I SA/Bd 315/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia NSA Zdzisław Pietrasik (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Elżbieta Piechowiak sędzia WSA Wojciech Jarzembski Protokolant: asystent sędziego Katarzyna Chowańska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 sierpnia 2014 r. sprawy ze skargi L. Ch. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej po wznowieniu postępowania oddala skargę Wnioskiem z dnia [...]. skarżący wystąpił o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]., określającą stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2005r. do marca 2006r. oraz za maj 2006r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za kwiecień 2006r., miesiące od czerwca do grudnia 2006r., styczeń 2007r., kwotę do zwrotu na rachunek bankowy za styczeń 2007r. oraz umarzającą postępowanie w części dotyczącej rozliczenia z budżetem z tytułu podatku za miesiące od kwietnia do listopada 2005r. Wnioskodawca wskazując na przesłankę z art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) - dalej: "O.p." stwierdził, że ogłoszone w dniu 18 sierpnia 2012r. w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 21 czerwca 2012r. w sprawach połączonych C-80/11 (Mehagèben kft) i C-142/11 (Péter David) ma wpływ na treść wydanej decyzji ostatecznej. Uzasadniając wniosek skarżący podniósł, że wskutek wydania decyzji ostatecznej poniósł negatywne konsekwencje jako podatnik, który pomimo zachowania należytej staranności, sprawdzając swoich kontrahentów przed dokonaniem zakupu paliwa, obiektywnie nie mógł domyślić się, że bierze udział w transakcji z podmiotami nieistniejącymi. Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w B. odmówił uchylenia wskazanej decyzji ostatecznej z dnia [...]. Organ uznał, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Nie zgadzając się z wydanym rozstrzygnięciem strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 04 czerwca 2013r., sygn. akt I SA/Bd 293/13 uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję ją poprzedzającą. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie wystąpiło zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 O.p., z uwagi na toczące się postępowanie sądowoadministracyjne dotyczące decyzji wymiarowej, której wznowienia domaga się strona. W ocenie Sądu w takim przypadku organ podatkowy winien, po wszczęciu postępowania wznowieniowego, zawiesić je i wstrzymać się z rozstrzygnięciem sprawy. Wykonując orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 04 czerwca 2013r., sygn. akt I SA/Bd 293/13, Dyrektor Izby Skarbowej ponownie rozpatrując wniosek o wznowienie postępowania, decyzją z dnia [...]r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej. Organ nie stwierdził wystąpienia w przedmiotowej sprawie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Jednocześnie organ podkreślił, że wydając decyzję uwzględnił zagadnienie wstępne, jakie w przedmiotowej sprawie stanowi wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lipca 2013r., sygn. akt I FSK 1326/12 oddalający skargę kasacyjną od wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 01 czerwca 2012r., sygn. akt I SA/Bd 125/12 w przedmiocie decyzji wymiarowej z dnia 14 grudnia 2011r., której wznowienia domaga się strona. W złożonym odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r., uchylenie decyzji Naczelnika[...] Urzędu Skarbowego z dnia [...]. w części określającej zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług oraz umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzucił, że została wydana z naruszeniem art. 245 § 1 pkt 1 O.p. ze względu na istnienie przesłanek do wznowienia postępowania w sprawie w związku z wydaniem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, które miało wpływ na treść decyzji ostatecznej i winno skutkować jej uchyleniem. Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Odnosząc się do wskazanego przez stronę wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, organ podkreślił, że w wydanej w dniu [...]. decyzji w sposób jednoznaczny wykazał istnienie w przedmiotowej sprawie obiektywnych przesłanek, z których wynikało, iż skarżący nabywając paliwo od spółek "W." oraz "U." powinien był wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę prawną do odliczenia podatku naliczonego wykorzystywane były do popełnienia oszustwa (nadużycia prawa) w podatku od towarów i usług. