II FSK 1085/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA del. Zbigniew Romała, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 8 kwietnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej N. S.A. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 31 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Po 718/11 w sprawie ze skargi N. S.A. w P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 lipca 2011 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 718/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżone przez N. S.A. w P. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 lipca 2011 r. oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 lutego 2011 r., w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. Rozstrzygnięcie powyższe zapadło w następującym stanie faktycznym sprawy. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia 17 września 2010 r., określił M. S.A. (obecnie "N." S.A.; dalej: Skarżąca, Strona) zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy 2006 w wysokości 181.175 zł. Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji, podpisane przez jedynego członka jej zarządu B. R., w którym domagała się uchylenia decyzji wymiarowej i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu postanowieniem z dnia 25 lutego 2011 r., na podstawie art. 169 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: O.p.), pozostawił odwołanie Spółki bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu organ odwoławczy, mając na uwadze art. 133 § 1, art. 136 i art. 137 O.p., art. 368 § 1 i art. 373 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – dalej: k.s.h.), stwierdził, że zgodnie ze statutem do składania oświadczeń w imieniu spółki w niniejszej sprawie wymagane jest współdziałanie jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. Oznacza to, że odwołanie zostało wniesione przez osobę nie posiadającą umocowania do reprezentowania spółki w niniejszej sprawie. W zażaleniu Spółka podniosła, że fakt posiadania zarządu jednoosobowego nie stoi w sprzeczności z zapisem statutu, który w § 18 ust. 3 stanowi, iż do składania oświadczeń woli w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. W opinii spółki powyższy zapis statutu dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy skład zarządu jest dwuosobowy lub większy, co wynika z art. 373 § 1 k.s.h. Organ odwoławczy, po rozpatrzeniu zażalenia Spółki, postanowieniem z dnia 18 lipca 2011 r., wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, w związku z art. 239 O.p., utrzymał w mocy swoje wcześniejsze rozstrzygnięcie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. Wyjaśnił, że stosownie do art. 368 § 1 k.s.h., zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę na zewnątrz. W myśl natomiast przepisu art. 373 § 1 ksh, jeżeli zarząd jest wieloosobowy, sposób reprezentowania spółki określa jej statut. Jeżeli statut nie zawiera żadnych postanowień w tym przedmiocie, do składania oświadczeń w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. Powyższe oznacza, iż strona postępowania podatkowego może samodzielnie występować przed organami podatkowymi lub może ją reprezentować ustanowiony pełnomocnik, w przypadku zaś spółki akcyjnej ustanowiony do jej reprezentowania zarząd. Sposób reprezentacji spółki, zgodnie z normą zawartą w przepisie art. 373 § 1 zdanie pierwsze ksh, określa statut spółki. Jeśli statut nie zawiera postanowień w tym zakresie zastosowanie znajdzie zdanie drugie powyższego przepisu. Z treści § 18 pkt 3 statutu z dnia 14 maja 2009 r. wynika, że do składania oświadczeń w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. Zarząd składa się natomiast z jednego lub większej liczby członków (zgodnie z treścią § 17 pkt 1 statutu). W skardze skierowanej do Sądu administracyjnego spółka domagała się uchylenia postanowienia z dnia 18 lipca 2011 r. oraz poprzedzającego go postanowienia z dnia 25 lutego 2011 r. a ponadto zasądzenia od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na rzecz spółki kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu spółka zarzuciła naruszenie: art. 122 w związku z art. 188 i art. 194 O.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez dokonaną postanowieniem z dnia 2 czerwca 2011r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu odmowę przeprowadzenia wnioskowanych dowodów w zakresie wskazanym we wniosku dowodowym oraz art. 133 § 1 oraz art. 135 O.p. w związku z art. 373 § 1 k.s.h., poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż odwołanie spółki, podpisane jednoosobowo przez jedynego członka zarządu B. R., zostało wniesione przez osobę nie posiadającą umocowania do reprezentowania spółki w postępowaniu odwoławczym. Spółka w piśmie procesowym z dnia 3 listopada 2011r. wniosła o skierowanie sprawy z urzędu do rozpoznania w trybie uproszczonym z uwagi na wydanie zaskarżonych postanowień z rażącym naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. w wyniku dokonanej przez organ podatkowy błędnej wykładni przepisu art. 133 § 1 oraz art. 135 O.p. w związku z art. 373 § 1 k.s.h. oraz o