I SA/Gd 332/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 maja 2014 r. sprawy ze skargi M.R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 20 stycznia 2014 r., nr [...] w przedmiocie zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w G. na rzecz strony skarżącej kwotę 340 (trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 20 stycznia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 11 października 2013r., którym uznano za nieuzasadnione zarzuty zgłoszone w postępowaniu egzekucyjnym. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej podał, że organ egzekucyjny, będący jednocześnie wierzycielem - Naczelnik Urzędu Skarbowego, wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku M. R., na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 08.08.2013 r. o numerach: [...] oraz [...], obejmujących odpowiednio: zaległości podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów z innych źródeł za 2007 r. w wysokości 26.555,00 zł oraz odsetki za zwłokę od zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów z innych źródeł za 2007 r. w wysokości 3.512,00 zł. Podstawę wystawienia ww. tytułów wykonawczych stanowiła decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28.06.2013 r. Nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 15.04.2013 r., Nr [...], uchylającą w całości - po wznowieniu postępowania decyzję ostateczną tego organu z dnia 12.11.2012 r., nr [...] i określającą M. R. wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału (części) w lokalu mieszkalnym nr [...], stanowiącym odrębną nieruchomość, położonym w G., przy ul. [...], wraz ze związanym z jego własnością udziałem w nieruchomości wspólnej, dokonanego aktem notarialnym Rep. A [...] w dniu 22.06.2007 r. w kwocie 27.201,00 zł. Pismem z dnia 11 września 2013 r. zobowiązana zgłosiła zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...] i [...] oraz zwrot pobranych bezpodstawnie kwot na podstawie decyzji [...], [...] oraz [...] wraz z odsetkami. W ocenie zobowiązanej zobowiązanie uległo przedawnieniu z dniem 31.12.2012 r. a bieg terminu przedawnienia nie został przerwany, gdyż podatnik nie otrzymał w 2012 r. zawiadomienia o zastosowanym środku egzekucyjnym. Strona podniosła, że nieprawidłowe jest stanowisko organu, który uznał, iż zobowiązana została powiadomiona o zastosowanym środku egzekucyjnym, powołując się na doręczenie w dniu 28.12.2012 r. w siedzibie urzędu tytułów wykonawczych małżonkowi M. R. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał zgłoszony zarzut za nieuzasadniony. Zdaniem organu egzekucyjnego w dniu 28.12.2012 r. doszło do skutecznego powiadomienia M. R. o zastosowanym wobec niej środku egzekucyjnym, zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązań objętych tytułami wykonawczymi o numerach [...] i [...] został przerwany przed dniem 31.12.2012 r. Wobec powyższego w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego istniała podstawa do wystawienia w dniu 08.08.2013 r. tytułów wykonawczych o numerach: [...] i [...] Na wydane postanowienie zobowiązana wniosła zażalenie. Uzasadniając rozstrzygnięcie utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.), dalej u.p.e.a. przewiduje możliwość zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego w ściśle określonych przypadkach wymienionych w art. 33 u.p.e.a. W myśl pkt 1 tego przepisu podstawą do wniesienia zarzutu jest wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia egzekwowanych obowiązków organ odwoławczy zauważył, że zgodnie z ogólną zasadą przewidzianą w przepisie art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych - upływał (stosownie do treści art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późno zm.) z końcem 14-go dnia od dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Tak więc termin przedawnienia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości liczony jest od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (14 dni od dokonania odpłatnego zbycia). Termin ten jest niezależny od złożenia oświadczenia o przeznaczeniu przychodu na cele warunkujące zwolnienie podatkowe. Uwzględniając powyższe, organ odwoławczy stwierdził, że termin płatności zryczałtowanego podatku dochodowego upływał w dniu 06.07.2007 r., co oznacza, że bieg pięcioletniego terminu przedawnienia tego zobowiązania podatkowego rozpoczął się z dniem 1 stycznia 2008 r. (a więc pierwszego dnia następującego po roku, w którym upłynął termin płatności podatku), a upływał z dniem 31 grudnia 2012 r. Zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. W tym miejscu Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że w dniu 19.12.2012r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, celem wyegzekwowania dochodzonej należności, stwierdzonej tytułami wykonawczymi o numerach: [...] i [...], zastosował skutecznie środek egzekucyjny w postaci egzekucji ze świadczeń z ubezpieczenia społecznego. W tym dniu bowiem Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. otrzymał zawiadomienie Nr [...] z dnia 18.12.2012 r. o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego świadczenie z ubezpieczenia społecznego M. R. W dniu 20.12.2012 r. poborca skarbowy Urzędu Skarbowego udał się pod adres miejsca zamieszkania zobowiązanej w celu dokonania czynności egzekucyjnych i doręczenia odpisów ww. dokumentów, lecz jak wynika z raportu sporządzonego na tę okoliczność, mieszkanie było zamknięte o różnych porach dnia, tj. o godz. 16:30, 18:00,20:00. W związku z przybyciem w dniu 28.12.2012 r. do Urzędu Skarbowego męża zobowiązanej T. R. - który wyraził zgodę na odebranie zarówno odpisów ww. tytułów wykonawczych jak i odpisu zawiadomienia o zajęciu Nr [...], zobowiązując się jednocześnie do ich przekazania żonie - poborca skarbowy doręczył ww. dokumenty T. R. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 39 kpa organ administracji publicznej doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, przez swoich pracowników lub przez inne upoważnione osoby lub organy. Przy czym pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy (art. 42 § 1 kpa). W myśl przepisów art. 42 § 2 i § 3 tejże ustawy, pisma mogą być doręczone również w lokalu organu administracji publicznej, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej (§ 2). W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w razie koniecznej potrzeby, pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (§ 3). Stosownie zaś do art. 47 § 1 ww. ustawy, jeżeli adresat odmawia przyjęcia pisma przesłanego mu przez pocztę lub inny organ albo w inny sposób, pismo zwraca się nadawcy z adnotacją o odmowie jego przyjęcia i datą odmowy. Pismo wraz z adnotacją włącza się do akt sprawy. W takim przypadku uznaje się, że pismo doręczone zostało w dniu odmowy jego przyjęcia przez adresata (art. 47 § 2 cytowanej ustawy). Wskazane przepisy mówią o piśmie przesłanym w sposób określony w art. 39 tej ustawy, a więc zarówno przesłanym przez pocztę, jak i przez pracowników organu administracji publicznej (w tym przypadku - organu egzekucyjnego), przez inne osoby uprawnione. O wyborze sposobu doręczenia decyduje zatem organ administracji publicznej (organ egzekucyjny), jako podmiot obowiązany do załatwienia sprawy w postępowaniu administracyjnym (egzekucyjnym), przy czym również w tym przypadku każdy ze sposobów doręczeń, przewidzianych w cytowanym przepisie, uznać należy za równorzędny. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, bezspornym w sprawie jest, że Pan T. R. pokwitował w dniu 28.12.2012 r. odbiór odpisu zawiadomienia o zajęciu z dnia 18.12.2012 r. Nr [...] i zobowiązał się przekazać go żonie M. R. Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w niniejszej sprawie w 2012 r. doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów z innych źródeł za 2007 r. i dlatego Naczelnik Urzędu Skarbowego zasadnie wszczął i prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku M. R. na podstawie wystawionych w dniu 08.08.2013 r. tytułów wykonawczych o numerach: [...] oraz [...]. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku M. R. wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 20 stycznia 2014 r., jako niezgodnego z prawem. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że w niniejszej sprawie bieg terminu przedawnienia nie został przerwany, gdyż podatnik nie został w roku 2012 zawiadomiony o zastosowaniu środka egzekucyjnego. Żaden z obowiązujących przepisów nie zezwala na uznanie za doręczoną korespondencję przekazaną w urzędzie za pośrednictwem osoby trzeciej, która nie jest pełnomocnikiem strony. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) i art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) - określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, pod względem zgodności z prawem rozstrzygając w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tak pojmując rolę Sądu stwierdzić należy, że skarga jest uzasadniona. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się w istocie do rozstrzygnięcia czy stanowisko organu egzekucyjnego w zakresie zarzutu zgłoszonego przez skarżącą w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym jest prawidłowe, a w konsekwencji czy zgłoszony zarzut zasługiwał na uwzględnienie. Na wstępie rozważań przytoczyć zatem wypada treść przepisu art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm.), zgodnie z którym podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może stanowić wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. Podkreślić przy tym należy, że zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są podstawowym środkiem ochrony zobowiązanego, gdy postępowanie egzekucyjne narusza istotne zasady tego postępowania lub gdy egzekucja jest niedopuszczalna. Zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Przy czym jak trafnie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, powołując w tej kwestii stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażone w uchwale z dnia 25 czerwca 2007 r., sygn. akt I FPS 4/06 (publ. ONSAiWSA 2007/5/112, ZNSA 2007/4/87, OSP 2008/1/5, Prok.i Pr. 2008/1/52), wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 u.p.e.a., w przypadku gdy wierzyciel jest jednocześnie jest