I FSK 352/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 14 września 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. spółki z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 listopada 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2299/14 w sprawie ze skargi O. spółki z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 22 maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od O. spółki z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 180 zł (słownie: sto osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z 18 listopada 2014 r., III SA/Wa 2299/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę O. Sp. z o. o. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 22 maja 2014 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przed Sąd pierwszej instancji, stanie faktycznym: Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. decyzją z 6 września 2013 r. określił O. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za okresy od sierpnia do grudnia 2011 r. oraz należny podatek od towarów i usług za okresy od lipca do grudnia 2011 r. Od powyższej decyzji skarżąca złożyła odwołanie z 3 lutego 2014 r., nadane tego samego dnia w urzędzie pocztowym (wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania). Uzasadniając wniosek, Spółka wskazała, że o wydaniu decyzji dowiedziała się 27 stycznia 2014 r., tj. w dniu, w którym pełnomocnik Spółki zapoznał się z aktami sprawy. Zdaniem Spółki, członek jej zarządu – S. M., nie mógł wiedzieć o toczącym się postępowaniu kontrolnym, zaś o wydaniu decyzji dowiedział się przypadkowo, po czym niezwłocznie ustanowił pełnomocnika. Przed wszczęciem postępowania oraz w jego trakcie przebywał on za granicą i nie mógł podjąć korespondencji w Polsce. Spółka nie zatrudniała innych osób. Podniesiono również, iż organ mógł z łatwością ustalić miejsce pobytu stałego S. M. na terytorium Wielkiej Brytanii, adres poczty elektronicznej i numer telefonu. W opinii Spółki, nie jest pewne, czy prawidłowo doręczono postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego, albowiem 18 maja 2012 r. wygasła umowa o wynajem adresu siedziby, natomiast postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego zostało wysłane Spółce 7 maja 2012 r. Ponadto podniesiono, iż członek zarządu Spółki nie władał językiem polskim, przez co nie mógł mieć należytego rozeznania co do treści pism urzędowych kierowanych do Spółki. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z 22 maja 2014 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Na powyżej powołane postanowienie skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której zarzuciła naruszenie art. 217 § 1 pkt 4 oraz § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), powoływanej dalej jako: "O.p.", polegające na niedostrzeżeniu, że jej wniosek z 3 lutego 2014 r. w istocie rzeczy był wnioskiem bezprzedmiotowym z tego powodu, że termin do wniesienia odwołania nie rozpoczął biegu. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę, wskazując w uzasadnieniu, że podziela stanowisko organów, iż skarżąca nie uprawdopodobniła braku winy w przekroczeniu terminu do wniesienia odwołania. Na brak staranności po stronie skarżącej, w ocenie sądu, wskazują okoliczności takie jak: brak pracowników w Spółce, nieustanowienie pełnomocnika, nieaktualność adresu spółki w KRS. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, nie może mieć znaczenia dla trafności i zasadności decyzji organów fakt nieobecności jedynej umocowanej do reprezentowania Spółki osoby w Polsce oraz nieznajomość języka polskiego. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy: 1) art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako: "p.p.s.a." w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., art. 162 § 1 O.p. polegające na oddaleniu skargi mimo nieustosunkowania się do kwestii naruszenia art. 151a O.p., niewyjaśnieniu relacji między tym przepisem a art. 151 O.p., niewyjaśnieniu na czym polega uprawdopodobnienie, o którym mowa w art. 162 § 1 O.p., przedstawieniu niespójnego uzasadnienia wyroku, niewskazaniu i niewyjaśnieniu istotnych przepisów prawa materialnego, które w sprawie, przez wzgląd na art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 O.p., mają zastosowanie, niewskazaniu konkretnych przepisów ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. z 1999 r., nr 90, poz. 999), mimo powołania się na fakt obowiązywania języka polskiego, niewyjaśnieniu relacji między przepisami tej ustawy a przepisami unijnymi oraz międzynarodowymi; 2) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na oddaleniu skargi, mimo że akta przedmiotowej sprawy nie dają jednoznacznej odpowiedzi na pytanie, jaki był adres skarżącej; kwestia ta nie znajduje dostatecznego wyjaśnienia w uzasadnieniu