I SA/Go 355/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska- Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Głowacka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lipca 2014 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "F" Sp. z o.o. na indywidualną interpretację Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną indywidualną interpretację; 2. zasądza od Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedsiębiorstwo "F" Spółka z o. o. (zw. dalej: Spółką, stroną, skarżącą) wniosło skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej (zw. dalej: Ministrem Finansów, organem) z dnia [...] lutego 2014r. znak [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny: Strona w dniu 6 grudnia 2014r. złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej w związku z uczestnictwem w systemie cash-pooling. W ramach opisu zdarzenia przyszłego Spółka wskazała, że zamierza przystąpić do systemu cash pooling (zw. też: systemem) oferowanego przez Bank [...] N.V. (zw. dalej: Bankiem) dla spółek należących do Grupy R zlokalizowanych w różnych krajach. Bank jest holenderskim rezydentem podatkowym. Zaznaczyła, że jej 100% udziałowcem jest spółka R sp. z o.o.. Warunki systemu regulują postanowienia umów zawartych pomiędzy Bankiem i podmiotami z Grupy R. Bank nie jest podmiotem powiązanym wobec Spółki w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15.02.1992r. (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654- zw. dalej: updop ). Spółka podpisała Umowę Cash Poolingu. Strona wskazała też, że przystąpi (wraz z podmiotami wchodzącymi w skład jednej grupy kapitałowej) do systemu, który ma formę cash poolingu wirtualnego. Wyjaśniła, że w celu uczestniczenia w cash poolingu będzie posiadała w Banku kilka rachunków bankowych (zw. dalej: Rachunki Cash Poolingowe). Rachunki te mogą być prowadzone w różnych walutach w zależności od potrzeb biznesowych. Spółka będzie przekazywała środki na Rachunkami Cash Poolingowymi z rachunków operacyjnych w polskim banku. Przekazywanie środków będzie odbywać się jedynie między rachunkami prowadzonymi w tej samej walucie. Poszczególne Rachunki Cash Poolingowe mogą wykazywać salda dodatnie lub ujemne. Odsetki od salda ujemnego/dodatniego na każdym Rachunku Cash Poolingowym należącym do Spółki będą wyliczane przez Bank odrębnie, a wyliczone kwoty odsetek będą obciążać/uznawać bezpośrednio dany Rachunek Cash Poolingowy Spółki. Strona wskazała też, że okresowo Bank będzie wyliczał dodatkową korzyść z cash poolingu, będącą odzwierciedleniem faktu, że ogólne saldo wszystkich rachunków objętych cash poolingiem (tj. dodatnie lub zerowe) umożliwiło Bankowi zmniejszenie jego kosztu finansowania grupy kapitałowej. Wynik kalkulacji odnoszony jest na Rachunek Cash Poolingowy jednego z uczestników zw. Głównym Klientem. Jednocześnie koszty związane z wdrożeniem i funkcjonowaniem cash poolingu (w tym opłaty miesięczne) obciążają Głównego Klienta (spółkę będącą rezydentem podatkowym Danii). Na tle opisanego zdarzenie przyszłego Spółka zapytała, czy przepisy określone w art.11 i art.9a updop mają zastosowanie do transakcji w ramach systemu? Wyrażając własne stanowisko skarżąca wskazała, że nie będzie zobowiązana do sporządzania dokumentacji cen transferowych w związku z jej uczestnictwem i R sp. z o.o. w Cash Poolingu. W związku z tym, że Umowa Cash Poolingu jest usługą finansową świadczoną przez Bank na rzecz Uczestników w celu zwiększenia ich płynności, Spółka jest zdania, że do jej uczestnictwa w Cash Poolingu nie znajdą zastosowania przepisy art.11 i art.9a updop. Wniosek taki wynika z faktu, że Cash Pooling stanowi transakcję/transakcje dokonywane przez Spółkę z Bankiem (który nie jest podmiotem powiązanym wobec Spółki), a nie "transakcję z podmiotem powiązanym" w rozumieniu updop. Cash Pooling stanowi usługę finansową oferowaną przez Bank na rzecz podmiotów, które posiadają lub zamierzają posiadać rachunki w Banku. Usługa ta stanowi modyfikację (lub uzupełnienie) podstawowej