I SA/Kr 620/14

|Sygn. akt I SA/Kr 620/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 czerwca 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Sędziowie: WSA Paweł Dąbek (spr.), WSA Grażyna Firek, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 czerwca 2014 r., sprawy ze skargi A.W. Kompleksowe Wykonawstwo Robót Budowlanych i Remontowych w K., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 12 listopada 2013r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych). Pismem z dnia 8 sierpnia 2013 r. A.W. (dalej: skarżący) wystąpił do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. We wniosku podano następujący stan faktyczny. Wobec skarżącego, prowadzącego działalność gospodarczą, toczy się od dnia 7 marca 2011 r. postępowanie podatkowe w przedmiocie określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień i listopad roku 2006. W dniu 9 listopada 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego skarżącemu w podatku od towarów i usług za wskazane wyżej miesiące. Decyzjom tym organ podatkowy, odrębnymi postanowieniami, nadał rygor natychmiastowej wykonalności. W związku z zastosowaniem środka egzekucyjnego, zdaniem organu, na podstawie art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) doszło do przerwania biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych, określenie których było przedmiotem postępowania podatkowego zakończonego wydaniem decyzji z dnia 9 grudnia 2011r. (kwestia skuteczności przerwania biegu przedawnienia w związku z zastosowaniem środków egzekucyjnych jest m.in. przedmiotem sporu pomiędzy skarżącym a organami podatkowymi, co znalazło swoje odzwierciedlenie we wniesionej skardze do WSA w Krakowie (w chwili obecnej toczy się postępowanie przed NSA zainicjowane wniesioną przez skarżącego skargą kasacyjną). Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego podatnik złożył odwołanie. W dniu 20 marca 2012 r. organ II instancji uchylił decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień i listopad 2006 roku oraz przekazał sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Od powyższych decyzji organu odwoławczego podatnik wniósł skargi do WSA w Krakowie. Wyrokiem z dnia 20 lipca 2012 r. sąd oddalił skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej wniesione przez skarżącego. W dniu 13 września 2012 r. skarżący wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Od dnia 23 marca 2012 r. przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego toczy się ponowne postępowanie o określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień i listopad roku 2006. Ustawowy termin załatwienia niniejszej sprawy upłynął w dniu 21 maja 2012 r. Pismem z dnia 24 lipca 2013 r. organ prowadzący postępowanie ponownie zawiadomił podatnika o niemożliwości załatwienia sprawy w terminie i ustalił termin załatwienia sprawy na dzień 26 września 2013 r. (pierwsze pismo z informacją o nie załatwieniu sprawy w terminie nadano z datą 5 czerwca 2012 r., z wyznaczeniem nowego terminu załatwienia sprawy na dzień 23 lipca 2012 r., kolejne wysłano: w dniu 17 lipca 2012 r. z wyznaczeniem terminu załatwienia na dzień 21 września 2012r., w dniu 21 września 2012 r. z wyznaczeniem terminu załatwienia sprawy na dzień 23 listopada 2012 r., w dniu 23 listopada 2012 r. z wyznaczeniem terminu załatwienia sprawy na dzień 23 stycznia 2013 r., w dniu 22 stycznia 2013 r. z wyznaczeniem terminu załatwienia sprawy na dzień 25 marca 2013 r., w dniu 25 marca 2013 r. z wyznaczeniem terminu załatwienia sprawy na dzień 27 maja 2013 r., w dniu 23 maja 2013 r. z wyznaczeniem terminu załatwienia sprawy na dzień 26 lipca 2013 r.). Organ, jako okoliczność uniemożliwiającą załatwienie sprawy w terminie za każdym razem wskazuje niezwrócenie akt sprawy z sądu administracyjnego. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: czy z chwilą upływu trzech miesięcy od uchylenia decyzji i przekazania sprawy przez organ odwoławczy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, na podstawie art. 54 § 3 w zw. z art. 54 § 1 pkt 7 O.p., nie nalicza się odsetek od zaległości podatkowej od dnia tego przekazania do dnia doręczenia skarżącemu nowej decyzji określającej wysokość jego zobowiązania podatkowego, z uwagi na brak działań po stronie organu? Zdaniem skarżącego, będzie on uprawniony do nienaliczania odsetek od zaległości podatkowej od dnia przekazania sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji, tj. od dnia 23 marca 2012 r. do dnia otrzymania rozstrzygnięcia w sprawie (ponownej decyzji organu I instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień oraz listopad 2006 r.). W dniu 12 listopada 2013 r. Minister Finansów działający przez Dyrektora Izby Skarbowej wydał interpretację indywidualną nr [...], w której uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że