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanym w dniu 25 lipca 2013r. orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt I FSK 1326/12 stanowiącym zagadnienie wstępne w sprawie wznowienia decyzji ostatecznej. Zatem, w ocenie organu, decyzja ostateczna z dnia 14 grudnia 2011r., której wznowienia domaga się strona, nie jest sprzeczna z tezami zawartymi w ww. orzeczeniu TSUE. Reasumując organ stwierdził, że w tym stanie faktycznym i prawnym, brak jest podstaw do uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. wobec braku możliwości stwierdzenia istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. z przyczyn opisanych w uzasadnieniu decyzji. Końcowo organ uznał za bezzasadny zarzut dotyczący wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 245 § 1 pkt 1 O.p., albowiem organ pierwszej instancji wobec nie stwierdzenia istnienia przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. nie miał podstaw do zastosowania w przedmiotowej sprawie przepisu art. 245 § 1 pkt 1 O.p. Powołany przepis stanowi podstawę wydania decyzji, w której organ uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową (ostateczną) jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie. Zatem wobec nie stwierdzenia przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. nie mógł stanowić podstawy wydania zaskarżonej decyzji. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając jej naruszenie art. 245 § 1 pkt 1 O.p. poprzez niezastosowanie wskazanego przepisu w związku z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. poprzez wydanie decyzji odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...]. oraz naruszenie art. 120 O.p. poprzez nieuwzględnienie orzeczenia TSUE w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, którego treść miała wpływ na treść zaskarżonej decyzji. Zdaniem skarżącego zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa i nie jest zgodna z tezami zawartymi w uzasadnieniu ww. orzeczenia wspólnotowego. Skarżący podkreślił, że nie miał świadomości, ani też nie miał podstaw podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa. Wskazał, że nie pozostawał bierny i zachował należytą staranność przy sprawdzaniu wiarygodności kontrahenta, tj. żądał kopii dokumentów rejestracyjnych sprzedającego, a ponadto sprawdził KRS, NIP oraz REGON kontrahenta, które potwierdzały fakt istnienia przedsiębiorcy, prowadzenia przez niego działalności gospodarczej oraz przedmiot tej działalności. W tym zakresie strona podniosła, że jeszcze na dzień [...] r. spółki "W." oraz "U." widnieją w rejestrze REGON, a zatem skarżący zasadnie był przekonany, iż prowadziły one działalność gospodarczą i nie były to podmioty nieistniejące, jak twierdzą organy podatkowe. Skarżący zatem nie wiedział i nie mógł wiedzieć o tym, że transakcja stanowiąca podstawę prawną do odliczenia wiązała się z nieprawidłowościami tych spółek. Wobec powyższego, skarżący stwierdził, że zachował się jak przezorny przedsiębiorca i wobec potwierdzenia danych, o których mowa, nie miał powodu, aby podejrzewać, iż dany przedsiębiorca nie istnieje. Zdaniem skarżącego, organy podatkowe nie ustaliły w sposób dostateczny, czy miał świadomość, że jego kontrahent dopuszczał się nieprawidłowości lub przestępstwa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia [...]. skarżący wskazał, że nieracjonalnym jest stanowisko organu zaprezentowane w odpowiedzi na skargę, iż w postępowaniu wznowieniowym nie bada się merytorycznie sprawy, albowiem prowadzi się je w ramach przesłanek wznowienia postępowania określonych w art. 240 § 1 O.p. Zarzucił także, że organ prowadząc postępowanie nie przedstawił ani jednego przeciwdowodu w sprawie, na podstawie którego odmówił stronie wiarygodności przedkładanych dowodów na okoliczność ustalenia prawidłowego stanu faktycznego. Wskazał również, że organ nie ustalił ani nie wykazał okoliczności, iż skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje, w których uczestniczył, wiązały się z przestępstwem. