IV SA/Wr 330/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Ożóg, Sędziowie Sędzia WSA Lidia Serwiniowska (spr.), Sędzia NSA Julia Szczygielska, Protokolant starszy referent Katarzyna Leśniowska, po rozpoznaniu w Wydziale IV na rozprawie w dniu 6 marca 2014 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. w [...] na uchwałę Rady Powiatu [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla szkół i placówek niepublicznych prowadzonych na terenie powiatu [...] oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystywania oddala skargę. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu złożyło [...] Sp. z o.o. (dalej: strona skarżąca) zaskarżając w całości uchwałę Rady Powiatu Kłodzkiego nr V/64/2011 z dnia 23 lutego 2011 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla szkół i placówek niepublicznych prowadzonych na terenie powiatu kłodzkiego oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania i zmieniającą ją uchwałą w I/2/2013 z dnia 23 stycznia 2013 r. Skarżonym uchwałom zarzucono: 1) naruszenie art. 90 ustawy o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 r. (tekst jednolity: Dz. U. z 2004 r., nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) zwaną dalej ustawą o systemie oświaty lub u.s.o. w związku z § 3 ust. 2 i 3; § 4 ust. 1; § 5 ust. 1 i § 7; § 8 ust. 6; § 8 ust. 7; § 8 ust. 8 – 18 uchwały nr V/64/2011 z dnia 23 lutego 2011 r. i zmieniającej jej uchwały nr I/2/2013 z dnia 23 stycznia 2013 r. poprzez wydanie uchwał z naruszeniem zasad przyznawania i rozliczania dotacji; 2) naruszenie art. 94 Konstytucji RP w związku z art. 90 ustawy o systemie oświaty w związku z § 3 ust. 2 i 3; § 4 ust. 1; § 5 ust. 1 i § 7; § 8 ust. 6; § 8 ust. 7; § 8 ust. 8 – 18 uchwały nr V/64/2011 z dnia 23 lutego 2011 r. i zmieniającej ją uchwały nr I/2/2013 z dnia 23 stycznia 2013 r., poprzez wydanie uchwał z przekroczeniem zakresu delegacji ustawowej. W konsekwencji wniesiono o: stwierdzenie nieważności uchwał w całości, w szczególności w następującym zakresie: § 3 ust. 2 i 3; § 4 ust. 1; § 5 ust. 1 i § 7; § 8 ust. 6; § 8 ust. 7; § 8 ust. – 18. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że w uchwałach Rady Powiatu wprowadzono uregulowana nie znajdujące potwierdzenia w przepisach rangi ustawowej, w związku z czym nie może ona ostać się w obowiązującym porządku prawnym. Dalej wskazano co następuje: § 3 ust. 2 i 3 uchwały w zakresie w jakim: do czasu otrzymania informacji od Ministra Finansów o ostatecznej wysokości części oświatowej subwencji ogólnej dotacja będzie udzielana w oparciu o podstawę przyjętą do wyliczenia dotacji w poprzednim roku budżetowym (ust. 2), po otrzymaniu informacji o której mowa w ust. 2 zostanie dokonana korekta wysokości udzielonej dotacji przez pracownika Starostwa Powiatowego w Kłodzku. Stosownie do art. 90 ust. 2a ustawy o systemie oświaty dotacje dla szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych, w których realizowany jest obowiązek szkolny lub obowiązek nauki, przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na jednego ucznia danego typu i rodzaju szkoły w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego, o której mowa w ust. 1 i 2, pod warunkiem że osoba prowadząca szkołę poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. W ust. 3 ww. artykułu została uregulowana wysokość dotacji. Przepis ten stanowi, że dotacje dla niepublicznych szkół o uprawnieniach szkół publicznych niewymienionych w ust. 2a przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż 50% ustalonych w budżecie odpowiednio danej gminy lub powiatu wydatków bieżących ponoszonych w szkołach publicznych tego samego typu i rodzaju w przeliczeniu na jednego ucznia, pod warunkiem że osoba prowadząca niepubliczną szkołę poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. W przypadku braku na terenie gminy lub powiatu szkoły publicznej danego typu i rodzaju podstawą do ustalenia wysokości dotacji są wydatki bieżące ponoszone przez najbliższą gminę lub powiat na prowadzenie szkoły publicznej danego typu lub rodzaju. Dotacje te stosownie do ust. 3c są przekazywane w 12 częściach w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca na rachunek bankowy szkoły lub placówki. Dotacje, o których mowa w ust. 1a – 3b, są przeznaczone na dofinasowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki (ust. 3d). Zgodnie z powyższym wysokość należnej szkole dotacji powiązana jest z wysokością ustalonych w budżecie jednostki samorządu terytorialnego wydatków bieżących ponoszonych w szkołach publicznych tego samego typu i rodzaju w przeliczeniu na jednego ucznia. W celu ustalenia wydatków organ prowadzący do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji ma obowiązek podać organowi zobowiązanemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów. Oczywistym jest, iż wysokość stawki dotacji przeznaczonej na dany rok kalendarzowy określana na podstawie art. 90 ust. 3 ustalona jest na bieżący rok budżetowy i powinna ulegać zmianie wraz z wydaniem kolejnej uchwały budżetowej. Budżet jednostki samorządu terytorialnego zgodnie z art. 211 ustawy o finansach publicznych ustalany jest na rok budżetowy na podstawie uchwały budżetowej. Zgodnie z art. 212 ust. 1 pkt. 2 ustawy o finansach