zaskarżenie decyzji do sądu administracyjnego powoduje konieczność zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięcia sprawy przez sąd. Z kolei zawieszenie postępowania jest przesłanką określoną w art. 54 § 1 pkt 4 O.p. do nienaliczania odsetek od dnia wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania do dnia doręczenia postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania. W ocenie Ministra Finansów, w przedmiotowej sytuacji prawidłowym postępowaniem winno być zatem zawieszenie postępowania z urzędu do czasu wydania prawomocnego wyroku sądu, a co za tym idzie nienaliczanie odsetek od zaległości podatkowej od dnia wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania do dnia doręczenia postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania. Wezwawszy uprzednio organ do usunięcia naruszenia prawa, pismem z dnia 21 lutego 2014 r. skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na ww. interpretację indywidualną, wnosząc o jej uchylenie, a ponadto o zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie prawa materialnego: 1) art. 54 § 1 pkt 7 w zw. z art. 54 § 3 O.p. poprzez błędną wykładnię, tj. odmowę uznania prawa podatnika do nienaliczania odsetek za zwłokę w zapłacie zobowiązania podatkowego, 2) art. 54 § 1 pkt 4 O.p. poprzez błędną wykładnię, tj. uznanie rozstrzygnięcia sądu administracyjnego za zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. w przypadku zaskarżenia decyzji kasacyjnej przy jednoczesnym przekazaniu sprawy przez organ odwoławczy do organu pierwszej instancji w celu ponownego rozpoznania i uznanie za możliwe zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. W odpowiedzi na skargę, Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. W pierwszej kolejności wskazać należy na istotę postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej. W ocenie bowiem Sądu organ interpretacyjny naruszył przepisy normujące to postępowania. Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego polega między innymi na tym, że właściwy organ interpretujący "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w obrębie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko) – art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm. – dalej O.p.). Organ interpretujący nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się jedynie do analizy okoliczności podanych we wniosku. W konsekwencji interpretacja może dotyczyć jedynie stanu faktycznego podanego we wniosku. Podany zaś przez wnioskodawcę stan faktyczny jest przy tym wiążący dla organu interpretacyjnego. W postępowaniu interpretacyjnym organ ograniczony jest jedynie do dokonania subsumcji przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego pod określony przepis prawa podatkowego i wyjaśnienia przyczyn, dla których w określonym stanie faktycznym dany przepis ma, lub nie ma zastosowania (wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 10.08.2011r., I SA/Go 519/11 – LEX nr 1084431). Ponadto organ ograniczony jest jedynie do analizy okoliczności podanych we wniosku (wyrok NSA z 25.05.2011r., II FSK 50/10 – LEX nr 795526). Wydający interpretację organ przyjmuje zatem istnienie pewnego stanu rzeczy, formułując na jego tle stanowisko co do rozumienia (wykładni) wywołujących wątpliwości przepisów prawa (wyrok NSA z 5.05.2010r., II FSK 2120/08 – LEX nr 707791). W konsekwencji, jak słusznie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 24 października 2013r. (I SA/Gl 781/13 – LEX nr 1383786), jeżeli nie ulega wątpliwości, że stanowisko organu interpretacyjnego nie koresponduje ze stanem faktycznym jaki został zaprezentowany we wniosku, to oznacza to, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów art. 14c § 2 oraz art. 14b § 3 o.p. W ocenie Sądu organ wydając interpretację, nie wziął pod uwagę stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o jej wydanie i w konsekwencji interpretacja nie koresponduje z tym stanem faktycznym. Skarżący w powołanym przez siebie stanie faktycznym podał bowiem, że decyzja wymiarowa została uchylona do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Decyzja organu odwoławczego została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który skargę oddalił. Od tego wyroku złożona została skarga kasacyjna. Na skutek uchylenia decyzji przez organ odwoławczy, przed organem I instancji toczy się ponowne postępowanie. Jedynymi podejmowanymi czynnościami w tym postępowaniu są zawiadomienia o niezałatwieniu sprawy w terminie i wyznaczanie nowego terminu załatwienia sprawy. Jako okoliczność uniemożliwiającą załatwienie sprawy w terminie za każdym razem wskazywane jest niezwrócenie akt sprawy z sądu administracyjnego. Zdaniem skarżącego nie jest to jednak przyczyna niezależna od organu o której mowa w art. 54 § 2 O.p. W związku z powyższym