usługi bankowej, jaką jest prowadzenie rachunku bankowego. W ramach Cash Poolingu, Uczestnicy ustanawiają na rzecz Banku zabezpieczenie na ewentualnych saldach dodatnich wykazanych na Rachunkach Cash Poolingowych dla sald ujemnych wykazanych na pozostałych Rachunkach Cash Poolingowych. Dzięki takiemu mechanizmowi gwarantującemu Bankowi ograniczenie ponoszonego przez niego ryzyka i kosztów finansowania działalności pożyczkowej Banku, Bank oferuje na Rachunkach Cash Poolingowych warunki korzystniejsze od standardowych warunków umowy rachunku bankowego. Warunki dostępne dla Uczestników na Rachunkach Cash Poolingowych (tj. stopy procentowe i marże) są oferowane przez Bank. Warunki te są oczywiście negocjowane przez Uczestników przed przystąpieniem do Cash Poolingu, dlatego są one satysfakcjonujące dla wszystkich stron Cash Poolingu (tj. Banku oraz Uczestników). Strona podkreślił, że żadne zmiany warunków obowiązujących w ramach Cash Poolingu nie mogą jednak być wprowadzane przez Uczestników bez zgody Banku. Oznacza to, że Umowa Cash Poolingu nie jest zawierana pomiędzy podmiotami powiązanymi (Uczestnikami), ale pomiędzy podmiotem niepowiązanym (Bankiem) a Uczestnikami. Umowa Cash Poolingu nie reguluje żadnych transferów pomiędzy Uczestnikami. Wszelkie operacje na Rachunkach Cash Poolingowych dokonywane są przez Bank i wyłącznie z Bankiem. W szczególności brak jest jakichkolwiek transferów pieniężnych dokonywanych między Uczestnikami i jakichkolwiek transakcji między nimi. Strona wskazała, że w związku z tym, że Bank nie jest podmiotem powiązanym wobec niej ani R sp. z o. o. w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, warunki Cash Poolingu (m.in. poziom stóp procentowych) ustalone są na poziomie rynkowym. W związku z powyższym, Spółka jest zdania, że do Cash Poolingu nie będą miały zastosowania przepisy art.11 i 9a updop. Ze względu na to, że transakcje w ramach Cash Poolingu zawierane są z podmiotem niepowiązanym (z Bankiem), Spółka nie będzie zobowiązana do sporządzania dokumentacji cen transferowych w związku z uczestnictwem w Cash Poolingu. Na poparcie własnego stanowiska strona wskazała interpretacje wydawane w kraju przez organy w indywidualnych sprawach podatników. W zaskarżonej interpretacji organ uznał stanowisko strony za nieprawidłowe. W pierwszej kolejności Minister Finansów odwołał się do treści wskazanych przez stronę art.9a oraz w art.11 ust.1 i 4 updop. Stwierdził, że wynika z nich, że aby mógł powstać wymóg sporządzania wspomnianej dokumentacji podatkowej, konieczne jest jednoczesne ziszczenie się dwóch warunków - musimy mieć do czynienia z transakcją oraz taka transakcja musi mieć miejsce między podmiotami powiązanymi. Wyjaśnił, że pojęcie "transakcja" nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego ani cywilnego, zatem można uznać, że nie posiada ono definicji legalnej. W takim przypadku, należy posłużyć się znaczeniem słownikowym, w myśl którego transakcja to operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług lub umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług, też zawarcie takiej umowy. Następnie nawiązał do opisanego we wniosku stanu faktycznego. Wyjaśnił, że umowa cash poolingu to forma zarządzania finansami, stosowana przez podmioty należące do jednej grupy, której celem jest minimalizowanie kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy. Umowa ta nie została uregulowana w polskim systemie prawnym, jest zatem tzw. umową nienazwaną w rozumieniu prawa cywilnego. Jednakże, według niego, z uwagi na jej charakter i cele, ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnienie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie -odsetki). Zaznaczył, że faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych (w formie transferów rzeczywistych, jak również tzw. wirtualnych) między podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Jest to więc rodzaj pożyczek udzielanych między podmiotami uczestniczącymi w tym systemie. Zdaniem