II FSK 1360/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA (del.) Maciej Kurasz (sprawozdawca), Protokolant Paweł Kowalczyk, po rozpoznaniu w dniu 9 czerwca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1680/13 w sprawie ze skargi J. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Nowym Sączu z dnia 24 czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2013 r. oddala skargę kasacyjną 1. Zaskarżonym wyrokiem z 24 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 1680/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę J. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Nowym Sączu z dnia 24 czerwca 2013 r. w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2013 r. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że decyzją - nakazem płatniczym z dnia 14 lutego 2013 r. Wójt Gminy G. ustalił skarżącemu J. W. podatek rolny i podatek od nieruchomości na 2013 r. w łącznej kwocie 208 zł. Za przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym organ podatkowy pierwszej instancji przyjął użytki rolne o obszarze 1,2982 ha, co stanowi 0,95 ha przeliczeniowego oraz powierzchnię budynku mieszkalnego wynoszącą 50 m2. 2. W odwołaniu skarżący zakwestionował wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego w części dotyczącej powierzchni gruntów będących przedmiotem opodatkowania. Twierdził, że w rzeczywistości powierzchnia gruntów jest inna (wyższa), niż przyjęta do opodatkowania w zaskarżonej decyzji. Podniósł, że pomiary gruntu były sporządzone bez jego udziału i na podstawie nieprawdziwych danych. 3. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Nowym Sączu utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że powierzchnię spornego gruntu ustalono zgodnie z aktualnymi danymi z rejestru gruntów sporządzonego dla jednostki rejestrowej: Nr [...] (R. P.), a prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w G. Z powyższych danych wynika, że działki gruntu stanowią w całości wyłączną własność skarżącego, zaś ich obszar łączny wynosi 1,7755 ha. A zatem nie można było przyjąć jak chce strona innej powierzchni niż ta, która wynika z aktualnej ewidencji gruntów i budynków. 4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący powtórzył zarzuty odwołania. 5. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. We wskazanym na wstępie wyroku Sąd pierwszej instancji ocenił stanowisko organów podatkowych jako prawidłowe. Wyjaśnił, że zgodnie z art. 21 ust.1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010r., Nr 193 poz.1287) organ podatkowy nie jest uprawniony do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku, niż dane wskazane w ewidencji gruntów. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wskazał, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej zwana "O.p.") i zgodnie z treścią tego przepisu stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji. Sąd stwierdził, iż prawidłowo w niniejszej sprawie organ pierwszej instancji ustalił podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości, przyjmując, stosownie do treści art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 dalej jako "u.o.p.o.l."), że dla gruntów podstawę opodatkowania stanowiła ich powierzchnia, zaś dla budynków i ich części – powierzchni użytkowa. Prawidłowo też na podstawie uchwały nr IX/71/11z dnia 26 października 2011 r. Rady Gminy G. zastosował stawki podatku: odpowiednio 0,55 zł/m² dla budynków mieszkalnych oraz 0,16 zł/m² dla gruntów pozostałych. Sąd wyjaśnił, że w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku od nieruchomości nie jest dopuszczalne kwestionowanie zgodności danych wynikających z ewidencji gruntów ze stanem faktycznym, albowiem organy podatkowe nie prowadzą - bo nie mają do tego prawa - postępowania dowodowego dotyczącego zmiany treści zapisów w ewidencji gruntów i budynków. W postępowaniu podatkowym nie zapadają żadne rozstrzygnięcia w sprawie prowadzenia ewidencji gruntów. Prowadzenie, w tym zmiany, uaktualnianie, ewidencji nie należy do postępowania podatkowego. W zaskarżonych do sądu administracyjnego sprawach podatkowych nie mogą zapadać podlegające ewentualnie odrębnemu zaskarżeniu akty lub czynności z zakresu prowadzenia ewidencji gruntów. W przedmiotowej sprawie ewidencja nie może stanowić przedmiotu merytorycznej oceny Sądu, który kontroluje legalność wykonywania administracji publicznej w postępowaniu podatkowym, uregulowanym w Ordynacji podatkowej. 6. Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę wywiódł skarżący, wskazując, iż czyni to na podstawie art. 173 § 1, art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił: 1) naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 4 ust. 1 pkt 1) i pkt 2) u.o.p.ol. poprzez błędne przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie można wziąć za podstawę wymiaru podatku rzeczywistej powierzchni gruntu i budynku, a jedynie tę, która wynika z ewidencji gruntów i budynków, chociażby była ona nieprawidłowa, co w konsekwencji skutkuje nieprawidłowym naliczeniem Skarżącemu podatku rolnego i podatku od nieruchomości w oparciu o niezgodne ze stanem faktycznym dane dotyczące powierzchni gruntu oraz budynku stanowiących własność Skarżącego, zawarte w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę Gorlickiego; naruszenie przepisu postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2) p.p.s.a., a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. - poprzez niedokonanie kontroli istotnych dla rozstrzygnięcia argumentów podnoszonych przez Skarżącego, że zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Nowym Sączu z dnia 24 czerwca 2013 roku i poprzedzająca ją decyzja Wójta Gminy G. z dnia 14 lutego 2013 roku ustalająca Skarżącemu zobowiązanie z tytułu podatku rolnego i podatku od nieruchomości na 2013 roku w łącznej kwocie 208 zł - wydane zostały nieprawidłowo w oparciu o skutecznie zakwestionowane przez Skarżącego podstawy faktyczne, a to wobec niezgodności danych w ewidencji gruntów i budynków ze stanem rzeczywistym oraz treścią księgi wieczystej, mające wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 135 p.p.s.a poprzez jego niezastosowanie, a to poprzez niepodjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie przewidzianych ustawą środków mających na celu usunięcie stanu naruszenia prawa zachodzącego w stosunku do zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Nowym Sączu z dnia 24 czerwca 2013 roku 7. Na podstawie art. 176 p.p.s.a. w zw. z art. 185 § 1 p.p.s.a. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie. Ponadto wniósł w ramach prawa pomocy o przyznanie pełnomocnikowi Skarżącego wynagrodzenia za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej według norm przepisanych, ponieważ pomoc prawna w tym zakresie nie została opłacona w całości, ani w części. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i nie zasługuje na uwzględnienie. 8. Na wstępie należy wskazać, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia, który musi spełniać wymagania szczegółowo wskazane w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Stosownie do art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym (wskazanym w art. 46 § 1 p.p.s.a.), a ponadto zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu zasadnego uchylenia lub zmiany. Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw nieważności w niniejszej sprawie nie stwierdzono. Związanie podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 tej ustawy przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy. Kwestie dotyczące ustalenia stanu faktycznego podważać można za pomocą zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania podatkowego, zaś podstawę prawną rozstrzygnięcia - za pomocą zarzutu naruszenia prawa materialnego (w ramach podstawy wskazanej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), ewentualnie poprzez zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w powiązaniu z przepisami prawa materialnego (por. np. wyrok NSA z dnia 1 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 383/12 - publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną jest podanie, który z przepisów został naruszony i przyporządkowanie go do odpowiedniej podstawy kasacyjnej. Podkreślić należy, że Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do precyzowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej, bądź do poszukiwania za nią naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się wojewódzki sąd administracyjny (por. wyrok NSA z 16 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 861/10 i powołane tam orzecznictwo; dostępny na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl - CBOSA). 9. Skarżący w ramach zarzutu naruszenia przepisów postępowania wskazał wyłącznie na art. 145 § 1 pkt 1 lit. c poprzez niedokonanie przez Sąd kontroli istotnych dla rozstrzygnięcia argumentów podnoszonych przez Skarżącego w stosunku do decyzji wymiarowych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania wynikającej z ewidencji gruntów i budynków. Odnosząc się podniesionego zarzutu wskazać należy, że postawienie zarzutu błędnego ustalenia wymiaru wskazuje raczej na naruszenie przepisu prawa materialnego, jednak zderzając w ten sposób sformułowany zarzut z uzasadnieniem skargi kasacyjnej stwierdzić można w sposób nie budzący wątpliwości, iż skarżący poprzez ten zarzut dążył do wykazania, iż organy podatkowe wadliwie ustaliły stan faktyczny, a Sąd pierwszej instancji tę sytuację zaakceptował. Jednakże, jeżeli wnoszący skargę kasacyjną zamierzał zarzucić Sądowi pierwszej instancji, że wadliwie nie uchylił zaskarżonej decyzji i zaakceptował stan faktyczny nieprawidłowo ustalony przez organy podatkowe, wówczas powinien wskazać na naruszenie art. 151 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w powiązaniu z przepisami postępowania podatkowego regulującymi zakres i zasady postępowania dowodowego, naruszonymi w postępowaniu prowadzonym przez organy podatkowe. Dla skuteczności zarzutu przyjęcia wadliwego stanu faktycznego sprawy konieczne jest skonkretyzowanie, które przepisy postępowania podatkowego (z wymienieniem numeru artykułu, paragrafu, punktu, itd.) zostały naruszone w toku postępowania podatkowego wraz z wyjaśnieniem, na czym to naruszenie polegało i jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Wymogu tego nie spełnia przedstawiona w skardze kasacyjnej argumentacja wskazująca na nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy. Stwierdzić zatem należy, iż stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku nie został skutecznie podważony. 