I SA/Rz 530/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska / spr./ WSA Jarosław Szaro Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 września 2014r. sprawy ze skargi Z. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2014r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu z kapitałów pieniężnych za 2009 rok - oddala skargę - I SA/Rz 530/14 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...] kwietnia 2014r. nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej w R., po rozpatrzeniu odwołania Z.K. (dalej: podatnik/skarżący)od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] grudnia 2013r. nr [...], określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z kapitałów pieniężnych za 2009 rok wysokości 559.297 zł, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że wobec podatnika przeprowadzono kontrolę podatkową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 rok. W wyniku kontroli ustalono, że w dniu 1 marca 2003r. podatnik otrzymał w drodze darowizny od B I A. K. gospodarstwo rolne o pow. 21,7876 ha wraz z budynkiem mieszkalnym i budynkami gospodarczymi oraz wszystkimi częściami składowymi posadowionymi na działce nr 160, o pow. 0,51 ha. Wartość przedmiotu darowizny strony określiły na kwotę 60.000 zł (w tym budynku mieszkalnego - 12.000 zł), nabyta nieruchomość stanowiła majątek odrębny podatnika. Koszty sporządzenia aktu notarialnego oraz wszystkie opłaty z nim związane w łącznej kwocie 2.333,28 zł poniósł obdarowany. W dniu 22 maja 2009r. uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników "A." Spółki z o.o. z siedzibą w D. (dalej: spółka z o.o.), podwyższono jej kapitał zakładowy o kwotę 2.950.000 zł, poprzez utworzenie 2.950 nowych udziałów o wartości nominalnej 1.000 zł. Wszystkie nowoutworzone udziały objął podatnik, przy czym 2.946 udziałów o łącznej wartości 2.946.000 zł - w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci zabudowanej nieruchomości o pow. 4 ha 9.377 m2, oznaczonej jako działki nr [...]i [...], zaś 4 udziały o wartości 4.000 zł - za gotówkę. W wykonaniu zobowiązania wynikającego z ww. uchwały, w dniu 22 maja 2009r. podatnik przeniósł własność ww. nieruchomości (działek nr [...] i [...] o wartości określonej przez rzeczoznawcę majątkowego na kwotę 2.946.161 zł) na rzecz spółki z o.o. Organ I instancji stwierdził, że podatnik, obejmując 2.946 udziałów w kapitale zakładowym sp. z o.o. w zamian za wkład niepieniężny (aport w postaci nieruchomości niebędącej środkiem trwałym, nabytej w drodze darowizny) o wartości nominalnej 2.946.000 zł, uzyskał dochód z kapitałów pieniężnych w kwocie 2.943.666,72 zł (art. 17 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 22 ust. 1e pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych)opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych według 19% stawki (art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 5 ww. ustawy). W konsekwencji podatnik zobowiązany był w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym do złożenia odrębnego zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów pieniężnych (PiT-38).W tym samym terminie podatnik powinien również uiścić należny z ww. tytułu podatek dochodowy - od dochodu w wysokości 2.943.666,72 zł (art. 45 ust. ust. 1a pkt 1 i ust.4 pkt 2 ww. ustawy). Z powyższych względów, organ I instancji, decyzją z dnia [...] grudnia 2013r., określił podatnikowi zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z kapitałów pieniężnych za 2009 rok w wysokości 559.297 zł. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję, organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że wniesienie przez podatnika do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością aportu w postaci zabudowanej nieruchomości w zamian za udziały w tej spółce o wartości 2.946.000 zł, skutkowało uzyskaniem przez niego przychodu z kapitałów pieniężnych w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów, tj. w kwocie 2.946.000 zł (art. 17 ust. 1a pkt 2 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r., Nr 14, poz.176 ze zm.) – dalej: u.p.d.o.f.). Organ odwoławczy wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie dochodem z kapitałów pieniężnych jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e u.p.d.o.f. Przedmiotem aportu w niniejszej sprawie jest nieruchomość niebędąca środkiem