organu, biorąc pod uwagę powyższe wskazania, niezależnie od sytuacji, gdy koordynującym jest bank, czy też podmiot powiązany, transfery środków dokonywane są między uczestnikami systemu cash pooling, są oni ich odbiorcami oraz odbiorcami należnych odsetek. Nawet zatem w sytuacji, gdy warunki umowy, np. wysokość oprocentowania odsetek czy wynagrodzenie koordynującego ustala niepowiązany z uczestnikami systemu bank, transfery środków między uczestnikami systemu (nawet w sytuacji, gdy są one wirtualne) mogą nie odzwierciedlać warunków rynkowych. Wyjaśnił, że przez warunki podlegające badaniu należy rozumieć zarówno wysokość odsetek, jak i poziom zadłużenia. Ponadto bank, bądź wybrany uczestnik systemu występujący w roli koordynującego za świadczone w ramach systemu usługi otrzymuje wynagrodzenie. Przypominając ponownie, że celem umowy cash poolingu jest ograniczenie u podmiotów uczestniczących w takim porozumieniu kosztów związanych z finansowaniem prowadzonej przez nie działalności, stwierdził, że jeżeli dzięki tej umowie u każdego z uczestników systemu saldo odsetek otrzymanych nad odsetkami zapłaconymi jest wyższe od analogicznego salda, jakie podmiot taki zrealizowałby, gdyby w umowie nie uczestniczył, lecz pożyczał środki finansowe na prowadzoną działalność i jednocześnie lokował swoje środki, dokonując tych czynności z podmiotami niepowiązanymi według zasad rynkowych, to należy przyjąć, że dzięki tej umowie wyżej wspomniany cel jest zrealizowany. Jednakże, w ramach prowadzonych postępowań podatkowych, w każdym indywidualnym przypadku wymagałoby oceny to, czy stopień korzyści w postaci oszczędności związanych z uczestniczeniem przez podmioty w tej umowie jest adekwatny do angażowanych przez podmioty środków finansowych. W przypadku, gdy wzajemne świadczenia uczestników umowy są ekwiwalentne, to - zgodnie z §5 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych -organy podatkowe nie dokonają korekty cen przedmiotów takich transakcji i dochodu podmiotów w niej uczestniczących. Stwierdzenie, czy postanowienia danej umowy odbiegają od warunków rynkowych, może wymagać w konkretnym przypadku porównania treści swobodnie zawartych umów ze standardowymi warunkami, określonymi w ofercie bankowej. W szczególności, prawdopodobieństwo, że umowne uregulowania mogą odbiegać od rynkowych istnieje, kiedy administratorem rozliczeń staje się podmiot z grupy, natomiast konstrukcja i warunki funkcjonowania cash poolingu zostają określone w umowie zawartej przez podmioty przystępujące do tego porozumienia i będące podmiotami powiązanymi. Warunki ustalania wynagrodzenia dla uczestnika systemu (podmiotu powiązanego z pozostałymi uczestnikami) pełniącego jednocześnie funkcje koordynującego powinny odzwierciedlać warunki ustalane w porównywalnych okolicznościach przez podmioty niezależne. Kwestia ta powinna również podlegać badaniu przez organy podatkowe, organy kontroli skarbowej oraz znaleźć odzwierciedlenie w dokumentacji podatkowej. Minister Finansów stwierdził, że art.11 i art.9a updop nie wyłączają obowiązku dokumentowania transakcji między podmiotami powiązanymi dokonywanych w ramach cash poolingu. Dokumentacja taka powinna zawierać te informacje, które będą niezbędne do oceny, że podatnik uczestniczący w takiej umowie (tu: Spółka) osiąga wyższe korzyści (np. w postaci niższych kosztów), niż gdyby lokował i pożyczał środki finansowe od podmiotów z nim niepowiązanych. Zarazem z dokumentacji tej wynikać powinien ekwiwalentny charakter takiej umowy. Podkreślił, że opisany przez Spółkę system cash pooling spełnia definicję pożyczki, a zatem stanowi również transakcję w rozumieniu art.9a updop. Spółka wskazała bowiem, że dzięki systemowi cash pooling uzyskuje łatwiejszy dostęp do finansowania wewnątrzgrupowego. Jednocześnie opisany przez Spółkę system cash pooling jest systemem, w którym biorą udział podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, czyli powiązane ze sobą w rozumieniu art.11 ust.1 i 4 tej ustawy. W