wyroku. Powyższe naruszenia w konsekwencji, zdaniem strony, doprowadziły do niezastosowania art. 162 § 1 O.p., mimo spełnienia przez skarżącą kryterium uprawdopodobnienia wzmiankowanego w tym przepisie. Ponadto skarżąca wskazała na naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 6 pkt 1 i pkt 3 lit. a i art. 14 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności (Dz.U. z 1995 r., Nr 36, poz. 175), powoływanej dalej jako: "Konwencja", art. 1 Protokołu 12 do Konwencji, art. 1 Protokołu 1 do Konwencji, art. 21 pkt 1, art. 26 pkt 1, art. 49 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE 2012 C 326, s. 1 oraz Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2 ze zm.), powoływany dalej jako: "Traktat", polegające na ich niezastosowaniu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Strona skarżąca postawiła w niej zarzuty oparte na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art.174 p.p.s.a. W pierwszej kolejności odnieść się należy do zarzutów procesowych, bowiem dopiero po stwierdzeniu, że stan faktyczny sprawy, stanowiący podstawę faktyczną rozstrzygnięcia, został ustalony prawidłowo, a w postępowaniu sądowym i administracyjnym nie doszło do uchybień mogących mieć istotny wpływ na wynik postępowania, możliwa jest ocena zarzutów naruszenia prawa materialnego. W ramach podstawy określonej w art.174 pkt 2 p.p.s.a. skarżąca podniosła zarzut naruszenia art. 151 w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., art. 162 § 1 O.p. polegającego m.in. na oddaleniu skargi, mimo nieustosunkowania się do kwestii naruszenia art. 151a O.p., a także na przedstawieniu niespójnego uzasadnienia wyroku. Strona skarżąca wywodzi, że sąd pierwszej instancji nie wyjaśnił, czy organ powinien w sprawie zastosować art. 151a O.p. czy też art. 151 O.p. W tym kontekście wskazać należy, iż przepisy art.151a i art.150 O.p. odnoszą się do odmiennych sytuacji faktycznych, jakie mogą powstać przy próbie doręczenia pisma i każdy z nich reguluje fikcję doręczenia, związaną z inną sytuacją faktyczną. Art.151a O.p. zawiera pełną regulację sytuacji, w której adres siedziby osoby prawnej nie istnieje lub jest niezgodny z odpowiednim rejestrem, a rzeczywiste miejsce prowadzenia działalności jest niemożliwe do ustalenia. W takim przypadku pismo wysłane na adres ujawniony w rejestrze pozostawia się w aktach ze skutkiem doręczenia. Ustawodawca przyjmuje w związku z tym fikcję doręczenia na adres wskazany w odpowiednim rejestrze, jeżeli doręczenie na ten adres okaże się niemożliwe z uwagi na to, że osoba prawna czy jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej nie istnieje pod tym adresem lub adres, pod którym działa jest inny, ale nieznany organowi. W przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością takim "odpowiednim rejestrem" w znaczeniu powołanego przepisu jest Krajowy Rejestr Sądowy - rejestr przedsiębiorców (art.36 pkt 6 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym – t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1203). Art.151a O.p., co należy wyraźnie zaznaczyć, nie odsyła do odpowiedniego stosowania art.150 O.p. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 marca 2014 r., II FSK 304/13, dostępny: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"). W niniejszej sprawie strona wskazywała, że S. M. przed wszczęciem postępowania oraz w jego trakcie przebywał poza granicami Polski i z tego powodu nie mógł podjąć korespondencji w sprawie, a Spółka nie zatrudniała innych osób. Tymczasem z akt sprawy wynika, że 20 kwietnia 2012 r. zostało wysłane do Spółki na adres zgodny z Krajowym Rejestrem Sądowym zawiadomienie o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego. Zawiadomienie zostało odebrane przez K. K. (asystent), zaś jego kserokopia została odesłana z podpisem S. M. do Urzędu Kontroli Skarbowej w O.. Z akt sprawy wynika również, że korespondencja kierowana do Spółki na adres: ul. W. 43/2, [...] W. była odbierana do dnia 25 czerwca 2012 r. Także z zeznań H. Z. (Prezesa Zarządu Spółki B.) oraz S. W. (Prezesa Zarządu E. [...]) wynika, że S. M. wiedział o toczącym się postępowaniu kontrolnym. Ponadto otrzymał od Spółki B. odebrane przez nią postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego wobec O. Sp. z o. o. i pismo dotyczące rachunków bankowych. Po wypowiedzeniu umowy dotyczącej wynajmu adresów, S. M. nie dopełnił obowiązku zgłoszenia zmiany siedziby w Krajowym Rejestrze Sądowym. Dotychczasowy adres nie został zmieniony również w innych urzędach. Artykuł 17 ust. 1 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym konstytuuje zasadę domniemania prawdziwości danych wpisanych do rejestru. Jest ona wiążąca zarówno w stosunkach pomiędzy podmiotem podlegającym wpisowi do rejestru a osobami trzecimi, jak i pomiędzy osobami