publicznych uchwała budżetowa określa łączną kwotę planowanych wydatków budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyodrębnieniem wydatków bieżących i majątkowych. Jak można wywieść z art. 211 ustawy z dnia 27.08.2009 r. o finansach publicznych, przepis ten zawiera legalną definicję budżetu jednostki samorządu terytorialnego, określa formę uchwalania i czasowe ramy obowiązywania uchwały budżetowej oraz podkreśla jego rolę jako podstawy gospodarki finansowej jednostki samorządu terytorialnego. Budżet ten jest rocznym planem dochodów i wydatków oraz przychodów i rozchodów jednostek samorządowych, uchwalanym przez organ przedstawicielski w formie uchwały organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego. Dotyczy operacji finansowych w zakresie gromadzenia dochodów i dokonywania wydatków przyszłych. Rokiem budżetowym jest rok kalendarzowy. W załącznikach do uchwały budżetowej zamieszcza się zestawienie planowanych kwot dotacji udzielanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego (art. 214 pkt. 1 ustawy o finansach publicznych). Jak wynika z powyższego, za uzasadnione należy jedynie uznać określenie stawki dotacji do dnia 31 marca danego roku budżetowego, czyli do momentu ostatecznego uchwalenie budżetu przez odpowiednią jednostkę samorządu terytorialnego. W konsekwencji powyższego za sprzeczne z obowiązującym prawem należy uznać zapisy uchwały we wskazanym zakresie, bowiem w aktach normatywnych nie przewidziano możliwości aby dotacja do chwili otrzymania informacji o ostatecznej wysokości części oświatowej subwencji ogólnej wypłacana była w wysokości obowiązującej dla poprzedniego roku budżetowego a następnie by różnica dotacji dla poszczególnych typów szkół i rodzajów szkół / placówek oświatowych była korygowana po wyliczeniu obowiązujących w danym roku kwot dotacji. Powyższe zapisy w sposób istotny naruszają zasady konstytucyjne, mianowicie zasadę zaufania obywateli do państwa i prawa czy zasadę ochrony praw nabytych. § 4 ust. 1 uchwały zmienionej na podstawie uchwały z dnia 23 stycznia 2013r. nr I/2/2013 r. w zakresie w jakim kwoty poszczególnych rat dotacji ustalane są na podstawie oświadczenia o frekwencji uczniów na obowiązkowych zajęciach edukacyjnych wykracza poza zakres wskazany w ustawie o systemie oświaty. Analiza art. 90 ust. 2 ustawy o systemie oświaty wskazuje, iż dotacja oświatowa ma charakter podmiotowy co oznacza, iż podstawowym kryterium udzielenia tej dotacji jest liczba wychowanków danej jednostki. Liczbę tę ustala się w oparciu o dane o planowanej liczbie uczniów wynikające z wniosku o przydzielenie dotacji, składanym do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. Czyli można powiedzieć, że są to dane szacunkowe ("planowana liczba uczniów"). Zgodnie z treścią art. 90 ust. 3c o systemie oświaty dotacje, o których mowa w ust. 1a – 3a, są przekazywane w 12 częściach w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca na rachunek bankowy szkoły lub placówki. Oczywiście dotacje te przysługują w wysokości odpowiadającej faktycznej, rzeczywistej liczbie uczniów, ale jest to już kwestia do rozważenia na etapie rozliczenia dotacji, a nie jej przyznawania. § 5 ust. 1 i § 7 uchwały w zakresie w jakim rozliczenie przyznanej dotacji następuje w oparciu o prowadzoną w określony w uchwale sposób przez beneficjenta dotacji dokumentację finansowo – księgową, umożliwiający identyfikację poszczególnych wydatków bieżących finansowanych z dotacji, przeznaczonej na daną szkołę / placówkę. Wobec powyższego postanowienia strona skarżąca wskazuje, że rozliczenie wykorzystanej dotacji na podstawie zestawienia wydatków jest właściwe dla dotacji celowych. Dotacje przyznawane przez jednostkę samorządu terytorialnego na podstawie art. 80 ust. 2 i 3 oraz 90 ust. 2a i 2b oraz 3 ustawy o systemie oświaty mają charakter dotacji podmiotowych. Obowiązkiem j.s.t. jest udzielenie dotacji publicznym i niepublicznym przedszkolom oraz szkołom na każdego ucznia. W związku z tym rozliczenie tych dotacji powinno nastąpić poprzez zobowiązanie podmiotów spoza sektora finansów publicznych prowadzących przedszkola i szkoły niepubliczne do podania faktycznej liczby uczniów w terminach określonych przez Radę w uchwale określającej tryb udzielania i rozliczania dotacji. Brak jest podstaw prawnych do zobowiązania podmiotu dotowanego do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej środków otrzymanych z dotacji oraz wydatków dokonanych z tych środków jak również nałożenia na organ prowadzący szkołę sporządzania rozliczenia wykorzystania dotacji, stanowiącej informację o wydatkach bieżących poniesionych w roku budżetowym ze środków przekazanej dotacji. W powyższym przypadku zakres rozliczania dotacji wykracza poza upoważnienie wynikające z przepisów ustawy o systemie oświaty, które nie przewidują możliwości rozliczania udzielonej dotacji według kryterium innego niż liczba uczniów uczęszczających do danej placówki oświatowej. Dotacje o których mowa w art. 80 i 90 ustawy są dotacjami podmiotowymi w rozumieniu art. 106 ustęp 2 punkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2005 r., nr 249, poz. 2104 ze zm.), co skutkuje niemożnością rozliczenia ich według kryterium celowościowego. Z treści przepisu art. 90 ust. 3 