trwałym, stąd też dla ustalenia kosztu uzyskania przychodu znajduje zastosowanie pkt 3 ww. przepisu, zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów są faktycznie poniesione (niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów) wydatki na nabycie składników majątku podatnika (przedmiotu wkładu). W ocenie organu odwoławczego, pojęcia "wydatki faktycznie poniesione na nabycie przedmiotu wkładu" nie można utożsamiać z pojęciem "wydatków inwestycyjnych" - poniesionych przez wnoszącego aport od daty nabycia składników majątku do dnia ich wniesienia aportem do spółki kapitałowej, bez względu na charakter i rodzaj nakładów, oraz sposób ich zakwalifikowania - do kategorii wydatków remontowych czy modernizacyjnych. W zakresie tego pojęcia nie mieści się również zmiana wartości rynkowej nieruchomości, tj. jej zwiększenie na moment wniesienia aportem z uwagi na poczynione nakłady. Kosztem objęcia udziałów jest kwota zapłacona zbywcy powiększona o faktycznie poniesione koszty związane z nabyciem składników majątku, zaś wydatkami inwestycyjnymi są nakłady na ulepszenie składnika majątkowego - jego przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację. Odnosząc się do twierdzeń podatnika, że nie uzyskał żadnego dochodu z kapitałów pieniężnych, organ II instancji stwierdził, że - skoro podatnik objął 2.946 udziałów o wartości nominalnej 2.946.000 zł w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci nieruchomości nabytej w drodze darowizny, niebędącej środkiem trwałym i poniósł przy tym jedynie koszty związane ze sporządzeniem umowy darowizny (2.333,28 zł)-to uzyskał dochód z kapitałów pieniężnych w wysokości 2.943.666,72 zł, który podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. W ocenie organu II instancji, w przedmiotowym stanie faktycznym nie znajduje zastosowania wyłącznie i wprost przepis art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., bowiem ust. 1e, w tym pkt 3, tego przepisu stanowi lex specialisi wyłącza stosowanie art. 22 ust. 1 w odniesieniu do dochodów uzyskanych z tytułu objęcia udziałów w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f.). Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów procedury podatkowej oraz błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, organ odwoławczy stwierdził, że nie zachodziła konieczność prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu wykazania faktu poniesienia przez podatnika nakładów inwestycyjnych w okresie od dnia nabycia nieruchomości do dnia wniesienia jej aportem do spółki z o.o., skoro koszty objęcia udziałów nie mogą być zwiększane o sumę wydatków inwestycyjnych poniesionych w okresie od daty nabycia składników majątku do dnia wniesienia aportu do spółki kapitałowej. Z tej przyczyny, w ocenie organu odwoławczego, organ I instancji nie naruszył przepisów postępowania odmawiając przeprowadzenia wnioskowanych przez podatnika dowodów, które miały wykazać fakt poniesienia przez niego wydatków inwestycyjnych związanych z budową pensjonatu. Zdaniem tego organu, organ I instancji, zebrał wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i dokonał oceny zebranego materiału dowodowego zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Według organu II instancji, w postępowaniu nie naruszono również konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawa, legalizmu i sprawiedliwości społecznej, prymatu Konstytucji oraz zasady równości wobec prawa. Dokonanie przez organy podatkowe odmiennej - niż sugeruje podatnik - interpretacji przepisów oraz oceny zgromadzonego materiału dowodowego, nie narusza zasad konstytucyjnych oraz przepisów postępowania podatkowego i prawa materialnego. Ponadto, organ II instancji stwierdził, że podnoszone przez podatnika okoliczności, iż będąca przedmiotem aportu budowla, która w spółce z o.o., po zakończeniu budowy, będzie podstawą naliczania amortyzacji, a zatem koszt objęcia udziałów może stanowić wartość rynkowa nieruchomości, pozostają bez znaczenia na wynik sprawy, w tym na wysokość kosztu objęcia udziałów przez podatnika. Amortyzacja składników majątkowych sp. z o. o. może ewentualnie kreować koszty uzyskania przychodów oraz dochód tej spółki, jest natomiast obojętna podatkowo w odniesieniu do udziałowca obejmującego udziały w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Wartość początkowa oraz amortyzacja środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych generuje bowiem koszt objęcia udziałów wyłącznie w sytuacji, gdy przedmiotem wkładu (aportu) są składniki rzeczowe aktywów przedsiębiorstwa określone w art. 22a i 22b u.p.d.o.f. Natomiast w przedmiotowym stanie faktycznym, żaden ze składników majątku wniesiony przez podatnika aportem do spółki z o.o. nie stanowił środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej, nie był też wykorzystywany (w dacie wniesienia aportem) na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, nie stanowił również przedmiotu najmu, dzierżawy lub umowy leasingu albo umowy o podobnym charakterze (art. 22a i 22c ww. ustawy). Na decyzję organu II instancji podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika, złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości i zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów procesu. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono: I. Naruszenie przepisów prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy: a) art. 22 ust. 1e pkt 3 u.p.d.o.f. przez błędną wykładnię i w związku z tym uznanie, że przepis ten nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej, b) art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na braku zastosowania w związku z uznaniem, że nie ma on zastosowania do określenia kosztów uzyskania przychodów w stosunku do wniesionego do spółki kapitałowej przez podatnika wkładu niepieniężnego. II. Naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy: a) art. 120, art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.Ordynacja podatkowa(Dz. U. z 2012r. poz.749 ze zm.) – zwanej dalej: O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej, poprzez prowadzenie przez organ odwoławczy, a uprzednio przez organ I instancji postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych, b) art. 122, art. 180 § 1 i § 2, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej, poprzez niewyjaśnienie okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie, wadliwie zebrany materiał dowodowy, wadliwie ustalony stan faktyczny, a także odmowę przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez podatnika. W uzasadnieniu skargi skarżący zarzucił, że wbrew twierdzeniom organu podatkowego, w przedmiotowym stanie faktycznym zostały spełnione ustawowe warunki do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków faktycznie poniesionych przez skarżącego na nabycie składników majątku, w związku z ulepszeniem składnika majątku będącego przedmiotem wkładu. Podatnik poniósł faktycznie wydatki, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, wskutek ich poniesienia zostały nabyte składniki majątku wykorzystane do wytworzenia – wybudowania budynku pod nazwą "Kurort" będącego składnikiem majątku podatnika, a nabyte składniki majątku, wykorzystane do wytworzenia nieruchomości, były przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej. W ocenie skarżącego, nieuzasadniona jest wykładnia art.22 ust. 1e pkt 2 u.p.d.o.f., polegająca na odmowie prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na nabycie materiałów budowlanych wykorzystanych do wybudowania pensjonatu, a przyznaniem takiego prawa w przypadku, gdyby te same materiały budowlane były przedmiotem wkładu niepieniężnego. Skarżący podniósł, że nabyte - w związku z ponoszeniem wydatków na wybudowanie pensjonatu - materiały i usługi, które zwiększały wartość tego budynku, nie przestały być składnikiem jego majątku po ich wykorzystaniu do wybudowania tego obiektu. Jego zdaniem, wniesienie w formie aportu nieruchomości, w tym budynku, do spółki oznacza, że także te materiały budowlane, będąc elementem wartości początkowej budynku, były w dalszym ciągu składnikiem jego majątku, niezaliczonym do kosztów uzyskania przychodów. W dacie wniesienia aportu dalej stanowiły składniki majątkowe skarżącego, chociaż nie jako materiały, ale jako składnik majątku stanowiący część innego, "większego" składnika majątku (pensjonatu). Według skarżącego, wykładnia gramatyczna i celowościowa art.22 ust. 1e pkt 2 u.p.d.o.f. prowadzi do wniosku, że wydatki na nabycie składników majątku służących do realizacji zadania inwestycyjnego stanowią koszt uzyskania przychodu wynikający z objęcia przez niego udziałów w spółce. Skarżący na skutek wniesienia aportu uzyskał przychód kosztem