organem egzekucyjnym, należy uznać za bezprzedmiotowe. W tym miejscu przypomnieć należy, że skarżąca pismem z 11 września 2013 r. zgłosiła zarzut w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego oparty na przesłance wymienionej w art. 33 pkt 1 u.p.e.a., tj. przedawnienia dochodzonego obowiązku. Jak trafnie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wpływ na bieg 5 – letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego mają instytucje zawieszenia oraz przerwania biegu tego terminu. Stosownie do art. 70 § 4 powołanej ustawy, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 14.12.2012 r. wystawił tytuły wykonawcze o numerach [...] i [...] w oparciu o decyzję z dnia 12.11.2012 r. Nr [...], którą po przeprowadzeniu postępowania podatkowego określono skarżącej zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, oznaczonego nr [...], położonego w G., przy ul. M [...] wraz ze związanym z jego własnością udziałem w nieruchomości wspólnej, dokonanego aktem notarialnym Rep. A [...] w dniu 22.06.2007 r. w kwocie 27.500,00 zł. Decyzji tej Naczelnik Urzędu Skarbowego, postanowieniem z dnia 12.11.2012 r. Nr [...], nadał rygor natychmiastowej wykonalności. Na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...] organ egzekucyjny zawiadomieniem Nr [...] dokonał zajęcia świadczenia emerytalnego w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. Organ rentowy odebrał zawiadomienie w dniu 19.12.2012 r., natomiast doręczenie zawiadomienia o zastosowanym środku egzekucyjnym i egzemplarza tytułu wykonawczego przeznaczonego dla zobowiązanej nastąpiło poprzez małżonka zobowiązanej, T. R., który w dniu 28.12.2012 r., w siedzibie organu, przyjął od pracownika urzędu ww. dokumenty i zobowiązał się przekazać je żonie. Orzekające w sprawie organy oceniając zgłoszony zarzut, wskazujący na przedawnienie dochodzonego obowiązku, błędnie przyjęły, że przed końcem roku 2012 doszło do skutecznego doręczenia skarżącej zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego. W sprawie jest bezsporne, że zawiadomienie o zastosowanym środku egzekucyjnym nie zostało doręczone skarżącej osobiście, lecz jej mężowi, który przybył do siedziby urzędu skarbowego i przyjął od pracownika urzędu pisma adresowane do jego żony, zobowiązując się jednocześnie do doręczenia ich żonie. Z akt sprawy nie wynika także, aby T. R. był pełnomocnikiem żony, co zresztą nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. W doktrynie i w orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, że o wszczęciu postępowania egzekucyjnego i stosowaniu środków przymusu przez organ egzekucyjny zobowiązany powinien być informowany bezpośrednio przez ten organ, a nie przez pełnomocnika lub inną wskazaną przez niego osobę. Dlatego ważne jest, żeby odpis tytułu wykonawczego został doręczony bezpośrednio zobowiązanemu. Nie wystarczy doręczenie go jedynie pełnomocnikowi zobowiązanego (por. np. wyrok NSA z dnia 23 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1483/07). W przepisach ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie została uregulowana instytucja pełnomocnika. Z kolei przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267 z późn. zm.; dalej w skrócie: "K.p.a.") mogą być stosowane w postępowaniu egzekucyjnym tylko w takim zakresie i w taki sposób, aby uwzględniały specyfikę postępowania egzekucyjnego. Z przepisu art. 42 § 1 K.p.a. wynika, że pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Z § 2 art. 42 K.p.a. wynika, że pisma mogą być doręczone również w lokalu organu administracji publicznej, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej. Przepis art. 42 § 2 K.p.a. nie przewiduje możliwości doręczenia pisma w lokalu organu administracji dorosłemu domownikowi, jak ma to miejsce np. w sytuacji uregulowanej w art. 43 K.p.a. Za właściwe miejsce doręczenia pisma K.p.a. uznaje przede wszystkim mieszkanie adresata, a w art. 43 przewiduje możliwość doręczenia pisma w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu także dorosłemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu. Lokal organu administracji jest dodatkowym miejscem, w którym pismo może być doręczone adresatowi podczas jego pobytu w siedzibie organu (por. wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2010 r., sygn. akt I OSK 896/09). Przyjęcie zatem przez organ egzekucyjny, że zawiadomienie o zastosowanym środku egzekucyjnym oraz odpisy tytułów wykonawczych mogły być skutecznie doręczone w lokalu organu administracji publicznej T. R., będącemu domownikiem adresata jest nieprawidłowe. Z uwagi na powyższe, badając ponownie zasadność zgłoszonego zarzutu, Dyrektor Izby Skarbowej będzie miał na względzie, że doręczenie zawiadomienia o zastosowanym środku egzekucyjnym dokonane do rąk męża zobowiązanej, w lokalu urzędu skarbowego nie było skuteczne. Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. skargę uwzględnił. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 P.p.s.a., zaś rozstrzygnięcie w przedmiocie stwierdzenia niemożności wykonania zaskarżonego postanowienia wydano na podstawie art. 152 tej ustawy.