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób nakazujący wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270) - dalej "p.p.s.a.", ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu administracyjnego wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną należy przy tym rozumieć wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym wypadku w związku z rozpoznawaną sprawą. W zakresie tak rozumianej oceny prawnej mieści się zarówno krytyka zaskarżonego aktu w aspekcie stosowania prawa, jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie to zostało w konkretnym przypadku uznane za błędne, oraz jakie – zdaniem danego sądu – zastosowanie lub interpretacja przepisów prawnych powinny mieć miejsce, aby rozstrzygnięcie organu administracji publicznej mogło zostać uznane za zgodne z prawem (zob. m. in. T. Woś i in., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2005, s. 472-473). Organ administracji zobowiązany jest wobec tego do bezwzględnego zastosowania się przy ponownym rozpoznaniu sprawy do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku. Uchybienie temu obowiązkowi narusza zasadę związania organu oceną prawną i oznacza wadliwość podjętego aktu lub czynności, uzasadniającą konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego (zob. np. wyrok NSA z 21 października 1999r., IV SA 1681/97, LEX nr 47848). W tym miejscu wskazać należy, że niniejsza sprawa, była już przedmiotem rozpoznawania przez tut. Sąd, który wyrokiem z dnia 04 czerwca 2013r., sygn. akt I SA/Bd 293/13 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B.z dnia [...]. oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]. w przedmiocie uchylenia decyzji po wznowieniu postępowania. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że w sprawie decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]., której wznowienia domaga się strona, nie zostało jeszcze zakończone postępowanie sądowoadministracyjne, albowiem wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy oddalający skargę wniesioną na tę decyzję (z dnia 01 czerwca 2012r., sygn. akt I SA/Bd 125/12) został zaskarżony skargą kasacyjną do NSA. Zatem, w ocenie Sądu, w sytuacji toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego organy nie mają uprawnienia, w ramach trybów nadzwyczajnych, do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Sąd kasacyjny zobowiązany bowiem będzie do dokonania wykładni wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów z uwzględnieniem treści wyroku TSUE. Wobec tego, skoro w okolicznościach faktycznych sprawy zaistniało zagadnienie wstępne, organ podatkowy winien, po wszczęciu postępowania wznowieniowego, zawiesić postępowanie na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. i wstrzymać się z rozstrzygnięciem sprawy w zakresie wznowienia postępowania, w związku z przesłanką określoną w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. do czasu zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego. Ponownie rozpoznając wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]r. wykonując orzeczenie Sądu z dnia 04 czerwca 2013r., sygn. akt I SA/Bd 293/13 oraz uwzględniając zagadnienie wstępne, tj. wyrok NSA z dnia 25 lipca 2013r., sygn. akt I FSK 1326/12 Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z uwagi na brak zaistnienia przesłanki wznowienia, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Przepis ten stanowi, że sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydanej decyzji. Zgodzić się należało z Dyrektorem Izby Skarbowej, że z taką sytuacją nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie. W tym miejscu wskazać wypada, że wznowienie postępowania jest instytucją szczególną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji podatkowej, o której mowa w art. 128 O.p. Postępowanie wznowieniowe toczy się w bardzo zawężonych ramach i na co należy zwrócić szczególnie uwagę, przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 O.p. Dlatego też uchylenie w całości lub w części decyzji podatkowej w tym trybie może nastąpić tylko wówczas, gdy spełnione zostaną przesłanki wznowienia postępowania enumeratywnie wymienione w tym przepisie. Charakter tych przesłanek wskazuje na to, że określają one istotne uchybienia proceduralne, których zaistnienie, wedle ustawodawcy, wymaga wyeliminowania takiej decyzji z obiegu prawnego. Przyjąć zatem należy, iż wznowienie postępowania jest instytucją postępowania podatkowego a nie podatkowego prawa materialnego. Badanie prawidłowości wykładni lub zastosowania norm prawa materialnego może być przedmiotem rozważań w tym trybie dopiero wtedy, gdy wystąpią proceduralne przesłanki do jego zastosowania. Jak wskazał WSA w Szczecinie w wyroku z 4 września 2013r., sygn. akt I SA/Sz 145/13 (dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w postępowaniu wznowionym organ je prowadzący może odnieść się do istoty sprawy tylko i wyłącznie wówczas, gdy postępowanie, w którym wydano decyzję ostateczną, obarczone było taką wadą, która przez ustawodawcę uznana została za wadę kwalifikowaną, enumeratywnie wyliczoną w przepisach prawa procesowego. Instytucja wznowienia postępowania nie jest środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną. Możliwość taka istnieje tylko w przypadkach określonych w art. 240 § 1 O.p. Strona skarżąca podstawą wznowienia postępowania uczyniła wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012r. w sprawach C-80/11 i C-142/11. Trybunał stwierdził w nim m.in., że: 1) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. 2) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa. Przesłanka wznowienia postępowania podatkowego ze względu na zapadłe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, które ma wpływ na treść wydanej decyzji, wprowadzona została ze względu na obowiązywanie w polskim porządku prawnym prawa europejskiego, a więc wobec obowiązku stosowania prawa europejskiego przez organy wspólnotowe. Dokonanie interpretacji prawa europejskiego należy do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W razie, gdy orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść wydania decyzji stanowi to podstawę do wznowienia postępowania zgodnie z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Przy tym należy podkreślić, że dotyczy to nie tylko sprawy, w której sąd wystąpił z pytaniem prejudycjalnym, bo tutaj trudno by wskazać związek, ale dotyczy to przypadków, gdy orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zapadło w innej sprawie a ma wpływ na treść decyzji, a zatem dotyczy to tożsamej podstawy prawa europejskiego, który był podstawą rozstrzygnięcia (zob. B. Adamiak w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki - Ordynacja podatkowa - Komentarz 2010, UNIMEX, Wrocław 2010r., s. 988). Analiza akt sprawy wskazuje, że skarżący wprawdzie powołał jako przesłankę wznowienia postępowania powyższy wyrok TSUE z dnia 21 czerwca 2012r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, jednakże w toku postępowania wznowieniowego zmierzał do ponownego merytorycznego rozpatrzenia całej sprawy. W skardze zarzucił, że organy podatkowe nie ustaliły w sposób dostateczny, czy miał świadomość, że jego kontrahent dopuszczał się nieprawidłowości lub przestępstwa. Ponadto, w jego ocenie, z zebranego materiału dowodowego w sprawie wymiarowej nie sposób wywieść, że kierował się złą wolą. W tym miejscu należy ponownie podkreślić, że tryb wznowienia postępowania ma charakter nadzwyczajny, którego celem jest stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie podatkowe było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 § 1 O.p. Postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji we wszystkich jej aspektach wydanej w trybie zwykłym (por. wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2001r., sygn. akt III SA 1974/00, niepubl.). Tym bardziej jest to niedopuszczalne, gdy sporne kwestie były już przedmiotem szczegółowej analizy zarówno w postępowaniach przed organami podatkowymi obu instancji, a także w postępowaniach przed sądami obu instancji. Dla oceny prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego w sprawie wymiarowej istotne znaczenie ma wyrok NSA z dnia 25 lipca 2013r., sygn. akt I FSK 1326/12, oddalający skargę kasacyjną skarżącego od wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 01 czerwca 2012r., sygn. akt I SA/Bd 125/12 w przedmiocie umorzenia postępowania w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2005r. oraz określenia zobowiązania podatkowego za grudzień 2005r. i poszczególne miesiące 2006r. oraz styczeń 2007r., który stanowił dla organu orzekającego w sprawie wznowieniowej zagadnienie wstępne. W tym miejscu wypada zauważyć, że strona skarżąca już w piśmie z dnia [...]