ustawy o systemie oświaty wynika, że weryfikacja wysokości wypłacanej dotacji odbywa się wyłącznie w oparciu o kryterium faktycznej liczby uczniów. Zapisy zawarte w uchwale w tym zakresie przekraczają delegację ustawową, ponieważ oznaczają nałożenie na osobę prowadzącą szkołę pozaustawowych obowiązków w postaci dokonywania adnotacji i opisów na dokumentach finansowych. Tymczasem przepis art. 90 ust. 3f ustawy o systemie oświaty daje osobom upoważnionym do przeprowadzania kontroli przez organy, o których mowa w ust. 3e, prawo wstępu do szkół i placówek oraz wglądu do prowadzonej przez nie dokumentacji organizacyjnej, finansowej i dokumentacji przebiegu nauczania. Ustawa zatem nie przewiduje w związku z kontrolą żadnych adnotacji. Poprzez wprowadzenie powyższej regulacji w zaskarżonej uchwale organ wykroczył poza zakres delegacji ustawowej. Wskazany sposób opisywania dokumentów finansowych nie wynika również z ustawy o finansach publicznych. § 8 ust. 6 uchwały zmienionej na podstawie uchwały z dnia 23 stycznia 2013r. nr I/2/2013 r. w zakresie w jakim kontrola dotycząca wyłącznie frekwencji uczniów na zajęciach edukacyjnych, może być przeprowadzana w każdym czasie bez obowiązku powiadamiania organu prowadzącego. Powyższy zapis nie znajduje umocowania w przepisach powszechnie obowiązującego prawa. Zakres kontroli został wyczerpująco unormowany w przepisach ustawowych w związku z czym Rada Powiatu nie posiada kompetencji w tym zakresie do wychodzenia poza upoważnienie zawarte w ustawie. Ustawa nie przewiduje aby organ kontroli mógł przeprowadzać kontrolę w każdym czasie bez powiadamiania o tym fakcie beneficjenta dotacji, jeżeli kontrola dotyczy wyłącznie frekwencji na zajęciach. Ustawa nie rozróżnia kontrolowania w sposób odmienny dokumentacji przebiegu nauczania, z której wynika frekwencja słuchaczy na zajęciach edukacyjnych. § 8 ust. 7 uchwały w zakresie w jakim kontrolujący upoważniony jest do żądania stosownych kopii poświadczonych za zgodność z oryginałem oraz żądania udzielania odpowiedzi i wyjaśnień pisemnych. Odnosząc się do powyższego postanowienia strona skarżąca podniosła, że ustawa nie przewiduje w związku z kontrolą, o której mowa w art. 90 ust. 3d składania oświadczeń czy udzielania informacji przez dyrektora czy osobę prowadzącą szkołę niepubliczną. Żądanie od beneficjenta dotacji poświadczonych kopii dokumentacji czy udzielanie odpowiedzi i pisemnych wyjaśnień wykracza poza regulację ustawową dającą kontrolującym jedynie uprawnienie wglądu do prowadzonej przez szkołę czy placówkę dokumentacji organizacyjnej, finansowej i dokumentacji przebiegu nauczania. Przepis art. 90 ust. 3f ustawy o systemie oświaty daje osobom upoważnionym do przeprowadzenia kontroli przez organy, o których mowa w ust. 3e, prawo wstępu do szkół i placówek oraz wglądu do prowadzonej przez nie dokumentacji organizacyjnej, finansowej i dokumentacji przebiegu nauczania. Poprzez wprowadzanie powyższej regulacji w zaskarżonej uchwale organ wykroczył poza zakres delegacji ustawowej. Wspomniane wyżej prawo wglądu do dokumentacji kontrolowanej jednostki obejmuje dokumentację organizacyjną, finansową i dokumentacje przebiegu nauczania. Dokumentacją organizacyjną są wszelkie akty stanowiące podstawę działalności jednostki, w szczególności statut, akt założycielski oraz uchwały organów szkoły (placówki), w zakresie, w jakim dotyczą one wydatkowania dotacji. Dokumentacja finansowa to przede wszystkim księgi rachunkowe szkoły (placówki) w rozumieniu art. 13 ust. 1 – 2 u. rach. (wraz z dowodami źródłowymi), opis przyjętych zasad (polityki) rachunkowości włącznie z zakładowym planem kont oraz inne dokumenty, które określają zasady gospodarki finansowej środkami otrzymanymi w ramach dotacji. Wreszcie z dokumentacji przebiegu nauczania z pewnością najważniejsza dla potrzeb kontroli będzie księga uczniów (wychowanków, słuchaczy) szkoły bądź placówki. § 8 ust. 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18 uchwały w zakresie w jakim organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego wprowadził do obrotu prawnego zasady kontroli wydatkowanej dotacji. Wobec powyższego zaznaczono, iż na podstawie delegacji ustawowej organy jednostek samorządu terytorialnego upoważnione są wyłącznie do określania w drodze aktu prawa miejscowego jedynie trybu i zakresu a nie zasad kontroli wydatkowania dotacji. Tryb, czyli procedura kontroli wykorzystania dotacji powinien mieć charakter czysto techniczny i może polegać przede wszystkim na wskazaniu kto jest uprawniony do przeprowadzania kontroli oraz w jakim terminie a także jakie dokumenty należy przedstawić organom kontrolnym. Definicję trybu udzielania kontroli wydatkowania dotacji określa Uchwała Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Bydgoszczy z dnia 9 listopada 2009 roku Nr XXII/35/09. "Przez tryb udzielania dotacji należy rozumieć wymagania formalne, stawiane podmiotom ubiegającym się o przyznanie dotacji takie jak ustalenie wzoru formularza służącego do podawania przez jednostki korzystające z dotacji o planowanej liczbie uczniów, tryb załatwiania wniosku, terminy przekazania dotacji". Procedura i zakres kontrolowania dotacji nie może polegać na nakładaniu na beneficjenta dotacji dodatkowych obowiązków związanych