II FSK 3219/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA del. Wojciech Stachurski, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 9 grudnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 23 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Lu 40/14 w sprawie ze skargi B. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie z dnia 6 listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę kasacyjną. Sygnatura akt II FSK 3219/14 U z a s a d n i e n i e Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę B. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący: Pismem z dnia 20 sierpnia 2013 r. skarżąca wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego, prowadzonego w oparciu o wystawione przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. tytuły wykonawcze nr [...] z dnia 16 grudnia 2003 r. oraz nr [...] z dnia 8 października 2004 r., podnosząc, że ze względu na brak doręczenia jej upomnienia, a następnie tytułów wykonawczych, postępowanie egzekucyjne jest niedopuszczalne i powinno być umorzone na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm. dalej: u.p.e.a.). Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w L. postanowieniem z dnia 18 września 2013 r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego, wskazując, że wskazane przez skarżącą tytuły wykonawcze zostały wystawione na podstawie decyzji tego organu z dnia 16 października 2003 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1996 oraz odsetek od nieterminowo uiszczonych zaliczek na poczet tego podatku, utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie z dnia 17 lutego 2004 r.; skargę na tę decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił wyrokiem z dnia 16 marca 2004 r. (I SA/Lu 207/04), a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6 lipca 2006 r. (II FSK 943/05) oddalił skargę kasacyjną od tego wyroku. Umorzenia postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tych tytułów wykonawczych, skarżąca domagała się już wnioskiem z dnia 2 września 2009 r., a zasadność odmowy jego umorzenia zaaprobował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 31 marca 2010 r. (I SA/Lu 862/09), od którego skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny oddalił wyrokiem z dnia 2 marca 2012 r. (II FSK 1572/10). Wbrew twierdzeniom, zawartym we wniosku, odpisy tytułów wykonawczych zostały skarżącej doręczone, a ponieważ egzekwowana należność wynika z decyzji organu podatkowego, organ egzekucyjny zwolniony był z obowiązku doręczania upomnienia. W zażaleniu na to postanowienie skarżąca zarzuciła naruszenie: art. 26 § 1, § 5 i § 6, art. 32 i art. 33 pkt 6 i pkt 7 w związku z art. 15 § 1 oraz art. 27 § 1 i § 3, a także art. 80 § 3 u.p.e.a. przez wszczęcie postępowania egzekucyjnego i podjęcie czynności egzekucyjnych, w tym zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego bez doręczenia zobowiązanej tytułów wykonawczych, art. 29 u.p.e.a. przez niewykonanie przez organ egzekucyjny obowiązku zbadania z urzędu dopuszczalności egzekucji administracyjnej oraz art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (obecnie: Dz. U. z 2016 r., poz. 23, dalej: K.p.a.) w związku z art. 15 u.p.e.a. przez wywodzenie faktu doręczenia tytułów wykonawczych z przesłanek nieujętych w przepisach. Dyrektor Izby Skarbowej w Lublinie postanowieniem z dnia 6 listopada 2013 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego i w całości podzielił zajęte przez niego stanowisko. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skarżąca powtórzyła argumentację zawartą we wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz w zażaleniu. Uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wskazał, że skarżąca nie może skutecznie żądać ponownie umorzenia postępowania egzekucyjnego, powołując się na takie zdarzenia czy okoliczności, które były już ocenione mocą uprzedniego ostatecznego postanowienia o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego, skontrolowanego w aspekcie legalności przez sądy administracyjne. Argumenty i oceny skarżącej pozostają więc w sprzeczności z oceną prawną, wyrażoną w tych wyrokach, wobec czego nie mogą być uwzględnione; odnosi się to także do przedawnienia egzekwowanych zaległości podatkowych, które nie nastąpiło ze względu na przerwanie biegu terminu przedawnienia wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym skarżąca została powiadomiona. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżąca wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 P.p.s.a. zarzuciła naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a. w związku z art. 53a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.), przez niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, w której doszło do naruszenia prawa materialnego, to jest wydania decyzji wymiarowej bez podstawy prawnej, w przedmiocie odsetek od zaliczek nie uiszczonych w terminie płatności na podatek dochodowy od osób fizycznych za 1996 r. przez organ I i II instancji w warunkach nieistnienia tego zobowiązania, co powinno skutkować stwierdzeniem nieważności zaskarżonych decyzji ostatecznych, 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w związku z art. 239a i art. 70 § 4 O.p., przez niewłaściwe zastosowanie przepisów O.p. polegających na błędnym uznanie, że w sprawie został skutecznie przerwany bieg terminu przedawnienia na skutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym skarżący został zawiadomiony, 3) art. 145 § 1 lit. a P.p.s.a. w związku z art. 70 § 1 O.p., przez jego niezastosowanie w sytuacji, w której doszło do naruszenia prawa materialnego, to jest orzekania przez organ I i lI instancji w warunkach przedawnienia zobowiązania, 4) art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. w związku z art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a., w związku z art. 18 u.p.e.a., przez jego niezastosowanie, pomimo zaistnienia podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej organu I i II instancji, 5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. i art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej: P.u.s.a.) oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt. 1 i pkt 3 P.p.s.a., przez uchylenie się od dokonania kontroli zaskarżonego postępowania, nie poprzez własną kontrolę, ale jedynie poprzez zaczerpnięcie takiej oceny w innym postępowaniu oraz poprzez nie wykonania kontroli decyzji ostatecznej pod względem jej zgodności z prawem, w oparciu o którą prowadzone jest zaskarżone postępowanie egzekucyjne, co miało istotny wpływ na wynik sprawy i doprowadziło do oddalenia skargi, 6) art. 145 § 1 pkt 1 lit c P.p.s.a. w związku z art. 134§ 1 P.p.s.a., przez odmowę rozpoznania istoty sprawy mającej istotny wpływ na wynik sprawy, to jest ograniczenia się do zaakceptowania stanowiska organu II instancji, a nie do rozstrzygnięcia merytorycznego przesłanek skutkujących o nieważności decyzji ostatecznej wymiarowej, to jest przesłanek świadczących o nieistnieniu i przedawnieniu zobowiązania w dacie jej wydania, w oparciu o którą prowadzone jest zaskarżone postępowanie egzekucyjne, 7) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 153 P.p.s.a., przez zastosowanie się w zaskarżonym wyroku do zasady związania sądu dokonaną wcześniej oceną prawną, w której zaskarżona decyzja ostateczna nie została w ogóle skontrolowana przez sąd administracyjny w granicach, jakie zakreśliła skarga strony w przedmiocie nieważności decyzji, co doprowadziło do utraty przez skarżącą sądowej kontroli tej decyzji, która mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy, 8) art. 133 § 1 w związku z art. 141 § 4 P.p.s.a., przez przyjęcie jako stan faktyczny sprawy okoliczności nie wynikających z akt przedmiotowej sprawy, to jest nie rozpoznania złożonych zarzutów w przedmiocie okoliczności i faktów świadczących o wydaniu decyzji wymiarowej bez podstawy prawnej, w dacie, w której zobowiązanie podatkowe nie istniało, a w oparciu o którą prowadzone jest zaskarżone postępowanie egzekucyjne, 9) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c oraz art.133 i art. 153 P.p.s.a. w związku z art. 53a O.p., przez błędne ustalenie stanu faktyczno-prawnego sprawy, polegającego na dokonaniu błędnego odczytania przywołanego wyroku z dnia 31 marca 2010 r., o sygn. I SA/Lu 862/09 i dokonanie nieuprawnionego ustalenia, że Sąd w cytowanym wyroku rozpoznał zarzut skarżącej na bez podstawy prawnej naliczone odsetki od nieterminowo uiszczonych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 1996 r. w oparciu o uchwałę NSA II FPS 5/09 z dnia 7 grudnia 2009 r., 10) art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 33 pkt 1, art. 59 § 1 pkt 2 i art. 60 § 1 u.p.e.a., w związku art. 70 § 1 ustawy O.p., przez ich nie zastosowanie i w konsekwencji akceptację bezpodstawnego niezastosowania w sprawie przez organ II instancji w okolicznościach faktycznych i prawnych nieistnienia obowiązku oraz przedawnienia, skutkujących umorzeniem postępowania egzekucyjnego, 11) art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c w związku z art. 7, art. 77 § 1 i K.p.a., w związku z art. 18 u.p.e.a., przez nie wykonania oceny legalności ustalenia stanu faktycznego przez organ I i II instancji, mimo ciążących na nich obowiązków, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej w Lublinie nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną ani nie odniósł się do jej zasadności w innej formie procesowej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w badanej sprawie nie zachodzi. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej oznacza, że sąd ten, co do zasady, może badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wskazane w skardze kasacyjnej jako jej podstawy. Zatem to skarżący kasacyjnie, wyznacza zakres kontroli instancyjnej, dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd kasacyjny nie może przy tym zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył jeszcze innych przepisów, poza przytoczonymi (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lipca 2013 r., II FSK 2208/11). Naczelny Sąd Administracyjny nie może również modyfikować lub rekonstruować zgłoszonych zarzutów kasacyjnych i ich uzasadnienia, musi więc opierać się na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 czerwca 2015 r., II FSK 1079/13). Środkiem obrony zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym jest - między innymi - żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 u.p.e.a.), także wskutek wykazania, że egzekwowany obowiązek nie istniał (art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.). Jednakże istota instytucji umorzenia postępowania egzekucyjnego polega na formalnym umorzeniu tego postępowania z przyczyn określonych w art. 59 § 1 u.p.e.a., toteż w postępowaniu, którego przedmiotem jest żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie można badać okoliczności związanych z postępowaniem wymiarowym (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lipca 2012 r., II FSK 62/11). Jeżeli zatem podstawę wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego stanowią ostateczne decyzje organu podatkowego, dopóki decyzje te nie zostaną wzruszone, dopóty nie można skutecznie podnosić zarzutu, że stwierdzony w nich obowiązek nie istnieje (nie istniał w chwili wszczęcia postępowania egzekucyjnego). Jeżeli chodzi o zarzuty opisane w skardze kasacyjnej, należy podkreślić, iż są one nieadekwatne do podnoszonego przez skarżącą problemu. Skarżąca nie wykazała, że działanie organów egzekucyjnych prowadziła do naruszenia wskazanych w niej przepisów, a egzekucja była wszczęta i prowadzona niewłaściwie, jako podstawy kasacyjnej nie wskazała także art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Jak słusznie wyjaśnił Wojewódzki Sąd Administracyjny, skarżąca nie mogła skutecznie żądać ponownie umorzenia postępowania egzekucyjnego powołując się na takie zdarzenia czy okoliczności, które dotyczyły okresu już ocenionego mocą uprzedniego ostatecznego postanowienia o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego, skontrolowanego w aspekcie legalności przez sądy administracyjne. Co więcej, zarzuty skarżącej w znacznej mierze oderwane są od przedmiotu sprawy, to jest oceny zasadności odmowy umorzenia postępowanie egzekucyjnego. Wskazuje to na niezrozumienie istoty postępowania w tym przedmiocie oraz sądowej kontroli wydanych w tym postępowaniu rozstrzygnięć organów administracji publicznej. W postępowaniu prowadzonym w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego ani organ egzekucyjny, ani organ nadzoru, nie badają prawidłowości wymiaru zobowiązania podatkowego. Kwestie te są badane w odrębnych poprzedzających wszczęcie postępowania egzekucyjnego, postępowaniach podatkowych. Tym samym za całkowicie chybione, bo nieodnoszące się do przedmiotu rozpoznawanej sprawy, należy uznać zarzuty skargi kasacyjnej, dotyczące naruszenia wskazanych w niej przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, powiązanych w różnej konfiguracji z art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a., art. 17, art. 18, art. 33 pkt 1, art. 59 § 1 pkt 2 i art. 60 § 1 u.p.e.a., a także art. 53a, art. 70 § § 1 i 4 oraz art. 239a O.p. W konsekwencji, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 i pkt 3, art. 133 w zw. z art. 141 § 4, art. 134 § 1 i art. 153 P.p.s.a., a także art. 1 § 1 i § 2 P.u.s.a. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku, poza przedstawieniem stanu sprawy, zawiera wskazanie zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska organu, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Uzasadnienie wskazuje, że Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł w granicach sprawy, przedstawionej do rozpoznania; jej granice wyznacza przedmiot zaskarżonej decyzji, czyli odmowa umorzenia postępowania egzekucyjnego. Konkludując Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że ponieważ żaden z zarzutów, podniesionych w skardze kasacyjnej, nie okazał się uzasadniony, skarga ta nie ma usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego nie orzeczono ze względu na brak stosownego wniosku od strony wygrywającej sprawę w instancji kasacyjnej.