. stanowiącym uzupełnienie skargi kasacyjnej od powyższego wyroku WSA w Bydgoszczy zarzucając brak przeprowadzenia przez organy postępowania dowodowego i dowolną ocenę dowodów w zakresie ustalenia, że skarżący wiedział, iż jego kontrahent nie miał uprawnień do wystawiania faktur VAT odwołała się do przedmiotowego wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012r. sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11. Sąd kasacyjny rozpoznając sprawę, powołując się m.in. w.wym. na wyrok TSUE wprost wskazał, że: "wbrew stanowisku pełnomocnika strony skarżącej nie jest prawdą, że organ w toku prowadzonego postępowania dowodowego całkowicie pominął bądź też nie rozważył w sposób należyty okoliczności odnoszących się do zachowania przez stronę skarżącą należytej staranności przy zawieraniu zakwestionowanych transakcji kontrahentów. Mimo że organy przyjęły, odnosząc się w tym zakresie do poglądów sądów administracyjnych, że już sam charakter transakcji wykluczał możliwość odliczenia podatku naliczonego, to przy okazji wykazały, a stanowisko to zaaprobował Sąd I instancji, że okoliczności towarzyszące zawieranym transakcjom, wskazują że skarżący nie przedłożył żadnej wagi do aspektu legalności obrotu. Na stronie 12 i 13 zaskarżonej decyzji opisano w jaki sposób strona przeprowadzała transakcję ze swoimi kontrahentami. W tym zakresie wskazano, że nie zawierano pisemnych umów przy zamawiana towaru, zapłatę za towar dokonywano wyłącznie gotówką, bez wystawiania pokwitowań do rąk osoby, co do której nie było pewności czy reprezentuje rzekomego dostawcę (nieoznakowana cysterna). Okoliczność dobrej wiary skarżącego była zatem analizowana, co czyni sformułowane w tym zakresie zarzuty za pozbawione podstaw. (...) Wobec stwierdzenia, że w spornych transakcjach jeden z podmiotów był uznany za podmiot nieistniejący (W.), zaś drugi trudnił się jedynie wprowadzaniem do obrotu pustych faktur (U.), natomiast skarżący, będący odbiorcą faktur, nie dołożył należnych starań, aby można było sądzić, że działał z należytą starannością, za niezasadne uznać należało również powołane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa materialnego. W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, na które zresztą powołuje się strona wnosząca skargę kasacyjną, nie można skutecznie chronić interesów podmiotu, który ma bądź powinien mieć świadomość, że uczestniczy w nielegalnym procederze wprowadzania na rynek paliwa niewiadomego pochodzenia, przyczyniając się w ten sposób do obejścia i nadużycia prawa przez inne podmioty. Zasada neutralności podatku VAT nie może mieć charakteru bezwzględnego, tzn. nie może służyć legalizacji działań rozumianych powszechnie jako oszustwa podatkowe. W związku z powyższym nie było podstaw aby uznać, że doszło do naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a/ oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a/ U.p.t.u." W kontekście powyższych okoliczności, wbrew stanowisku skarżącego, przyznać należy rację twierdzeniom Dyrektora Izby Skarbowej w B., że w wydanej decyzji ostatecznej, organ ustalił, iż dokonując odliczenia podatku naliczonego i posługując się fakturami, na których wykazany był podmiot nieistniejący, skarżący wiedział lub powinien wiedzieć, że nabywając paliwo uczestniczy w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa. W tym zakresie organ słusznie wskazał, że w uzasadnieniu decyzji ostatecznej przedstawił okoliczności, które wskazywały, iż podatnik powinien podejrzewać, że spółki "W." oraz "U." dopuszczały się przestępstwa. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalono bowiem, że spółka "W." jest podmiotem nieistniejącym, natomiast spółka "U." widniejąca na fakturach zakupu VAT nie dokonywała ze stroną transakcji sprzedaży paliwa, ponieważ towarem tym spółka nie dysponowała. Przy czym, co jeszcze raz należy wyraźnie podkreślić, decyzja ostateczna została skontrolowana w trybie sądowoadministracyjnym przez obie instancje, także w świetle tez i wniosków płynących z wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11, który strona powołała, jako dający podstawę do wznowienia postępowania. Tym samym, w ocenie Sądu, zasadnie organ ocenił, że w toku postępowania wymiarowego zakończonego decyzją ostateczną, uwzględnione zostały obiektywne okoliczności, o których mowa w powyższym orzeczeniu TSUE. W ocenie Sądu, orzekającego w niniejszej sprawie, brak było podstaw do uchylenia decyzji ostatecznej w trybie postępowania wznowieniowego, z powodu braku zaistnienia przesłanki wznowieniowej wymienionej w art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Powołane przez skarżącego orzeczenie TSUE nie wywarło bowiem wpływu na treść decyzji ostatecznej, w znaczeniu o jakim mowa w powyższym przepisie. Zatem, Sąd za nieuzasadniony uznał zarzut naruszenia art. 245 § 1 pkt 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Zważywszy na powyższe okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a skargę oddalił. E. Piechowiak Z. Pietrasik W. Jarzembski