II FSK 1824/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 12 lipca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1672/13 w sprawie ze skargi K. L. i S. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 23 października 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku na rzecz S. L., M. F. L. i D. J. L. kwotę 1800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASASDNIENIE 1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 19 lutego 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną przez S. L. i K. L. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 23 października 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. Z uzasadnienia wyroku wynika, że w dniu 29 kwietnia 2008 r. skarżący złożyli w Urzędzie Skarbowym w S. wspólne zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2007. W zeznaniu tym wskazali m.in. odliczenie od podstawy opodatkowania kwoty 125.000 zł z tytułu darowizn pieniężnych przekazanych w 2007 r. na rzecz kościelnej osoby prawnej, tj. Parafii rzymskokatolickiej pod wezwaniem Najświętszej Marii Panny w S.. Odpowiadając na wystosowane w ramach czynności sprawdzających wezwanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. do przedłożenia dokumentacji potwierdzającej prawo do skorzystania z ulg i odliczeń podatnicy przedłożyli: wtórniki przelewów bankowych dokonanych w dniu 19 listopada 2007 r. (35.000 zł) i w dniu 27 grudnia 2007 r. (90.000 zł), jako tytuł przelewów wskazano darowiznę na cele charytatywno-opiekuńcze Kościoła Parafii rzymskokatolickiej pod wezwaniem Najświętszej Marii Panny, pismo zatytułowane "Zaświadczenie-sprawozdanie" wystawione przez proboszcza Parafii rzymskokatolickiej pod wezwaniem Najświętszej Marii Panny Matki Kościoła w S.. W sprawozdaniu tym wskazano, że wpłacona w 2007 r. przez skarżących kwota 125.000 zł została przeznaczona na: cele kultu religijnego związanego z budową świątyni (52.000 zł), pomoc ubogim i biednym (41.000 zł), organizacja wypoczynku dzieci i młodzieży (21.000 zł), wsparcie imprez charytatywnych (11.000 zł), pismo z dnia 30 grudnia 2007 r. potwierdzenie przyjęcia darowizny w kwocie 125.000 zł przez parafię. W toku postępowania podatkowego organ pierwszej instancji wezwał podatników do przedłożenia m. in. sprawozdania z przeznaczenia darowizn przekazanych na rzecz kościelnej osoby prawnej innych, niż złożone w ramach czynności sprawdzających. W odpowiedzi na ww. wezwanie strona przedłożyła pismo podpisane przez proboszcza parafii, z którego wynika, że przekazana na jej rzecz darowizna przeznaczona została na: Cele kultu religijnego (52.000 zł) w całości na sfinansowanie zakupu witraży do świątyni. Pomoc ubogim i biednym: comiesięczne wsparcie finansowe dla: B. Ł. (2.000 zł), C. i A. P. (2.000 zł), K. W. (1.800 zł), L. S. (2.200 zł), comiesięczne fundowanie obiadów dla dzieci (3.000 zł), wsparcie misji w Zambii (30.000 zł). Organizację wypoczynku dzieci i młodzieży: dofinansowanie udziału w pielgrzymce na J. w latach 2008-2009 (9.000 zł), dofinansowanie wypoczynku wakacyjnego dla ministrantów i scholii w latach 2008-2009 (9.000 zł), dofinansowanie wyjazdów do kina i na basen dla ministrantów i scholii kilka razy w roku (3.000 zł), dofinansowanie udziału w rajdach i zawodach sportowych organizowanych przez parafie diecezji (1.000 zł). Wsparcie imprez charytatywnych: dofinansowanie zakupu paczek świątecznych i prezentów rozdawanych podczas spotkań opłatkowych i zabaw choinkowo-mikołajkowych dla dzieci (3.000 zł), dofinansowanie imprez charytatywnych organizowanych przez Seminarium Duchowne w P. (3.000 zł), dofinansowanie składek organizowanych przez organizacje kościelne w związku z kataklizmami itp. (łącznie 5.000 zł). Oceniając tak zebrany materiał dowodowy organ pierwszej instancji określił skarżącym wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 220.511 zł. Organ uznał, że przedłożone sprawozdanie z wydatkowania darowizny nie spełnia wymogów określonych w art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Rzymskokatolickiego w Rzeczypospolitej (Dz. U. z 1989 r., Nr 29, poz. 154 ze zm. dalej "ustawa o stosunku Państwa do Kościoła"). W następstwie wniesionego od powyższej decyzji odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że podatnikom nie przysługiwało prawo do skorzystania z odliczenia darowizny uczynionej na rzecz Kościoła. W ocenie organu, nie został spełniony warunek przedstawienia przez kościelną osobę prawną sprawozdania z przeznaczenia otrzymanej darowizny na cele charytatywno-opiekuńcze. 