z postępowaniem kontrolnym jak unormowano w zapisach kwestionowanej ustawy. Stanowi o tym Uchwała Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Bydgoszczy z dnia 27 stycznia 2010 r. Nr II/2/10 - "Wyznaczenie dodatkowych obowiązków adresatom dotacji wykracza poza normę określoną w art. 90 ust. 4 ustawy o systemie oświaty" a także Uchwała Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Bydgoszczy z dnia 3 lutego 2010 r. Nr III/5/2010 "Z treści art. 90 ust. 4 ustawy o systemie oświaty wynika, że rada gminy ustala, w formie uchwały tryb udzielania i rozliczania dotacji, której przepisy powinny być zgodne z regulacją ustawową. W związku z powyższym za sprzeczne z prawem należy uznać nakładanie przez radę w uchwale dodatkowych obowiązków, których spełnienie przez beneficjenta dotacji warunkuje jej otrzymanie". W ramach wskazanych zapisów Rada Powiatu Kłodzkiego pozbawiła jednostkę prawa do sądowo administracyjnej kontroli orzeczeń. Wydany w tym trybie protokół pokontrolny, nie stanowiący decyzji od której przysługuje odwołanie, wpływa w sposób decydujący na zakres uprawnień szkoły. Podkreślenia wymaga, iż kontrolujący, bez żadnej ich instancyjnej i sądowo administracyjnej kontroli władni są do wydania zaleceń pokontrolnych niezależnie od stanowiska szkoły i zgłaszanych zarzutów wobec treści protokołu. W konsekwencji protokół pokontrolny i zalecenia pokontrolne jako instytucje nieznane ustawie i k.p.a. oraz niepodlegające kontroli mają moc wiążącą i decydującą dla praw i obowiązków szkoły. Podkreślenia także wymaga, iż wbrew zapisom ustawy, zakres kompetencji kontrolujących określony w ustawie został nadmiernie rozszerzony, doprowadzając do sytuacji, iż uprawnienia kontrolujących zrównane są niemal z uprawnieniami organu prowadzącego postępowanie administracyjne, którym to postępowanie kontrolne w istocie nie jest. Zdaniem strony skarżącej wystąpienie pokontrolne zawierające stwierdzone nieprawidłowości wykracza poza uprawnienia kontrolne wynikające z art. 90 ust. 3e i 3f oraz art. 90 ust. 4 ustawy o systemie oświaty. Wyniki przeprowadzonej kontroli mogą być natomiast podstawą wszczęcia postępowania administracyjnego w sprawie zwrotu dotacji pobranej nienależnie w nadmiernej wysokości lub wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, o której mowa w art. 252 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, w związku z czym organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego posiada władczy, nadzorczy instrument w sytuację prawną kontrolowanego. Ponadto podniesiono, że sam zwrot "zalecie" cechuje się nadrzędnością, władczość organu w stosunku do beneficjenta dotacji. Zalecenia pokontrolne nie stanowią opinii, oceny czy stanowiska organu dotującego w zakresie związanym z kontrola i wydatkowaniem otrzymanej dotacji. Określenie to – "zalecenia", zgodnie z jego literalną interpretacją, wiąże się z jakimiś konsekwencjami, negatywnymi bądź pozytywnymi, w przypadku ich nieuwzględnienia przez podmiot do którego były kierowane. Jak wskazano wcześniej wyniki postępowania kontrolnego i wydanie w jego konsekwencji zalecenia pokontrolne mogą być podstawą wszczęcia postępowania administracyjnego. W związku z tym należało wyraźnie podkreślić, że zalecenia te stanowią zasadniczy argument podczas toczącego się postępowania i nie ma możliwości ich wzruszenia w jakikolwiek trybie czy zakwestionowania. Nie można także polemizować z ich treścią bowiem nie zostało to przewidziane w przepisach prawa miejscowego. W ocenie strony skarżącej zapis § 8 ust. 8 – 18 uchwały przekracza delegację ustawową, ponieważ przepis art. 90 ust. 3f ustawy o systemie oświaty daje osobom upoważnionym do przeprowadzania kontroli przez organy, o których mowa w ust. 3e wyłącznie prawo wstępu do szkół i placówek oraz wglądu do prowadzonej przez nie dokumentacji organizacyjnej, finansowej i dokumentacji przebiegu nauczania. Ustawa zatem nie przewiduje w związku z kontrolą trybu przyjętego w zaskarżonej uchwale. Przyjęte w uchwale postępowanie pokontrolne nie mieści się w ustawowych pojęciach "tryb udzielania i rozliczania dotacji" czy "tryb i zakres kontroli prawidłowości ich wykorzystania" (art. 90 ust. 4 u.s.o.). Naruszenie interesu prawnego lub uprawnienia podmiotu dotowanego jakim są szkoły, których organem prowadzącym uprawnionym do reprezentacji jest [...] Sp. z o.o. nie może budzić wątpliwości. Na podmiot dotowany nałożone zostały dodatkowe obowiązki, których nie przewiduje ustawa o systemie oświaty zawierająca delegację do wydania uchwały przez jednostkę samorządu terytorialnego. W świetle przytoczonych okoliczności naruszenia prawa dokonane przez wydanie uchwały nie budzi żadnych wątpliwości w związku z czym strona skarżąca wniosła o dostosowanie postanowień zawartych w uchwale Rady Powiatu Kłodzkiego nr V/64/2011 z dnia 23 lutego 2011 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla szkół i placówek niepublicznych prowadzonych na terenie powiatu kłodzkiego oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania i zmieniającej ją uchwale nr I/2/2013 z dnia 23 stycznia 2013 r. do regulacji prawnej wynikającej z Ustawy o systemie oświaty co powinno skutkować stwierdzeniem nieważności. W odpowiedzi na skargę Rada Powiatu Kłodzkiego wniosła