zmniejszenia własnych aktywów, zatem kwotą stanowiącą koszt uzyskania przychodu ze zbycia nieruchomości (w formie wkładu niepieniężnego) jest kwota 2.946.161 zł, którą stanowią wydatki poniesione przez skarżącego na nabycie przedmiotowych składników majątkowych oraz wartość składników majątku otrzymanych w formie darowizny, a także wydatki na nabycie usług służących wybudowaniu składnika majątku, który następnie stanowił wkład niepieniężny. Ponadto skarżący zarzucił, że organy podatkowe bezzasadnie odmówiły przeprowadzenia wnioskowanych przez niego dowodów, czym naruszyły art. 120, art.121, art.122, art.180 § 1, art. 187 § 1, art.188, art.191 i art.197 O.p. w związku z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Ponadto organ II instancji dodał, że stanowisko skarżącego, iż w przedmiotowej sprawie kosztem uzyskania przychodów są: wartość składników majątku otrzymanych w formie darowizny, wydatki na nabycie usług służących wybudowaniu składnika majątkowego oraz wydatki poniesione na nabycie składników majątkowych powodzi do wniosku, że w istocie przepis art.17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., dotyczący opodatkowania dochodów z kapitałów pieniężnych w związku z objęciem udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną w sytuacji, gdy przedmiotem wkładu niepieniężnego są składniki inne niż wymienione w pkt 1 i 2 art.22 ust.1e u.p.d.o.f., byłby przepisem martwym. W takim ujęciu nie można mówić bowiem o powstaniu dochodu. Zdaniem organu II instancji, przeczyłoby to racjonalności ustawodawcy, który wprowadza opodatkowanie określonego zdarzenia gospodarczego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270, dalej: P.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Natomiast zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi. Skarga jest niezasadna, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa. Poza sporem w postępowaniu jest fakt wniesienia przez skarżącego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością aportu w postaci zabudowanej nieruchomości w zamian za udziały w tej spółce o wartości 2.946.000 zł. Sporna jest natomiast kwestia czy w niniejszej sprawie istniały podstawy do wydania decyzji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z kapitałów pieniężnych za 2009 rok. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. jednym ze źródeł przychodów podlegającym opodatkowaniu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny (art.17 ust.1 pkt 9 u.p.d.o.f.). Stosownie do art. 30b ust.1 u.p.d.o.f., od dochodów uzyskanych z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Przepis art. 30b ust. 2 pkt 5 u.p.d.o.f. wskazuje jak określać dochód z tego tytułu, stanowiąc, iż jest nim osiągnięta w roku podatkowym różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art.22 ust.1e. Stosownie do art.22 ust. 1e pkt 3 u.p.d.o.f., w przypadku objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, kosztami uzyskania przychodów są faktycznie poniesione, nie zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wydatki na nabycie składników majątku podatnika, innych niż środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne oraz udziały (akcje) w spółce. Przepis ten o charakterze szczególnym wyłącza stosowanie ogólnej reguły wynikającej z art.22 ust. 1 u.p.d.o.f., pozwalającej uznać za koszty uzyskania przychodów wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23u.p.d.o.f. W ocenie Sądu, organy podatkowe słusznie uznały, że kosztem objęcia udziałów jest kwota zapłacona zbywcy tego składnika majątkowego, powiększona jedynie o faktycznie poniesione koszty nabycia. W niniejszej sprawie z uwagi na otrzymanie nieruchomości pod tytułem darmym, kosztem tym są opłaty związane ze sporządzeniem umowy darowizny w wysokości 2.333,28 zł, ponieważ są to jedynie faktycznie poniesione wydatki na nabycie składników majątkowych będących przedmiotem aportu. Sąd podziela stanowisko wyrażone wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 3 listopada 2011r., sygn. akt I SA/Rz 512/11, że w u.p.d.o.f. brak postanowień pozwalających na skorygowanie wydatków na nabycie przedmiotu wkładu niepieniężnego o jakiekolwiek nakłady, dlatego wszelkie wydatki jakie skarżący poniósł na remont czy modernizację budynku mające na celu ulepszenie tego składnika majątkowego i powodujące wzrost jego wartości na moment