stwierdzenie nieważności zaskarżonych postanowień w całości z uwagi na wydanie tych postanowień z wykazanym rażącym naruszeniem prawa a nadto na podstawie art. 155 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) o poinformowanie Ministra Finansów o dokonanym przez organy podatkowe istotnym naruszeniu prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga Spółki zasługuje na uwzględnienie bowiem zaskarżone postanowienie narusza art. 133 § 1 i 135 O.p. w zw. z art. 373 § 1 k.s.h. Sąd wyjaśnił w motywach orzeczenia, że zarząd spółki zgodnie z art. 368 § 2 k.s.h. składa się z jednego albo większej liczby członków. W sytuacji gdy zarząd spółki akcyjnej jest wieloosobowy, zgodnie z art. 373 § 1 k.s.h., sposób reprezentowania spółki określa jej statut. Jeżeli statut nie zawiera żadnych postanowień w tym przedmiocie, do składania oświadczeń w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. Zarząd skarżącej spółki zgodnie z treścią § 17 pkt 1 jej statutu składa się natomiast z jednego lub większej liczby członków. Z treści § 18 pkt 3 statutu wynika, że do składania oświadczeń w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. W ocenie Sądu art. 373 § 1 k.s.h. wskazuje na zasadę reprezentacji łącznej spółki, ale jedynie w wypadku zarządu wieloosobowego. W przypadku, gdy w spółce działa jeden członek zarządu, oświadczenia woli może złożyć samodzielnie. Ponadto, w ocenie Sądu, do odmiennego wniosku nie prowadzi analiza statutu spółki. Przepis § 18 pkt 3 statutu odnosi się jedynie do sytuacji, w której zarząd jest wieloosobowy. Wówczas wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia żądania strony wyrażonego w piśmie procesowym z 15 grudnia 2011 r. i stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia go poprzedzającego. Zdaniem składu sądzącego, w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności, o których mowa w art. 247 § 1 O.p. Wykładnia art. 373 § 1 k.s.h. dokonana w sprawie przez organ była wadliwa, jednak błąd nie był na tyle oczywisty aby można było stwierdzić nieważność rozstrzygnięcia. W skardze kasacyjnej Spółka zaskarżyła powyższy wyrok w części odmawiającej stwierdzenia nieważności zaskarżonych postanowień, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego na skutek błędnej wykładni art. 247 § 1 pkt 3 O.p. w związku z art. 133 § 1 oraz art.135 O.p. w związku z art. 373 § 1 k.s.h., polegającej na uznaniu, że zaskarżone postanowienia nie zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa. Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie wyroku sądu pierwszej instancji w zaskarżonej części i rozpoznanie skargi oraz stwierdzenie nieważności zaskarżonych postanowień, ewentualnie o uchylenie wyroku sądu pierwszej instancji w zaskarżonej części i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Dla stwierdzenia nieważności rozstrzygnięcia naruszenie prawa musi być kwalifikowane do stopnia rażącego - powstającego wówczas, gdy czynności prowadzące do załatwienia sprawy lub samo jej załatwienie nie są realizowane w odniesieniu do stanu prawnego sprawy i jego elementów, ale tak, jak gdyby do ich przeciwieństwa, poprzez zanegowanie w całości lub w części treści przepisów regulujących stan prawny sprawy. Aby można było mówić o nieważności spowodowanej rażącym naruszeniem prawa, pomiędzy określonym przepisem prawa a podjętym w decyzji rozstrzygnięciem musi zachodzić oczywista sprzeczność, powodująca, że akt taki - pomimo jego ostateczności - nie może pozostawać w obrocie prawnym (wyrok NSA z dnia 3 grudnia 2010 r., II FSK 1299/09, LEX nr 745613). W sprawie niniejszej bezpośrednią podstawą prawną rozstrzygnięcia organu podatkowego drugiej instancji stanowił przepis art. 169 § 4 O.p. Do stwierdzonego przez Sąd pierwszej instancji naruszenia wymienionego przepisu prawa doszło (w istocie) na skutek błędnej wykładni – nie regulacji prawnej administracyjnej procedury podatkowej, ale – treści § 17 pkt 1 oraz § 18 pkt 3 statutu skarżącej spółki. Na tej podstawie organ doszedł do nieuzasadnionego wniosku, że współdziałanie prokurenta jest wymagane również przy działaniu jednoosobowego zarządu spółki. Stanowiło to skonstatowany i uwzględniony przez Sąd pierwszej instancji błąd w ustalaniu reprezentacji spółki, nie było jednak rażącym naruszeniem art. 169 § 4 O.p. Organ podatkowy drugiej instancji błędnie odczytał i zrozumiał określone zapisy statutu spółki oraz wypisy z Krajowego Rejestru Sądowego, dokonał też błędnej wykładni operacyjnej (przywoływanego w skardze kasacyjnej) art. 373 k.s.h., nie oznacza to jednak, że postąpił wbrew oczywistej – wymagającej wykładni operacyjnej – treści tego przepisu, który, co też ważne, nie stanowi wprost o reprezentacji spółki posiadającej, tak jak strona skarżąca, jednoosobowy zarząd. Z tych powodów, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrok Sądu pierwszej instancji uchylający zakwestionowane postanowienia, a nie stwierdzający nieważności postanowień organu podatkowego, nie narusza prawa, co, na podstawie art. 184 p.p.s.a., uzasadnia oddalenie skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.