o jej oddalenie powołując się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 października 2012 r. ISA/Gd 913/12. Podniesiono, że w powyższym wyroku sąd uznał za konieczne poddać analizie art. 90 ustawy o systemie oświaty stwierdzając, iż "Analizując treść art. 90 u.s.o. należy zauważyć, że ustawodawca wprowadził zróżnicowanie w zakresie elementów przesądzających o przyznaniu dotacji oraz o jej późniejszym wykorzystaniu. Przyznanie dotacji dla szkół niepublicznych, w których realizowany jest obowiązek szkolny lub obowiązek nauki ma charakter podmiotowy, albowiem pozostaje w ścisłym związku z liczbą uczniów, którzy mają uczęszczać do szkoły. Z kolei wydatkowanie już udzielonej dotacji jest ograniczone poprzez wskazanie celów, którym ma ona służyć. Wskazuje na to explicite treść art. 90 ust. 3d u.s.o., zgodnie z którym dotacje mają być przeznaczane na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, a przy tym mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Jednocześnie w art. 90 ust. 3e u.s.o. zagwarantowano organom jednostek samorządu terytorialnego możliwość kontrolowania prawidłowości wykorzystania dotacji. Należy przez to rozumieć, że organy są uprawnione do badania tego, czy beneficjenci dotacji wykorzystują otrzymane środki w sposób prawidłowy, tj. zgodnie z celami określonymi w art. 90 ust. 3d u.s.o. Rozwinięciem tej regulacji jest zawarcie ustawowej delegacji (art. 90 ust. 4 u.s.o.) dla organów stanowiących jednostek samorządu terytorialnego do szczegółowego określenia procedury kontroli oraz zakresu, elementów poddanych kontroli, przy zastosowaniu kryterium prawidłowości wykorzystania środków, a więc zgodności z celami, którymi udzielone dotacje mają służyć. Przy określaniu zasad udzielania i rozliczania dotacji oraz kontroli prawidłowości ich wykorzystania organ może uwzględniać w szczególności podstawę obliczania dotacji, zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, oraz termin i sposób rozliczenia dotacji. Nie może budzić wątpliwości, że ustawodawca upoważnił organy stanowiące samorządu terytorialnego do szczegółowego określenia trybu i zakresu kontroli jaka może zostać przeprowadzona z punktu widzenia prawidłowości wykorzystania środków uzyskanych z udzielonej dotacji. Wynika to wprost z treści art. 90 ust. 4 u.s.o. Pojęcie kontroli winno być rozumiane jako działanie mające na celu sprawdzenie, zestawienie zastanego stanu faktycznego ze stanem wymaganym. Uprawnienie do określenia trybu kontroli to z kolei ustalenie zasad na jakich będzie się ona odbywać, sposobu postępowania, procedury przeprowadzania kontroli. Oznaczenie zakresu kontroli należy natomiast pojmować jako wskazanie jej granic, rozmiaru, wskazanie elementów poddanych kontroli." "Zatem przepis art. 90 ust. 3f u.s.o. należy interpretować w ten sposób, że mocą przepisów ustawy, w ramach przyznanego uprawnienia do kontrolowania prawidłowości wykorzystania dotacji, osoby prowadzące kontrolę mają prawo wstępu na teren szkoły oraz prawo do przeglądania dokumentacji szkolnej. Jest to zatem zespół zagwarantowanych ustawowo uprawnień podmiotów kontrolujących, którym musi towarzyszyć obowiązek znoszenia, akceptowania takich działań przez podmioty podlegające kontroli. Niemniej jednak w ramach przyznanego prawa, zgodnie z ustawową delegacją, dopuszczalne jest określenie w aktach prawa miejscowego innych warunków niezbędnych do realizacji celu w postaci kontroli prawidłowości wykorzystania środków publicznych. Cel ten może być osiągnięty poprzez ustanowienie obowiązku umożliwienia podmiotom kontrolującym sporządzania kopii i odpisów, czy też polegać na obowiązku złożenia wyjaśnień, a takie zapisy zawarte w Uchwale nie wykraczają poza delegację z art. 90 ust. 4 u.s.o. Tym samym określenie powyższych obowiązków w Uchwale nie naruszało delegacji ustawowej zawartej w art. 90 ust. 4 u.s.o., a w konsekwencji nie może zostać uznane na naruszenie art. 94 Konstytucji, który stanowi, że organy samorządu terytorialnego oraz terenowe organy administracji państwowej, na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawie, ustanawiają akty prawa miejscowego obowiązujące na obszarze działania tych organów. Należy także nadmienić, że prawo kontroli wykorzystania udzielonej dotacji pozostaje w ścisłym związku z wyrażoną w ustawie o finansach publicznych zasadą jawności i przejrzystości gospodarowania środkami publicznymi. Nie może bowiem budzić wątpliwości, że w odniesieniu do środków publicznych muszą obowiązywać szczególne zasady weryfikacji ich wydatkowania przez podmioty nie wchodzące w skład sektora finansów publicznych. Cele te, w odniesieniu do dotacji oświatowych, są realizowane właśnie poprzez stanowienie aktów prawa miejscowego określających szczegółowe reguły, procedury i granice kontroli, zgodnie z ustawową delegacją zawartą w art. 90 ust. 4 u.s.o. Mając powyższe na uwadze Rada Powiatu stwierdziła, że zaskarżona uchwała nie zawiera naruszeń przepisów prawa zawartych w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest niezasadna. Przepis § 3 ust. 2 i ust. 3 uchwały odnoszący się do wysokości dotacji nie jest sprzeczny z art. 90 ust. 2a ustawy. Analizując bowiem tę normę ustawową należy przyjąć, że określa ona wielkość dotacji przypadającą na każdego