zastosowanie powinien znaleźć art. 54 § 1 pkt 7 O.p. w zw. z § 3 tego przepisu, zgodnie z którym, odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania i ma to zastosowanie również w przypadku uchylenia decyzji do ponownego rozpatrzenia. Tymczasem organ interpretacyjny wskazał, że prawidłowym postępowaniem organu prowadzącego postępowanie podatkowe, winno być zawieszenie postępowania z urzędu do czasu wydania prawomocnego wyroku sądu, a co za tym idzie nienaliczanie odsetek od zaległości podatkowej od dnia wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania do dnia doręczenia postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania (art. 54 § 1 pkt 4 O.p.). Tak treść uzasadnienia zaskarżonej interpretacji wyraźnie wskazuje, że pominięto zupełnie stan faktyczny przedstawiony we wniosku. Nie ulega bowiem wątpliwości, że z opisu stanu faktycznego nie wynikało, aby postępowanie podatkowe zostało zawieszone z uwagi na toczące się postępowanie sądowo administracyjne. Wręcz przeciwnie, skarżący wskazał, że postępowanie podatkowe jest w toku, choć jedynymi czynnościami są zawiadomienia o niezałatwieniu sprawy w terminie. Zaskarżona interpretacja nie odpowiada wobec powyższego na zadane przez skarżącego pytanie. Wskazuje ona jedynie, w jaki sposób powinien zachować się organ podatkowy I instancji, w sytuacji gdy decyzja uchylająca wcześniej wydaną decyzję i przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia została zaskarżona do sądu administracyjnego. Pytania takiego skarżący jednak nie zadał. Oznacza to, że otrzymał odpowiedź na pytanie, którego nie zadał, zaś na zadane pytanie odpowiedzi nie otrzymał. Można pokusić się o stwierdzenie, że interpretacja skierowana była w istocie do organu prowadzącego postępowanie podatkowe i wskazywała mu w jaki sposób powinien postępować. Nie można jednak wydać interpretacji indywidualnej, w której organ interpretacyjny ocenia negatywnie działania innego organu, gdyż nie zawiesił postępowania, choć w sprawie zdaniem organu interpretacyjnego wystąpiło zagadnienie wstępne. Interpretacja indywidualna nie służy bowiem informowaniu strony o tym, jak prawidłowo powinien postępować organ prowadzący postępowanie podatkowe w zaistniałej sytuacji faktycznej i prawnej. Strona ma otrzymać informację, w jaki sposób ma zachować się, jeżeli znajdzie się w sytuacji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji, w szczególności, czy jej sposób rozumowania co do zastosowania określonego przepisu prawa podatkowego, jest prawidłowy. W niniejszej sprawie skarżący oczekiwał odpowiedzi na pytanie, czy słusznie zrobi nie naliczając i nie wpłacając odsetek za okres przez niego podany. Pytanie to było na tyle istotne, że to na skarżącym ciąży obowiązek obliczenia i wpłacenia odsetek. Jak z powyższego wynika zaskarżona interpretacja narusza art. 14b § 3 O.p. oraz art. 14c § 2 O.p. Organ interpretacyjny przy udzielaniu odpowiedzi nie wziął bowiem pod uwagę stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę. W konsekwencji uznając za nieprawidłowe stanowisko skarżącego nie wskazał prawidłowego stanowiska. Dlatego też zaskarżona interpretacja indywidualna podlega uchyleniu na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm. – dalej p.p.s.a.). W ponownie wydanej interpretacji organ weźmie pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku skarżącego i udzieli wyraźnej i jednoznacznej odpowiedzi na zadane pytanie. Pominie przy tym swoje stanowisko, czy organ podatkowy w okolicznościach opisanych przez wnioskodawcę, powinien zawiesić postępowanie podatkowe. Na zakończenie należy wskazać, że bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest odpowiedź na pytanie, czy prawomocne rozstrzygnięcie przez sąd administracyjny skargi na decyzję organu odwoławczego uchylającego decyzję organu I instancji i przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia, stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Kwestii tej nie obejmował bowiem zakres postępowania o wydanie interpretacji podatkowej, który określa stan faktyczny przedstawiony we wniosku o jej wydanie oraz zadane pytanie. Nie zmienia tego fakt, że organ interpretacyjny poruszył tę kwestię oraz zarzuty zawarte w skardze. Jak wskazano bowiem we wcześniejszej części uzasadnienia, kwestia ta w ogóle nie powinna znaleźć się w zaskarżonej interpretacji i w konsekwencji nie ma znaczenia dla prawidłowego zakończenia postępowania. O kosztach postępowania orzeczono z kolei na zasadzie art. 200 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę złożyła się równowartość wpisu od skargi (200 zł), opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego (240 zł), ustalone zgodnie z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (j.t. Dz.U. z 2013r., poz. 461) Mając powyższe na uwadze orzeczono, jak w sentencji.