trzecimi dokonującymi między sobą czynności na podstawie danych bez udziału podmiotu podlegającego wpisowi do rejestru (A. Michnik, Komentarz do art. 17 ustawy o KRS, Lex 2013). W konsekwencji zasadnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przyjął, iż dane zawarte w tym rejestrze, zgodnie z zasadą jawności materialnej wpisów oraz zasadą wiarygodności informacji w nim zawartych, zostały przyjęte jako prawdziwe informacje ujawnione w rejestrze. Podkreślenia wymaga również, iż zapewnienie prawidłowej organizacji pracy i organizacji Spółki w zakresie jej reprezentacji jest rzeczą właściwych organów spółki, a ewentualne uchybienia w tym zakresie mogą obciążać tylko tą spółkę (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 listopada 2015 r., II FSK 2512/13, CBOSA). W konsekwencji zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. polegający na oddaleniu skargi, mimo że akta przedmiotowej sprawy nie dają jednoznacznej odpowiedzi na pytanie jaki był adres skarżącej, uznać należy za bezzasadny. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, pełnomocnik Spółki błędnie kwestionuje kompletność uzasadnienia i brak wyjaśnienia przez Sąd pierwszej instancji motywów podjętego rozstrzygnięcia. Według sądu kasacyjnego, uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy wskazane w art. 141 § 4 p.p.s.a. Sposób rozumowania Sądu pierwszej instancji jest jasny, został wyłożony zrozumiale i w sposób umożliwiający przeprowadzenie pełnej kontroli kasacyjnej. Argumenty przedstawione przez Spółkę, koncentrujące się wokół wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, nie mogły zostać uwzględnione przez organ. Zgodnie z dyspozycją art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. W orzecznictwie konsekwentnie prezentowany jest pogląd, iż przesłanka braku winy w uchybieniu terminu występuje wówczas, gdy stronie nie można przypisać nawet najlżejszego stopnia zawinienia w postaci niedbalstwa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 maja 2016 r., II FSK 1041/14, CBOSA). Przesłanka braku winy spełniona jest wówczas, gdy wystąpiły obiektywne przeszkody nie do przezwyciężenia, które uniemożliwiły dochowanie terminu. Na aprobatę nie zasługuje również zarzut, w którym strona wskazuje, iż Sąd pierwszej instancji niedostatecznie uzasadnił fakt obowiązywania języka polskiego w postępowaniu sądowo-administracyjnym. Po pierwsze, zgodnie z art. 27 Konstytucji RP w Rzeczypospolitej Polskiej językiem urzędowym jest język polski; wedle ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. z 2011 r. Nr 43, poz. 224 ze zm.) język polski jest językiem urzędowym konstytucyjnych organów państwa oraz organów i urzędów podległych m.in. konstytucyjnym organom państwa, a powołanych w celu realizacji zadań tych organów. Z powyższego wynika, że postępowanie administracyjne i sądowe toczy się w języku polskim. Po drugie, wskazać należy, iż na wcześniejszych etapach postępowania podatkowego S. M. nie powoływał się na brak zrozumienia treści otrzymywanych dokumentów. Zatem fakt obowiązywania języka polskiego w postępowaniu sądowo-administracyjnym w żaden sposób nie narusza powołanych przez skarżącą przepisów Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności, ani też przepisów zawartych w protokołach do tej Konwencji. Brak jest podstawy do nałożenia na organy podatkowe dodatkowych obowiązków, związanych z prowadzeniem postępowań wówczas, gdy prezes spółki bądź inny jej reprezentanci nie są obywatelami Polski lub też nie mieszkają na stałe w Polsce. Zastosowanie obowiązujących w polskim prawie podatkowym przepisów nie można uznać za naruszenie zakazu dyskryminacji czy prawa do rzetelnego procesu sądowego. Sąd w składzie rozpoznającym skargę kasacyjną w niniejszej sprawie nie dopatrzył się również naruszenia przepisów Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Skarżąca zdaje się zapomina, że niniejsza sprawa dotyczy określenia O. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za okresy od sierpnia do grudnia 2011 r. oraz należny podatek od towarów i usług za okresy od lipca do grudnia 2011 r., a nie zobowiązania S. M. jako osoby fizycznej. Adresatem decyzji jest, jak słusznie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a nie członkowie jej zarządu. Nie ulega wątpliwości, iż prezes zarządu Spółki powinien tak zorganizować swoją pracę, aby zapewnić prawidłowe funkcjonowanie firmy również w okresie swojej nieobecności spowodowanej chorobą czy też pobytem za granicą (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 stycznia 2012 r., I FSK 378/11, CBOSA). W tym czasie powinien działać przez pełnomocnika lub inną wyznaczoną osobę. Te wszystkie względy przesądziły o oddaleniu skargi kasacyjnej na podstawie art. 184 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.