ucznia. Przepis ten stanowi, że dotacje dla szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych, w których realizowany jest obowiązek szkolny lub obowiązek nauki, przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na jednego ucznia danego typu i rodzaju szkoły w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymanej przez jednostkę samorządu terytorialnego, o której mowa w ust. 1 i 2 pod warunkiem, że osoba prowadząca szkołę poda organowi właściwemu do udzielenia dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. Natomiast postanowienie § 3 ust. 2 i ust. 3 uchwały nie kwestionuje wysokości dotacji ale uzależnia realizację dotacji od uzyskania stosownych danych z Ministerstwa Finansów i w zależności od nich przewiduje możliwość odpowiedniej korekty. Przepisy uchwały w tym względzie stanowią bowiem wyraźnie, że do czasu otrzymania informacji od Ministra Finansów o ostatecznej wysokości części oświatowej subwencji ogólnej dotacji będzie udzielona w oparciu o podstawę przyjętą do wyliczenia dotacji w poprzednim roku budżetowym (§ 3 ust. 2). Po otrzymaniu informacji, o której mowa w pkt 2 zostanie dokonana korekta wysokości udzielonej dotacji przez pracownika Starostwa Powiatowego w Kłodzku (§ 3 ust. 3). Do tej kwestii odnosi się Powiat Kłodzki w piśmie z dnia 27 stycznia 2014 r. W piśmie tym pełnomocnik powiatu stwierdził, iż "Powiat Kłodzki zawsze przez pierwsze miesiące każdego kolejnego roku kalendarzowego będącego jednocześnie rokiem budżetowym nie zna wysokości części oświatowej subwencji ogólnej, jaka ma być mu przyznana z budżetu państwa jako podmiotowi dotującemu na cel, jakim jest ustalenie i przekazywanie dotacji pieniężnej dla szkół i placówek niepublicznych w trybie art. 90 ustawy o systemie oświaty. W tej sytuacji każdego roku, po stronie powiatu zachodzi więc konieczność wyliczenia wysokości dotacji należnej w/w placówkom we wskazanym wyżej początkowym okresie każdego roku w oparciu o podstawę przyjętą do wyliczenia kwot tych dotacji, jaka została ustalona na ten cel w budżecie powiatu w roku poprzednim. Jest to jedyne kryterium, które daje Powiatowi Kłodzkiemu możliwość w tym newralgicznym, przejściowym okresie wstępnie oszacować kwotę tych dotacji w sposób najmniej odbiegający od rzeczywistej ich wysokości, jaka zostanie potem dokładnie wyliczona, tj. już po doręczeniu w każdym kolejnym roku powiatowi pisma Ministra Edukacji Narodowej informującego o wysokości oświatowej subwencji na dany rok wraz z metryczką obrazującą sposób wyliczenia kwot dotacji. Metryczka taka zawiera każdego roku inny "wskaźnik korygujący Di" będący podstawowym miernikiem niezbędnym do wyliczenia dotacji. W kolumnie nr 5 i nr 6 tej metryczki, u góry na zaciemnionym polu, określony został obowiązujący podmioty dotujące mechanizm liczenia kwot dotacji." Reasumując: taki sposób działania organu dotującego - zdaniem Sądu – nie może zostać uznany za naruszający przepis art. 90 ust. 2 ustawy. Z przepisem tym nie stoi w sprzeczności również § 4 ust. 1 uchwały w części w jakiej poszczególne raty dotacji uzależnia od frekwencji uczniów. Do kwestionowanej noweli do uchwały bowiem dołączone zostało jej uzasadnienie z powołaniem się na zmianę ustawy zawartej w ustawie z dnia 27 lipca 2012 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw. Wskazano w niej, że powyższa nowela do ustawy zmieniła treść art. 90 ust. 3 zd. pierwsze, który otrzymał brzmienie: "dotacje dla szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych niewymienionych w ust. 2a przysługują na każdego ucznia uczestniczącego w co najmniej 50% obowiązkowych zajęć edukacyjnych w danym miesiącu, w wysokości nie niższej niż 50% ustalonych w budżecie odpowiednio danej gminy lub powiatu wydatków bieżących ponoszonych w szkołach publicznych tego samego typu i rodzaju w przeliczeniu na jednego ucznia, pod warunkiem, że osoba prowadząca szkołę niepubliczną poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji, z zastrzeżeniem ust. 3h oraz 3i". Uzasadnienie do uchwały w związku z tym wskazuje, że wprowadzenie nowych rozwiązań pozwoli na skuteczniejszą kontrolę frekwencji uczniów w szkołach niepublicznych między innymi przez bieżącą kontrolę przez pracowników Starostwa Powiatowego, a w konsekwencji na przekazywanie dotacji tylko na tych uczniów, którzy faktycznie uczestniczą w zajęciach szkolnych. Wyrażenie: "ucznia uczestniczącego" zawarte w nowym kształcie art. 90 ust. 3 ustawy uprawniało zatem uchwałodawcę do takiego sformułowania § 4 ust. 1 uchwały, które kwoty dotacji uzależniają od frekwencji uczniów. Trudno wobec tego dopatrywać się sprzeczności tego rodzaju rozwiązania prawnego z odnośnym przepisem ustawy tym bardziej, że podmiot dotujący we wszystkich tych postanowieniach powinien mieć na względzie, że środki jakimi rozporządza należą do sfery publicznej a to wymaga racjonalnego nimi gospodarowania. Podobnie ocenić należy przepisy § 5 ust. 1 i § 7uchwały nie dopatrując się w nich sprzeczności z art. 90 ust. 4 ustawy. Przepis ten stanowi upoważnienie do ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji, o których mowa w ust. 1a i 2a – 3b, oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystywania, uwzględniając w szczególności podstawę obliczania dotacji, zakresu danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, oraz termin i sposób rozliczenia dotacji. Mowa tu wyraźnie o "trybie i zakresie kontroli wykorzystywania dotacji" a skoro tak, to wskazanie w uchwale w § 5 ust. 1 na co mogą być wykorzystane dotacje upoważnienia tego nie narusza. Inaczej mówiąc w pojęciu "tryb i zakres kontroli" może mieścić się cel dotacji uprawniający do starania się o nie uprawnionego podmiotu. Brak poza tym racjonalnych podstaw by relacje między dotującym i dotowanym sprowadzić jedynie do podania faktycznej liczby uczniów w terminach określonych przez radę w uchwale określający tryb udzielania i rozliczania dotacji jak wywodzi to strona skarżąca. Orzecznictwo sądowoadministracyjne również podnosi tę kwestię. Tak np.: w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 18 lipca 2013 r. sygn. akt II SA/OL 465/13 stwierdzono, że samo przyznanie dotacji dla szkoły ma z pewnością charakter podmiotowy, gdyż związane jest z liczbą uczniów danej szkoły, jednak liczba uczniów służy wyłącznie do określenia wysokości dotacji i na tym jej podmiotowy charakter się kończy. Podmiotowy charakter dotacji także podlega kontroli, jednak nie można całkowitego zakresu kontroli utożsamiać wyłącznie z liczbą uczniów. Wydatkowanie dotacji jest ograniczone poprzez wskazanie celów jakim ma ona służyć, dlatego też nie można skutecznie stwierdzić, iż na etapie wydatkowania dotacja przyznana szkole zachowuje swój podmiotowy charakter. Ustęp 3d art. 90 u.s.o. stwierdza, że dotacje są przeznaczone na realizację zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki w tym profilaktyki społecznej. Mogą być one wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły. Jednocześnie ust. 3e tego artykułu stanowi, że organy jednostek samorządu terytorialnego mogą kontrolować prawidłowość wykorzystania dotacji przyznanych szkołom z budżetów tych jednostek. W tym właśnie celu ustawodawca upoważnił organy dotujące szkoły do ustalenia zakresu i trybu kontroli. Gdyby podzielić argumenty skarżącej spółki, że dotacja ma wyłącznie podmiotowy charakter, a zakres kontroli w praktyce może ograniczać się do policzenia liczby uczniów uczęszczających do szkoły to bez najmniejszego sensu byłoby upoważnianie organów stanowiących jednostek samorządu terytorialnego do ustalania trybu i zakresu kontroli wydatkowania przyznanych dotacji, jak również określanie w art. 90 ust. 3d u.s.o. tego na co może być przeznaczona dotacja. Najprościej rzecz podsumowując dotacja dla szkoły musi być przyznana w wysokości kwoty określonej na jednego ucznia pomnożonej przez liczbę uczniów danej szkoły, z takiej formy przyznania dotacji nie można jednak wyprowadzić wniosku, że kontrola wydatkowania przyznanych środków musi ograniczać się do ustalania uczniów kontynuujących naukę. W innym zaś wyroku, konkretnie NSA z dnia 13 grudnia 2012 r. sygn. akt IIGSK/1860/11 sąd stwierdził, iż nie może dojść do sytuacji, jak to zdaje się wynikać, z intencji skargi kasacyjnej aby beneficjent miał otrzymywać dotację bez żadnych obowiązków po jego stronie a w szczególności w zakresie wykazania faktu wydatkowania dotacji zgodnie z jej celami. Natomiast pozostaje do jej oceny czy obowiązki nałożone uchwałą, ukierunkowane na rozliczenie i skontrolowanie prawidłowości wykorzystania dotacji są ustalone w zakresie niezbędnym dla realizacji celów ustawowych delegacji, nie stwarzając nieuzasadnionych obciążeń dla beneficjentów tych środków publicznych. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela w zupełności pierwszą z tych tez analizując obowiązki dotowanego w zakresie rozliczania się z otrzymanej dotacji uznaje, iż obowiązki te nie wykraczają poza niezbędną potrzebę takiego ewidencjonowania wydatków by stanowiła ona nieuzasadnione niczym obciążenie dotowanego. Przepisy art. 90 ust. 3e, 3f i 3g wprowadzają kontrolę prawidłowości wykorzystania dotacji przyznanych szkołom. Nie można jednak zawartych w nich unormowań traktować tak, że są to przepisy, które ściśle określają możliwości podmiotu kontrolującego i co więcej możliwości te ograniczają. Orzecznictwo sądowoadministracyjne pozwala wychodzić poza normy kontroli określone zwłaszcza w art. 90 ust. 3f i organizować tę kontrolę i związaną z nią dokumentację w sposób pozwalający jak najlepiej zbadać prawidłowość wydatkowania przyznanych środków publicznych. Stąd w związku z nowelą do ustawy, o jakiej była mowa, która wprowadza wymóg zachowania tego, co w uchwale nazwano frekwencją można dopuścić, że udzielający dotacji powinien wręcz skontrolować, czy ten warunek jest zachowany. Zatem za dopuszczalną należy uznać praktykę przeprowadzania takiej kontroli wymogu wcześniejszego informowania o niej szkoły. Inaczej bowiem dotującemu, z oczywistych względów, trudno byłoby ustalić rzeczywistą liczbę uczniów. Nawiązując w tym miejscu do wspomnianego orzecznictwa odnoszącego się do instytucji kontroli można przytoczyć stwierdzenie wyroku WSA w Gdańsku z dnia 21 marca 2012 r. I SA/Gd 1321/11, wedle którego dla oceny legalności zapisów zaskarżanej uchwały nie bez znaczenia jest również, że to z woli ustawodawcy organy stanowiące jednostkę samorządu terytorialnego zostały wyposażone w prerogatywę do stanowienia przepisów określających zasady kontroli. Gdyby