U. L 204, s. 37), ostatnio zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz.U. L 363, s. 81). Trybunał orzekł w powyższym wyroku, że artykuł 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE należy interpretować w ten sposób, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy o grach hazardowych, które mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w rozumieniu tego przepisu, w związku z czym ich projekt powinien zostać przekazany Komisji zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy, w wypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Dokonanie tego ustalenia należy do sądu krajowego. Przedmiotem oceny, zgodnej z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jest to, czy przepisy ustawy o grach hazardowych wywarły kwalifikowany - "istotny" wpływ na właściwości lub sprzedaż specyficznego produktu, jakim jest automat o niskich wygranych. O tym, że wpływ taki co do zasady istnieje Trybunał Sprawiedliwości w wyroku już przesądził, a zatem konieczna jest jedynie ocena, czy wpływ ten ma charakter istotny, czy nieistotny. Organy w sprawie niniejszej, nawiązując do przywołanego wyroku, dokonały oceny art. 135 ust. 2 ustawy uznając, że nie jest to przepis techniczny. Z argumentacją organów na poparcie tego stanowiska nie można się zgodzić. Organ pierwszej instancji stwierdził, że przepis ten ogranicza jedynie możliwość zmiany zezwolenia w zakresie zmiany miejsca urządzania gier, wobec czego nie sposób wykazać, że ma on istotny wpływ na obrót czy stosowanie automatów do gry. Pogląd ten w istocie podziela organ odwoławczy. Organy obu instancji dokonały oceny charakteru przepisu art. 135 ust. 2 ustawy w sposób niejako oderwany od pozostałych regulacji tej ustawy. W ocenie Sądu ocena taka nie jest prawidłowa. Przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych – art. 129 ust. 2, 135 ust. 2 i 138 ust. 1 uniemożliwiają wydawanie nowych zezwoleń na prowadzenie tego rodzaju działalności, przedłużanie dotychczasowych oraz zmianę miejsca prowadzenia gry, prowadząc do stopniowego wygaszenia działalności prowadzonej w dotychczasowej formie gry na automatach o niskich wygranych. Wyrok Trybunału traktuje wszystkie omawiane przepisy na równi, jako instrumenty zmierzające do wskazanego wyżej celu. Takiej ocenie dał wyraz Trybunał, łącząc sprawy wszczęte wskutek trzech odrębnych pytań prejudycjalnych do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia. Brak jest zatem podstaw dla różnicowania oceny wpływu na właściwości i obrót produktem - automatami do gry o niskich wygranych w stosunku do każdej z omawianych regulacji odrębnie, skoro wszystkie razem tworzą one zwarty i logiczny kompleks przepisów mający na celu wygaszenie działalności prowadzonej w dotychczasowej formie. Organ odwoławczy stwierdził, że zmniejszenie liczby automatów do gier ( czego organ nie kwestionuje) nie jest równoznaczne z ograniczeniem ich obrotu i wynika z innych przyczyn. W ocenie Sądu brak podstaw do stawiania takiej tezy na podstawie ilości zajętych automatów na skutek stwierdzonych nieprawidłowości. Przywołane przez organ liczby na poparcie takiego stanowiska dotyczą jedynie wszczętych postępowań przygotowawczych i mandatowych, a nie można utożsamiać faktycznie występujących nieprawidłowości z ilością wszczętych postępowań. Należy też zgodzić się ze skarżącą, że – co Sądowi wiadomo z urzędu- w wielu przypadkach dokonana przez organy celne ocena o używaniu automatów niezgodnie z prawem nie jest podzielana przez sądy administracyjne. Nie można też, wbrew stanowisku organu odwoławczego, wyciągać rzetelnych wniosków z przytoczonych przez ten organ danych z systemu obsługi zgłoszeń celnych dotyczących nabyć i dostaw wewnątrzwspólnotowych importu i eksportu, nawet przy uwzględnieniu faktu, że sporządzono dwa zestawienia – jedno, w którym pominięto dane dotyczące towarów opisanych w deklaracjach jako "gry z ekranem" lub "gry z monitorem", drugie- w którym te dane uwzględniono. Wyłączenie z zestawienia danych dotyczących gier z ekranem, monitorem nie zmienia faktu, że pozycja taryfy celnej 9504 30 obejmuje gry uruchamiane monetami, banknotami, kartami bankowymi, żetonami lub innymi środkami płatniczymi, inne niż sprzęt kręgielni. Takie określenie pozycji taryfy celnej umożliwia niewątpliwie objęcie nią nie tylko automatów do gier o niskich wygranych w rozumieniu poprzednio obowiązującej ustawy, ale także automatów do gry w kasynie (bez ograniczeń właściwych dla