konsekwencji należy stwierdzić, że w przedstawionej we wniosku sytuacji zostaną spełnione przesłanki wynikające z art.9a updop, w związku z czym Spółka będzie zobowiązana do sporządzania dokumentacji podatkowej, o ile nastąpi wypełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia rocznej wartości zawieranych transakcji, o której mowa w art.9a ust.2 updop. Zatem oba przepisy będą miały zastosowanie. Odnosząc się natomiast do przedstawionych we wniosku interpretacji podkreślił, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa Spółka złożyła skargę, w której wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Zarzuciła naruszenie art.9a ust.1 i art.11 ust.1 i 4 updop, art.14c §2, 14b §3, art.120 w zw. z art.14h Ordynacji podatkowej. W motywach wywodziła, że w przedmiotowym stanie faktycznym nie dochodzi do transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, bowiem cash pooling jest usługą świadczoną przez bank (który nie jest podmiotem powiązanym) na rzecz uczestników. Jej zdaniem, przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Wskazała, że w przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Cash pooling nie przewiduje żadnych fizycznych transferów środków pomiędzy uczestnikami, a ewentualne przelewy środków (np. odsetki) realizowane są jedynie między bankiem a uczestnikami. Podsumowując podkreśliła, że w omawianym zdarzeniu przyszłym, z pewnością mianem transakcji określić można usługę cash poolingu świadczoną przez bank uczestnikom. Jednakże bank (będący stroną transakcji) nie jest powiązany, w rozumieniu art.11 ust.1 i ust.4 updop, z uczestnikami, w tym z nią - czyli z druga stroną transakcji. Tym samym, nie spełniony został drugi z dwóch wspomnianych wyżej warunków, od których istnienia zależy obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej. Zdaniem strony, stanowisko organu nie koresponduje ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku, co stanowi naruszenie art.14c §2 i art.14b §3 Ordynacji podatkowej". Odpowiadając na skargę Minister Finansów podtrzymał dotychczasowe poglądy i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do brzmienia art.1 §1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w §1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art.1 §2). Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art.3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm. – dalej: p.p.s.a.). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m. in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art.3 §2 pkt 4a p.p.s.a.). Nadto, na podstawie art.134 §1 p.p.s.a. Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną indywidualną interpretację z punktu widzenia legalności, Sąd uznał, że narusza ona prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Zgodnie z treścią art.9a ust.2 updop - podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art.11 ust.1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej: 1) określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko), 2) określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty, metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji, 3) określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot, 4) wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki, 5) określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym (ust.1). Obowiązek ten obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość: 1) 100.000 EURO - jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art.16 ust.7, albo 2) 30.000 EURO - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo 3) 50.000 EURO - w pozostałych przypadkach. Z kolei definicja podmiotów powiązanych została zawarta w art.11 ust.1 i ust.4 updop. I tak, jeżeli: 1) podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo 2) osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo 3) te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów, albo 4) podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo 5) te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów - i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. Zdaniem składu orzekającego, dokonując analizy treści poddanych w interpretacji przepisów na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzić należało, że regulacje te nie będą miały zastosowania w sprawie. Przede wszystkim, z opisanego przez stronę zdarzenia przyszłego wynika, że jedyną "transakcją" do jakiej ma dojść w przyszłości, jest umowa systemu zarządzania środkami pieniężnymi pomiędzy Spółką, a bankiem, której - ściśle rzecz ujmując - treścią, jak również konsekwencją będą wewnętrzne rozliczenia pomiędzy uczestnikami systemu, by zapewnić całej grupie kapitałowej, jak najlepszą płynność finansową. Cash Pooling, do którego przystąpi Spółka ma formę systemu wirtualnego - nieobejmującego żadnych fizycznych przepływów środków pieniężnych między różnymi uczestnikami Systemu, a jedynie przepływy między uczestnikami a Bankiem. Jak wynika z wniosku, Cash Pooling stanowi jedynie modyfikację warunków, jakie Bank oferuje w ramach standardowego rachunku bankowego, a modyfikacja ta dotyczy w szczególności wysokości oprocentowania środków zgromadzonych na rachunku, czy też kredytu zaciągniętego w rachunku. Warunki finansowania ustalone dla rachunków bankowych uczestniczących w Cash Pooling są bardziej atrakcyjne dla uczestników tego systemu w porównaniu z warunkami oferowanymi podmiotom posiadającym rachunki bankowe pozostające poza Cash Poolingiem. Według przedstawionego opisu, w ramach tego systemu, Uczestnicy ustanawiają na rzecz Banku zabezpieczenie na ewentualnych saldach dodatnich wykazanych na Rachunkach Cash Poolingowych dla sald ujemnych wykazanych na pozostałych Rachunkach Cash Poolingowych. Dzięki takiemu mechanizmowi gwarantującemu Bankowi ograniczenie ponoszonego przez niego ryzyka i kosztów finansowania działalności pożyczkowej Banku, Bank oferuje na Rachunkach Cash Poolingowych warunki korzystniejsze od standardowych warunków umowy rachunku bankowego. Konsolidacja finansowania w Banku ma na celu umożliwienie Grupie ograniczenia kosztów pozyskiwania takiego finansowania. Umowa ta nie jest zawierana pomiędzy Uczestnikami, ale pomiędzy podmiotem niepowiązanym, tj. Bankiem, a Uczestnikami. Nie reguluje żadnych transferów pomiędzy Uczestnikami. Wszelkie operacje na Rachunkach Cash Poolingowych dokonywane są przez Bank i wyłącznie z Bankiem. W szczególności, brak jest jakichkolwiek transferów pieniężnych dokonywanych między Uczestnikami i jakichkolwiek transakcji między nimi. Natomiast, z brzmienia w/w norm prawnych wynika, że aby doszło do obowiązku sporządzenia określonej dokumentacji podatkowej winny wystąpić transakcje między podmiotami powiązanymi. Regulacje prawne objęte zapisami art.9a updop nie definiują sformułowanego w nich terminu transakcji, nie zawierają też możliwego odesłania do terminów prawa cywilnego z zakresu normatywnego czynności cywilnoprawnych. Z tych powodów należy uznać, że wypowiadając się o transakcji, czy transakcjach prawodawca posłużył się w tym zakresie naturalnym językiem potocznym. Zasadne jest tym samym odwołanie się do słownikowego pojęcia tego terminu jako operacji handlowej dotyczącej kupna lub sprzedaży towarów lub usług lub umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług, też zawarcie takiej umowy (Słownik Języka Polskiego - http://sjp.pwn.pl). Takie też rozumienie terminu "transakcja" zgodne jest z przedstawionym przez Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji. Niemniej jednak, w ocenie Sądu za błędny należy uznać prezentowany przez organ pogląd sprowadzający się do utożsamiania umowy Cash-poolingu z umową pożyczki. Na podstawie przedstawionego przez stronę zdarzenia przyszłego nie sposób zgodzić się z interpretacją organu, że mamy do czynienia z pożyczką, tzn., z sytuacją w której uczestnicy systemu zobowiązują się względem siebie do przeniesienia określonych pieniędzy, a następnie do zwrotu tej samej ich ilości. Mimo, że w umowie Cash-poolingu uczestniczy