bowiem prawo kontroli wykorzystania środków publicznych miało być realizowane wyłącznie poprzez prawo wglądu w dokumentację i prawo wstępu do przedszkoli, ustawodawca nie zawarłby w ustawie stosownej delegacji. Zatem przepis art. 90 ust. 3f ustawy o systemie oświaty należy interpretować w ten sposób, że mocą przepisów ustawy, w ramach przyznanego uprawnienia do kontrolowania prawidłowości wykorzystania dotacji, osoby prowadzące kontrolę mają prawo wstępu na teren przedszkola oraz prawo do przeglądania dokumentacji przedszkolnej. Jest to zatem zespół zagwarantowanych ustawowo uprawnień podmiotów kontrolujących, którym musi towarzyszyć obowiązek znoszenia takich działań przez podmioty podlegające kontroli. Niemniej jednak w ramach przyznanego prawa, zgodnie z ustawową delegacją, dopuszczalne jest określanie w aktach prawa miejscowego innych warunków niezbędnych do realizacji celu w postaci kontroli prawidłowości wykorzystania środków publicznych. Cel ten może być osiągnięty poprzez ustanowienie obowiązku składania comiesięcznego rozliczenia z wykorzystania środków pieniężnych, obowiązku odpowiedniego opisywania faktur, a także obowiązku sporządzania, w zakresie niezbędnym do kontroli, odpisów lub wyciągów z dokumentów, jak również udzielania pisemnych odpowiedzi lub wyjaśnień. Takie zapisy zawarte w zaskarżonej uchwale nie wykraczają poza delegację z art. 90 ust. 4 ustawy o systemie oświaty. Należy także nadmienić, że prawo kontroli wykorzystania udzielonej dotacji pozostaje w ścisłym związku z wyrażoną w ustawie o finansach publicznych zasadą jawności i przejrzystości gospodarowania środkami publicznymi. Nie może bowiem budzić wątpliwości, że w odniesieniu do środków publicznych muszą obowiązywać szczególne zasady weryfikacji ich wydatkowania przez podmioty nie wchodzące w skład sektora finansów publicznych. Cele te, w odniesieniu do dotacji oświatowych, są realizowane właśnie poprzez stanowienie aktów prawa miejscowego określających szczegółowo reguły, procedury i granice kontroli, zgodnie z ustawową delegacją w art. 90 ust. 4 ustawy o systemie oświaty (por wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9 marca 2011r. I SA/Gd 1269/10, pub. http:/orzeczenia.nsa.gov.pl). Taka praktyka, zdaniem sądu, będzie się mieścić w "trybie i zakresie kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji" tym bardziej, że wyrażenie "w szczególności", użyte w tym przepisie, nie ogranicza kontrolującego w tym co powinno zostać przezeń zbadane. W "trybie kontroli" należy też dopuścić sposób zakończenia kontroli poprzez szczegółowe uregulowanie kwestii związanych ze sporządzaniem protokołu, zgłoszeniem zastrzeżeń pokontrolnych jak i sposobu ich rozpatrywania. Nie można w tym miejscu zgodzić się, iż brak możliwości odwołania się od niego umniejsza jego znaczenie w ograniczeniu możliwości bronienia się szkoły w dalszym postępowaniu. Protokół taki bowiem należałoby traktować jako część materiału do wykorzystania w ewentualnym postępowaniu opartym na podstawie ustawy o finansach publicznych, na co zwraca uwagę skarga. Wskazać przy tym należy na wyrok WSA w Opolu z dnia 14 marca 2013 r. sygn. akt II SA/Op 588/12, w którym sąd stwierdził, że wykładnia ww. przepisów oraz art. 90 ust. 4 ustawy prowadzi do wniosku, że organy jednostek samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 1a – 3b uprawnione są m.in. do określenia zakresu danych, które winny być zawarte we wniosku o rozliczenie wykorzystania dotacji, a określenie rodzaju dokumentów, które mają służyć ustaleniu tego, czy beneficjenci dotacji wykorzystują otrzymane środki w sposób prawidłowy, tj. zgodnie z celami określonymi w art. 90 ust. 3d ustawy, ustawodawca pozostawił organom jednostek samorządu terytorialnego. Postanowienia uchwały stanowią rozwinięcie tej regulacji, a przepis art. 90 ust. 4 uprawnia do szczegółowego określania procedury kontroli oraz zakresu elementów poddanych kontroli, przy zastosowaniu kryterium prawidłowości wykorzystania środków, a więc zgodności z celami, którym udzielone dotacje mają służyć. Dokładne normowanie, tak jak w uchwale sposobu przeprowadzania kontroli tego rodzaju ma i ten walor, że ogranicza podmiot kontrolujący tylko do tych czynności, które zostały przewidziane uchwałą i daje możliwość kontrolowanemu podporządkowania się tylko tym czynnościom. W końcu należy zwrócić uwagę, że badane przez Sąd kwestie odnoszą się w równej mierze do obu uchwał zaskarżonych w sprawie. Inaczej mówiąc argumentacja strony skarżącej jest podobna w odniesieniu do jednej i drugiej uchwały. W związku z tym Sąd odnosząc się do argumentacji strony skarżącej nie wyodrębnił zarzutów odnoszących się do jednej i drugiej z tych uchwał przyjmując, że ustosunkowanie się do obu skarg opierać się będzie praktycznie na tych samych rozważaniach. Wskazać przy tym należy, że strona skarżąca kwestionuje całość unormowań obu uchwał, jednakże konkretne zarzuty i ich uzasadnienie odnosi tylko do niektórych postanowień uchwał. W związku z tym, z oczywistych względów Sąd odniósł się tylko do tej argumentacji jaką zawierają skargi i nie dopatrzył się naruszenia prawa w pozostałych regulacjach uchwał. Z przedstawionych względów skargę należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).