dotychczasowych automatów o niskich wygranych) oraz gier zręcznościowych, pozbawionych elementu losowości. Organ odwoławczy sam przyznał, że w dokumentach SAD i deklaracji INTRASTAD w sposób zbyt ogólny ujęto zapisy – jak należy rozumieć – pozwalające na jednoznaczne zidentyfikowanie towaru. Zestawienia te nie dają zatem faktycznej wiedzy o skali obrotu w latach 2009-2012 konkretnymi produktami, jakimi są automaty do gier o niskich wygranych, skoro nie są one gatunkowo wyróżnione wśród innych produktów należących do pozycji taryfy celnej 9504 30. Nie można w tej sytuacji wyciągać z tych danych wniosku, jak uczynił to organ odwoławczy, że w latach 2011-2012 nastąpił znaczny wzrost obrotu automatami do gry, a na pewno nie w kontekście dotyczącym automatów do gier o niskich wygranych. Nieistotna jest też kwestia, czy automaty kupowane były "na zapas". Podkreślenia też wymaga, że oceny charakteru omawianego przepisu ustawy (przez zbadanie wprowadzenia warunków mogących mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów) nie można dokonywać – jak czyni to organ odwoławczy- biorąc pod uwagę ilość automatów do gier objętych konkretnym wnioskiem, w konkretnej sprawie. Takie działanie świadczy - co najmniej - o niezrozumieniu wyroku TSUE, na który zresztą organ odwoławczy się powołuje. Zdaniem Sądu okoliczności niezbędne dla dokonania oceny, czy ustawa o grach hazardowych zawiera przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34, wynikają wprost z przepisów ustawy oraz z bezspornych danych statystycznych, przytoczonych przez organ administracji, dotyczących ilości zarejestrowanych i eksploatowanych w Polsce w roku 2009 (ostatnim roku obowiązywania ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych ) automatów do gier o niskich wygranych. Ocena przepisów ustawy z punktu widzenia tego, czy stanowią one przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34 musi mieć charakter jurydyczny. Prawodawca oceny takiej dokonać powinien w trakcie prac legislacyjnych na podstawie logicznej analizy istniejącego stanu faktycznego, obowiązujących przepisów i przewidywanych skutków wprowadzenia przepisów nowych. Dla takiej oceny obojętne są zdarzenia faktyczne, trendy rynkowe itd., do których doszło po wejściu w życie przepisów nowej ustawy, skoro zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przedmiotem rozważań jest w istocie to, czy obowiązkiem prawodawcy tworzącego nową ustawę – ustawę o grach hazardowych było notyfikowanie jej w całości lub w części Komisji Europejskiej, w trakcie prac legislacyjnych. Przedmiotem oceny jest zatem to, czy przepisy ustawy o grach hazardowych wywarły istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż automatów do niskich wygranych. Nie można zgodzić się z poglądem organu odwoławczego, że czynnikiem decydującym o przeznaczeniu danego automatu jest program, który został w nim zainstalowany, a sam automat jako towar nie ulega istotnym zmianom. Możliwość przeprogramowania automatu do gry o niskich wygranych nie jest sporna. Zauważyć w tym miejscu należy, że art. 14 ust. 1 ustawy umożliwia prowadzenie gier na automatach wyłącznie w kasynach. Ustawa ta znosi także wyodrębnienie jako odrębnej kategorii gry na automatach o niskich wygranych i definiując pojęcie automatu nie ogranicza wysokości wygranych. W konsekwencji, w celu umożliwienia dalszej eksploatacji automatów do gier o niskich wygranych, wobec braku możliwości ich użytkowania w dotychczasowej formie, konieczne jest ulokowanie ich w kasynach lub ewentualnie dokonanie ich przeprogramowania jako urządzeń do gier zręcznościowych, nie podlegających ustawie o grach hazardowych. Operacja taka jednak, jeśli prowadzi do powstania urządzenia do gry zręcznościowej w miejsce automatu do gry o niskich wygranych, eliminuje zasadniczą w tym przypadku losowość, zaś jeśli prowadzi do stworzenia automatu wysokohazardowego, zwykle eksploatowanego w kasynie, likwiduje istotną właściwość w postaci ograniczeń wysokości stawek i wygranych. Zmiana, powodująca całkowitą utratę elementu losowości i możliwości zdobycia wygranych stanowi całkowitą zmianę właściwości produktu – będącego uprzednio automatem do gier o niskich wygranych. Należy mieć też na uwadze, że maksymalna liczba kasyn, ustalona zgodnie z zasadą wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy to liczba 52. W każdym kasynie może być eksploatowanych maksymalnie 70 automatów (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o