10. Skarżący postawił też zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.o.p.o.l. poprzez błędne przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie można wziąć za podstawę wymiaru rzeczywistej powierzchni gruntów i budynków a jedynie tą, która wynika z ewidencji gruntów i budynków; jednak zarzutu tego nie uzasadnił w sposób prawidłowy. Tymczasem podnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego autor skargi kasacyjnej musi wykazać, że sąd mylnie zrozumiał stosowany przepis prawa, natomiast uzasadniając zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego, zobowiązany jest wykazać, iż sąd stosując przepis popełnił błąd w subsumcji, uznając, że stan faktyczny przyjęty w sprawie nie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie prawa. Skarżący wykazać musi ponadto, jak w jego ocenie powinien być rozumiany zastosowany przepis prawa, czyli jaka powinna być jego prawidłowa wykładnia, bądź jak powinien on zostać zastosowany ze względu na stan faktyczny sprawy, a w przypadku zarzutu niezastosowania przepisu, dlaczego powinien być ten właśnie przepis przy danym stanie faktycznym zastosowany. Obydwie formy naruszenia prawa materialnego, o których mowa w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. mogą się odnosić jedynie do sytuacji, gdy w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób niebudzący wątpliwości. W przeciwnym razie czynienie sądowi pierwszej instancji zarzutu naruszenia prawa materialnego jest przedwczesne. Nadto co wymaga podkreślenia, zarzutem naruszenia prawa materialnego skarżący nie może zwalczać ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie (por. wyrok NSA z 13 lutego 2009 r., sygn. akt I OSK 414/08, wyrok NSA z dnia 13 maja 2014 r., sygn. akt I GSK 482/12 – dostępne w CBOSA). W orzecznictwie sądowym za utrwalony należy uznać pogląd, że powołanie się w skardze kasacyjnej na podstawę naruszenia prawa materialnego nie może ograniczyć się do powołania przepisu (normy) prawa materialnego bez wskazania sposobu jego naruszenia i wyjaśnienia, na czym polegała błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie przepisu, a także jak, zdaniem skarżącego, zakwestionowany przepis powinien być rozumiany, bądź jaki przepis powinien być zastosowany (np. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1176/12). 11. Skarga kasacyjna wniesiona w rozpoznawanej sprawie nie czyni zadość powyższym wymaganiom. Nie mniej jednak, to nie wyłącznie wady w samej konstrukcji zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego przesądziły o ich nietrafności, ale fakt, że skoro zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie odniosły zamierzonego przez skarżącego skutku w postaci podważenia prawidłowości ustalenia stanu faktycznego sprawy, za niezasadne uznać należało również zarzuty naruszenia prawa materialnego. 12. Sąd kasacyjny przy tym za trafną uznał ocenę Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, że w ustalonym stanie faktycznym prawidłowo w niniejszej sprawie organy podatkowe ustaliły podatek rolny i podatek od nieruchomości, przyjmując za podstawę wymiaru podatku dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne. Podnieść należy, że w orzecznictwie wyrażano powszechnie akceptowany pogląd, że w świetle art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego, co do zasady podstawą wymiaru podatków nie jest stan faktyczny, lecz stan ujawniony (zapisany) w ewidencji gruntów i budynków oraz, że w tym kontekście można mówić o formalnym związaniu ewidencją, która dla wymiaru podatku ma znaczenie rozstrzygające (por. np. wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej zwana: "CBOSA"). Zatem słuszny jest pogląd wyrażony w zaskarżonym orzeczeniu, że podstawowy dokument, który powinien stać się początkiem wszelkich ustaleń faktycznych stanowi w takiej sytuacji wypis z ewidencji gruntów i budynków (bądź wypis z kartoteki budynków). W tym stanie rzeczy, z mocy art. 184 P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. 13. W myśl art. 250 P.p.s.a. wynagrodzenie adwokata w zakresie poniesionych kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu, jak również zwrotu niezbędnych i udokumentowanych wydatków, przysługuje mu bez względu na wynik sprawy. Jednakże sądem właściwym do rozstrzygnięcia o przyznaniu lub odmowie przyznania wynagrodzenia za wykonane zastępstwo prawne jest wojewódzki sąd administracyjny, który postanowił o przyznaniu stronie prawa pomocy. Stosowne postanowienie zapada na posiedzeniu niejawnym i może zostać wydane przez sąd w składzie jednego sędziego, jak również przez referendarza sądowego. 14. O przekazaniu według właściwości wniosku pełnomocnika o przyznanie wynagrodzenia z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 59 § 1 w zw. z art. 193 p.p.s.a.