wniesienia aportem, pozostają obojętne dla określenia dochodu z kapitałów pieniężnych. W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom skarżącego, w zakresie pojęcia "wydatków na nabycie" nie mieszczą się również wydatki na roboty budowlane poniesione przez skarżącego w związku z rozbudową budynku, gdyż stanowią one nakłady na nieruchomość i są dodatkowymi wydatkami, niezależnymi od wydatków na nabycie nieruchomości. Powyższe stanowisko zgodne jest z poglądem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 grudnia 2013r.,sygn. akt II FSK 250/12 (publ.https://cbois.nsa.gov.pl),w którym stwierdzono, że nie można utożsamiać z pojęciem "wydatków poniesionych na zakup", wydatków poniesionych na remont i modernizację nieruchomości. W świetle takiej wykładni art. 22 ust. 1e u.p.d.o.f. wydatków tych nie można rozpoznać jako kosztów uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych. NSA uznał, że w zakresie pojęcia "wydatków poniesionych na zakup" nie mieści się również zmiana wartości rynkowej udziałów w nieruchomości. Mając na uwadze powyższe, Sąd nie podziela stanowiska skarżącego, że skoro środki pieniężne zainwestowane w budowę przewyższyły wartość nieruchomości oszacowaną przez biegłego, nie osiągnął on żadnego dochodu z kapitałów pieniężnych. Należy zatem przyznać rację organom podatkowym, że skarżący uzyskał dochód z kapitałów pieniężnych w wysokości 2.943.666,72 zł, który podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, w związku z czym, stosownie do art. 45 u.p.d.o.f. zobowiązany był do złożenia zeznania o wysokości dochodu osiągniętego w 2009 roku z kapitałów pieniężnych i uiszczenia należnego z ww. tytułu podatku w kwocie 559.297 zł. Nietrafne są zatem zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego Według Sądu, w postępowaniu nie naruszono też wskazanych w skardze przepisów postępowania podatkowego t.j. art.120, art.121, art. 122, art. 180 § 1 i § 2, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej. Niezasadny, zdaniem Sądu, jest zarzut dotyczący nieuzasadnionej odmowy przeprowadzenia przez organy podatkowe wnioskowanych przez skarżącego dowodów, na okoliczność poniesienia przez niego wydatków inwestycyjnych na przedmiotową nieruchomość, co w konsekwencji, jego zdaniem, doprowadziło do nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Stosownie do art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodów należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zakres okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy określają przepisy prawa materialnego (por. wyrok NSA z 19 grudnia 2013r. sygn. akt II FSK 179/12, https://cbois.nsa.gov.pl). Jak wyżej wywiedziono, obowiązujące przepisy nie dopuszczają możliwości uznania za wydatki na nabycie nieruchomości nakładów poczynionych na tę nieruchomość. Z tego względu, w świetle dokonanej w postępowaniu prawidłowej wykładni przepisu art.22 ust. 1e u.p.d.o.f., wnioski dowodowe skarżącego, mające na celu wykazanie, że skarżący - w okresie od dnia nabycia nieruchomości do dnia wniesienia jej aportem do Spółki - poniósł wydatki inwestycyjne na nieruchomość związane z rozbudową pensjonatu, nie dotyczyły okoliczności mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Zatem odmowa przeprowadzenia tych dowodów i nie ustalenie rodzaju i kwot wydatków inwestycyjnych, nie skutkowała wadliwością postępowania. Sąd podziela pogląd wyrażony przez NSA w wyroku z dnia 20 stycznia 2010r. sygn. akt II FSK 1313/08, że organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia – procesowego odtworzenia stanu faktycznego – adekwatne i wystarczające są inne dowody (publ. LEX nr 558887). W ocenie Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, zebrały zupełny materiał dowodowy, który w wyczerpujący sposób rozpatrzyły, dokonując ustaleń faktycznych w sposób prawidłowy. Postępowanie podatkowe było prowadzone staranie i merytorycznie poprawnie, z poszanowaniem zasad określonych w przepisach O.p. Wskazanie w podstawie prawnej decyzji organu I instancji niewłaściwego tekstu jednolitego u.p.d.o.f. nie stanowi uchybienia mającego wpływ na wynik sprawy, w sytuacji, gdy z uzasadnienia decyzji wynika, że zastosowano przepisy u.p.d.o.f. właściwe ze względu na stan prawny sprawy, obowiązujący w 2009 roku. Mając na uwadze powyższe, Sąd oddalił skargę, na podstawie art. 151 P.p.s.a.