grach hazardowych), wobec czego łączna ilość automatów do gier, które mogą być wykorzystywane zgodnie ze swym przeznaczeniem po wygaśnięciu ostatnich zezwoleń wydanych pod rządami poprzednich przepisów wynosi 3640 sztuk – w przypadku uruchomienia maksymalnej możliwej liczby kasyn i umieszczeniu w nich automatów w granicach ich najwyższej dopuszczalnej ilości. Taka możliwość – przy założeniu, że wszystkie umieszczone w kasynach automaty będą automatami z ograniczeniem wygranych właściwym dla automatów o niskich wygranych jest co prawda teoretyczna, choć trzeba ją przyjąć jako dopuszczalną, bowiem ustawa o grach hazardowych nie ustanawia ani dolnej, ani górnej granicy wysokości stawek i wygranych w grze na automatach w kasynach. Z danych przedstawionych przez organ administracji, a dotyczących ilości automatów do gier o niskich wygranych wynika, że na dzień 31 grudnia 2009r. zarejestrowanych było 86 059 automatów do gier o niskich wygranych, spośród których eksploatowanych faktycznie było 53 156 sztuk. Mając na uwadze dane dotyczące ilości automatów faktycznie eksploatowanych i tych, które będą mogły być eksploatowane, po wygaśnięciu ostatnich zezwoleń na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, których przedłużenia, zmiany oraz wydawania nowych zabraniają wymienione przepisy przejściowe - na rynku polskim będzie mogło być eksploatowanych nie więcej niż około 6,9 % (0,069) automatów do gier (łącznie nisko i wysokohazardowych) w stosunku do liczby automatów o niskich wygranych użytkowanych ostatniego dnia obowiązywania dotychczasowych przepisów. Należy zwrócić też uwagę na fakt, że po roku 2009 przywołane przez organ liczby maleją – na dzień 31 grudnia 2010 r. zarejestrowanych było 64 027 automatów do gier o niskich wygranych, spośród których eksploatowanych faktycznie było 19 190 sztuk, a na dzień 31 grudnia 2012 r. zarejestrowanych było 51 515 automatów do gier o niskich wygranych, spośród których eksploatowanych faktycznie było 14 157 sztuk. Przedstawione zestawienie świadczy w sposób wyraźny o tym, że tylko przez dwa lata ilość automatów o niskich wygranych zmalała - zarejestrowanych półtorakrotnie, a faktycznie eksploatowanych - blisko czterokrotnie. W świetle powyższego istotny wpływ analizowanych przepisów ustawy o grach hazardowych, zmierzających do ograniczenia i stopniowej likwidacji działalności w postaci gry na automatach o niskich wygranych na sprzedaż automatów do gier o niskich wygranych jest oczywisty. Popyt na rynku polskim na takie produkty musi ulec spadkowi, skoro produkty te mogą znaleźć legalne zastosowanie w niewielkim ilościowo zakresie, w stosunku do sytuacji sprzed wejścia w życie przepisów ustawy o grach hazardowych. Aby utrzymać w legalnym użytkowaniu inne tego rodzaju produkty niezbędna będzie zasadnicza zmiana ich właściwości, polegająca przykładowo na przekształceniu ich w urządzenia do gier zręcznościowych. Na aspekt ten zwracał także uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 6 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wr 496/12 (publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych) wskazując, że "produkt (automat o niskich wygranych), który jest wykorzystywany do jednego rodzaju działalności, co do prowadzenia której konieczne było uzyskanie zezwolenia, w sytuacji, kiedy uzyskanie, przedłużenie, zmiana (w zakresie lokalizacji punktu do gier) tego zezwolenia jest niemożliwa, a inne wykorzystanie (bez zmiany jego właściwości) poza umieszczeniem go w jednym z 52 kasyn jest prawnie niedopuszczalne, doprowadzi do tego, że liczba potrzebnych automatów ulegnie – w efekcie finalnym – radykalnemu zmniejszeniu. W uzasadnieniu projektu do ustawy o grach hazardowych przyjęto, że »ujemne skutki fiskalne spowoduje zmniejszająca się liczba eksploatowanych automatów o niskich wygranych«. W analizie przyjęto, że około 30% wpływów z tytułu udziału w grach na automatach o niskich wygranych nie zostanie wycofana z rynku (Sejm RP VI kadencji Nr druku 2481 publ. na stronie internetowej Sejmu http://www.sejm. gov.pl). Założono więc zmniejszenie o 70% wpływów fiskalnych z tytułu udziału w grach na automatach o niskich wygranych. Przytoczone dane świadczą wprost o istotnym wpływie nowej regulacji na obrót/liczbę automatów o niskich wygranych na rynku". W tej sytuacji uznać należy, że ustawa o grach hazardowych w takiej części, w jakiej zawiera przepisy istotnie ograniczające, a nawet stopniowo uniemożliwiające prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, podlegała notyfikacji Komisji w trybie przepisu art. 8 ust. 1 dyrektywy. Do przepisów takich należy art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych. Skoro procedury notyfikacyjnej nie przeprowadzono, to przepis ten nie może być stosowany w stosunku do podmiotów gospodarczych i innych jednostek przez organy administracji publicznej. Z orzecznictwa TSUE jednoznacznie wynika, iż skutkiem prawnym niedopełnienia obowiązku notyfikacji (wynikającego z art. 8 dyrektywy nr 98/34/WE) jest niemożność zastosowania "nienotyfikowanego przepisu technicznego", na co mogą powoływać się jednostki przed sądem krajowym, a sąd w konsekwencji musi odmówić stosowania krajowych przepisów technicznych, które nie zostały notyfikowane zgodnie z tą dyrektywą (zob. wyrok z dnia 30 kwietnia 1996 r. w sprawie C-194/94 CIA Security International, LEX nr 114703, ECR 1996/4-/I-2201; wyrok z dnia 26 września 2000 r. w sprawie C-443/98 Unilever Italia SpA, LEX nr 82986, ECR 2000/8-/I-7535; wyrok z dnia 8 września 2005 r. w sprawie C-303/04 Lidl Italia Srl, LEX nr 225727, ECR 2005/8-/I-7865). Skoro zatem weryfikowana w trybie wznowienia ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 1 marca 2010 r., dotycząca odmowy zmiany decyzji w zakresie proponowanych miejsc urządzania gier została wydana w oparciu o przepis art. 135 ust. 2 ustawy, który na podstawie dokonanej w oparciu o wyrok TSUE oceny prawnej nie może być stosowany, to należało uznać wypełnienie przesłanki wznowieniowej określonej w art. 240 § 1 pkt 11 o.p. i konieczność ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy dotyczącej wniosku skarżącej w przedmiocie zmiany zezwolenia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 2 czerwca 2009 r. (nr [...]) w zakresie wnioskowanej zmiany lokalizacji punktów gry. Ponieważ – jak zostało to wskazane powyżej – postępowanie prowadzone w trybie wznowieniowym ma na celu "ponowne" rozpoznanie i rozstrzygnięcie co do istoty weryfikowanej sprawy, przeto rozpoznanie wniosku skarżącej (wobec niemożliwości zastosowania art. 135 ust. 2 ustawy) winno nastąpić w oparciu o przepis, dający możliwość takiej zmiany, czyli art. 135 ust. 1 ustawy, nie zaś art. 253a o.p. Zgodnie z art. 135 ust. 1 ustawy zezwolenia, o których mowa w art. 129 ust. 1 (tj. zezwolenia udzielone przed dniem wejścia w życie ustawy o grach hazardowych) mogą być zmieniane, na zasadach określonych w ustawie dla zmiany koncesji i zezwoleń udzielanych podmiotom prowadzącym działalność w zakresie określonym w art. 6 ust. 1-3, przez organ właściwy do udzielenia zezwolenia w dniu poprzedzającym dzień wejścia w życie ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Przepisy art. 56 i art. 57 stosuje się odpowiednio. Należy wyjaśnić, że przepis art. 135 ust. 1 ustawy nie nakłada na organ administracji bezwzględnego obowiązku uwzględnienia w każdym przypadku wniosku o zmianę zezwolenia w zakresie miejsca prowadzenia gry, wprowadzając przez użycie sformułowania "zezwolenia (...) mogą być zmieniane" element uznania administracyjnego. Wypełnienie konkretną treścią przestrzeni uznania administracyjnego jest rzeczą właściwych organów administracji, orzekających z zachowaniem zasady dwuinstancyjności na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych. Nie znajduje przy tym podstaw prawnych – co zostało już powyżej zaakcentowane - odwołanie się do przesłanek zmiany decyzji określonych w art. 253a § 1 o.p. (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 23 maja 2013 r., sygn. akt III SA/Gd 262/13, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Mając powyższe na uwadze – wobec stwierdzenia przez organy obu instancji naruszenia prawa materialnego poprzez zastosowanie art. 135 ust. 2 ustawy, który nie mógł być stosowany oraz naruszenie wyżej wskazanych przepisów prawa procesowego – Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i c/ w zw. z art. 135 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Ponownie rozpoznając sprawę organy celne, będąc związane na mocy art. 153 p.p.s.a. oceną prawną wyrażoną przez Sąd, winny rozpoznać wniosek skarżącej w przedmiocie zmiany zezwolenia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 2 czerwca 2009 r. (nr [...]) w zakresie wnioskowanej zmiany lokalizacji punktów gry w oparciu o obowiązujące w tym zakresie uregulowania ustawy o grach hazardowych. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.