2. W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gdańsku podatnicy zarzucili naruszenie m.in. art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła, poprzez jego błędną wykładnię i błędne zastosowanie polegające na odmowie skarżącym prawa do skorzystania z ulgi podatkowej z tytułu przekazania w 2007 r. darowizn na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą w rozliczeniu w podatku dochodowym od osób fizycznych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. 3. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd pierwszej instancji wskazał, że przedłożone przez skarżących sprawozdanie wraz z uzupełnieniem, sporządzone przez proboszcza parafii, spełnia wymogi z art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwo do Kościoła. Zawarty w sprawozdaniu opis zdarzeń jest na tyle dokładny, by organy podatkowe mogły dokonać kontroli opisanych w nim faktów. Wskazanie imion i nazwisk beneficjentów pomocy umożliwiło ich identyfikację i możliwość weryfikacji przez organy podatkowe czy faktycznie pomoc taka, we wskazanych kwotach miała miejsce. Podobnie ocenił Sąd okoliczność przekazania pomocy dla wsparcia misji w Zambii. Zdaniem Sądu pierwszej instancji skoro z ogólnodostępnych źródeł uzyskać można informację o ww. misji, tym bardziej organy podatkowe wyposażone w instrumenty prawne w toku postępowania podatkowego, mogły te informacje zweryfikować. W ocenie Sądu również wskazanie w przedłożonym sprawozdaniu, że środki uzyskane tytułem darowizny zostały przeznaczone na dofinansowanie wypoczynku, wyjazdów do kina i na basen dla ministrantów i scholii, a także dofinansowanie udziału w pielgrzymce w latach 2008-2009, czy udziału w rajdach i zawodach sportowych, wykazuje wystarczającą szczegółowość by, w razie wątpliwości, możliwa była weryfikacja opisanych tak zdarzeń. Pozostałe pozycje wskazane w przedłożonym sprawozdaniu dotyczą wydatków przeznaczonych przez obdarowaną kościelną osobę prawną na prowadzoną przez nią pomoc adresowaną do nieokreślonej imiennie grupy osób, ze wskazaniem formy tej pomocy. W opinii Sądu takie wydatki stanowią działalność charytatywno-opiekuńczą, a żądanie imiennego identyfikowania beneficjentów takiej pomocy nie jest zasadne. Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie doszło do naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego tj. art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwo do Kościoła. 4. W skardze kasacyjnej pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznani oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W oparciu o art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153 poz. 1270 z późn. zm., dalej "p.p.s.a."), autor skargi kasacyjnej podniósł zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła polegającą na przyjęciu, że wymogi określone ww. przepisie spełnia sprawozdanie z wydatkowania darowizny na cele charytatywno opiekuńcze sporządzone w sposób ogólnikowy i niesprawdzalny oraz złożone po upływie ustawowego terminu. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. pełnomocnik organu podatkowego podniósł ponadto zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 141 § 4 w związku z art. 153 i art. 151 p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie decyzji, mimo iż organ drugiej instancji nie dokonał błędnej wykładni art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła, a w konsekwencji błędną ocenę materiału dowodowego, który doprowadził Sąd do uznania, że skarżący byli uprawnienie do ulgi w postaci odliczenia darowizny na cele charytatywno opiekuńcze na rzecz kościelnej osoby prawnej, mimo, że przedstawiony przez skarżących dokument jako nie posiadający waloru sprawozdania, nie mógł stanowić podstawy do wskazania przez skarżących faktu wykorzystania darowizny na ww. cale. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżących wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa prawnego w postępowaniu kasacyjnym według norm przepisanych. 5. Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż nie ma ona usprawiedliwionych podstawy dlatego należało ją oddalić. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Dokonana w tak zakreślonych granicach kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku doprowadziła do wniosku, iż zarzuty skargi kasacyjnej są bezzasadne. W niniejszej sprawie istotę sporu stanowiło to, czy podatnicy byli uprawnieni do skorzystania z ulgi w postaci odliczenia darowizny uczynionej na rzecz kościelnej osoby prawnej. Warunkiem uzyskania ulgi przewidzianej w art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła, dającej możliwość wyłączenia całości darowizny z podstawy opodatkowania, jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru kwoty darowizny oraz w okresie dwóch lat od przekazania darowizny, sprawozdanie o przeznaczeniu jej na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. Realizacja przedmiotowej ulgi podatkowej nie następuje zatem z mocy samego prawa, przez sam fakt zawarcia i wykonania umowy darowizny na cel wskazany w powołanym przepisie. Dla osiągnięcia zamierzonego celu podatkowego niezbędne jest spełnienie wszystkich wymogów i przesłanek określonych w statuujących daną ulgę przepisach prawa podatkowego, tak aby uwzględnienie jej przez podatnika w podatku było zgodne z tym prawem. Sprawozdanie, o którym mowa w art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła, powinno zawierać zatem dane na tyle dokładne i konkretne, aby umożliwić podatnikowi samoobliczenie podatku, a następnie organowi podatkowemu w późniejszym (ewentualnym) postępowaniu podatkowym ustalenie, sprawdzenie, zweryfikowanie danych o przeznaczeniu darowizny na działalność charytatywno– opiekuńczą. Prawidłowo Sąd pierwszej instancji podniósł że, w sprawozdaniu nie muszą być wykazywani beneficjenci pomocy, adresowanej do nieokreślonej imiennie grupy osób, tj. realizowanej bezpośrednio przez kościelne osoby prawne. Dotyczy to np. wydawania chleba i innych datków biednym, zapewnienia biednym, w tym bezdomnym, noclegu oraz posiłku w tzw. przytuliskach, prowadzonych w ramach parafii czy też domów zakonnych itp. W takim przypadku istotne znaczenie ma okoliczność, że w danym okresie kościelna osoba prawna takie działania faktycznie prowadziła. Zasadnie za niekwestionowane w niniejszej sprawie Sąd uznał, że darowizna została przez podatników przekazana na rzecz Parafii Rzymsko-Katolickiej pod wezwaniem Najświętszej Marii Panny Matki Kościoła w S. oraz, że przedstawiono wtórnik dokonania przelewu, pokwitowanie jej odbioru i sprawozdanie o jej przeznaczeniu i jego uzupełnienie. Trafnie Sąd administracyjny pierwszej instancji wskazał, że przedłożone przez stronę skarżącą sprawozdanie wraz z uzupełnieniem, sporządzone przez proboszcza parafii, spełnia przesłanki z art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła. Zawarty w sprawozdaniu opis zdarzeń jest na tyle dokładny, by organy podatkowe mogły dokonać kontroli opisanych w nim faktów. Wskazanie imion i nazwisk beneficjentów pomocy umożliwiło ich identyfikację i możliwość weryfikacji przez organy podatkowe czy faktycznie pomoc taka, we wskazanych kwotach miała miejsce. Podobnie ocenić należy okoliczność przekazania pomocy dla wsparcia misji w Zambii. Również wskazanie w przedłożonym sprawozdaniu, że środki uzyskane tytułem darowizny zostały przeznaczone na dofinansowanie wypoczynku, wyjazdów do kina i na basen dla ministrantów i scholii, a także dofinansowanie udziału w pielgrzymce w latach 2008-2009, czy udziału w rajdach i zawodach sportowych, wykazuje wystarczającą szczegółowość by, w razie wątpliwości, możliwa była weryfikacja opisanych tak zdarzeń. Pozostałe pozycje wskazane w przedłożonym sprawozdaniu dotyczą wydatków przeznaczonych przez obdarowaną kościelną osobę prawną na prowadzoną przez nią pomoc adresowaną do nieokreślonej imiennie grupy osób, ze wskazaniem formy tej pomocy tj. zakupy paczek świątecznych i prezentów, pomoc w związku z kataklizmami, fundowanie obiadów dzieciom czy finansowanie imprez charytatywnych. Słusznie Sąd pierwszej instancji podał, że takie wydatki stanowią działalność charytatywno-opiekuńczą, a żądanie imiennego identyfikowania beneficjentów takiej pomocy nie jest zasadne. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku przepisów prawa materialnego tj. art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła. Nie dopatrzono się również naruszenia przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 141 § 4 w związku z art. 153 i art. 151 p.p.s.a. Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).