wiele podmiotów, to jednak brak podstaw do uznania, że między nimi dochodzi do tego rodzaju transakcji. W umowie tej bowiem nie występuje zobowiązanie do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnicy tej umowy nie wiedzą, czy środki te zostaną wykorzystane w jakiej wysokości i przez którego uczestnika, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji. W tym stanie rzeczy, brak jest podstaw prawnych do potraktowania opisanych mechanizmów finansowych, jako niezależnych rozliczeń pieniężnych pomiędzy uczestnikami systemu i zakwalifikowania ich, pod względem prawnopodatkowym, jako odrębnych umów pożyczek pomiędzy podmiotami powiązanymi. Dokonując interpretacji przepisu art.9a updop w zw. z art.11 ust.1 i ust.4 updop. należy również zwrócić uwagę, że przewidziany w nim sposób dokumentowania jest formą przeciwdziałania ustaleniom przez podmioty powiązane, warunków różniących się od tych, które ustaliłyby podmioty ze sobą niepowiązane i doprowadzenia w ten sposób do niewykazywania dochodów bądź też wykazywania dochodów niższych od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby nie istniały powiązania pomiędzy tymi podmiotami ( art.11 ust.1 updop.) Tymczasem, cash pooling jest formą zarządzania finansami stosowaną wprawdzie przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie, której istota sprowadza się do zapewnienia płynności finansowej grupy, przy prawnie dopuszczalnym koncentrowaniu środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą z wykorzystaniem korzyści skali. W przypadku cash poolingu, przedstawionego w pisanym przez stronę zdarzeniu przyszłym, nie dochodzi do zawierania pomiędzy uczestnikami systemu zarządzania środkami pieniężnymi umów pożyczek w rozumieniu art.16 ust.7b updop. Przede wszystkim, przystępujący do umowy cash poolingu nie zobowiązują się do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na inny określony w umowie podmiot. Jak zostało to już powyżej wskazane, Uczestnicy tego rodzaju porozumienia nie wiedzą, kiedy ich środki zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji i wysokość jej przedmiotu. Poza tym, w umowie cash poolingu brak jest możliwości swobodnego dysponowania środkami przez uczestników systemu, co jest elementem koniecznym umowy pożyczki. Co również nader istotne, usługa cash poolingu jest usługą świadczoną przez bank, a ten jest podmiotem niepowiązanym wobec skarżącej, a więc brak jest przesłanek z art.11 ust.1 i 4 updop. Z powyższego wynika, że umowa zarządzania środkami pieniężnymi nie ma na celu fałszowania dochodu, przez ustalenie pomiędzy powiązanymi podmiotami warunków odbiegających od zwykle określanych, lecz jest prawnie dopuszczalnym zarządzaniem środkami pieniężnymi - bilansowaniu sald – uczestników, celem uzyskania niższego oprocentowania zadłużenia względem banku i korzystniejszego lokowania nadwyżek finansowych, na warunkach umówionych z bankiem. W świetle powyższych uwag, stwierdzić należy, że Minister Finansów dokonał błędnej interpretacji wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego. Ponownie rozpoznając sprawę organ winien zastosować wykładnię przedstawioną w uzasadnieniu wyroku. Stanowisko składu orzekającego w tej sprawie odpowiada utrwalonej już linii orzecznictwa w podobnych sprawach, czego przykładem są wyroki – WSA we Wrocławiu z dnia 16 maja 2014r. sygn. akt I SA/Wr 352/14, WSA w Rzeszowie z dnia 8 maja 2014r. sygn. akt I SA/Wr 352/14, WSA w Warszawie z dnia 21 maja 2014r. sygn. akt III SA/Wa 235/14, WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 349/14 z dnia 18 czerwca 2014r., WSA w Bydgoszczy sygn. akt I SA/Bd 208/14 z dnia 19 marca 2014r., WSA w Poznaniu sygn. akt I SA/Po 1261/13 z dnia 4 czerwca 2014r., czy WSA we Wrocławiu z dnia 11 lutego 2014r. sygn. akt I SA/Wr 1946/13. Stosownie do dyspozycji art.146 §1 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji wyroku. Zwrot kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej zasądzono na podstawie art.200 tej ustawy.