III SA/Gl 969/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Protokolant specjalista Ewa Olender, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi M.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. opierając się na art. 233 § 1 pkt 1, w związku z art. 13 § 1 pkt 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz 749 z późn. zm. – zwanej dalej O. p.) oraz art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004, Nr 54, poz. 535 ze zm. - zwanej dalej ustawą o VAT) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...]r. nr [...], którą to określono M. W. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2010 r. w kwocie [...] zł do zwrotu na rachunek bankowy. Stan sprawy jest następujący: M. W. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą A w zakresie robót budowlanych, zakładania stolarki okiennej, konserwacji i naprawy pojazdów samochodowych, sprzedaży hurtowej maszyn i urządzeń rolniczych, sprzedaży paliw i produktów pochodnych, sprzedaży hurtowej odpadów złomu, transportu drogowego, zbierania odpadów i demontaż wyrobów zużytych. W marcu oraz kwietniu 2011 r. w tej firmie została przeprowadzona kontrola dotyczącą prawidłowości rozliczeń z budżetem z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2010 r. W toku kontroli ustalono, że przedmiotem obrotu przedsiębiorstwa M. W. był wyłącznie handel złomem stalowym, przy czym głównym miejscem wykonywania działalności była D. ul. [...], natomiast dodatkowym miejscem Z. ul. [...] Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. decyzją z dnia [...] r. nr [...] określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za grudzień 2010r. w kwocie [...] zł do zwrotu na rachunek bankowy. W podstawie prawnej decyzji organ powołał m.in.: art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, iż naruszenie opisanych przepisów prawa materialnego było konsekwencją ujęcia w rejestrze zakupów i w deklaracji VAT - 7 faktur: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], wystawionych przez B Sp. z o.o., Al. [...], [...] Ż., wartość netto [...] zł., podatek VAT [...] zł.- w sytuacji, gdy przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, że przedmiotowe faktury nie odzwierciedlają rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, tj. dokonania sprzedaży towarów i wykonania usług w nich wskazanych przez opisaną Spółkę. Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że opisane faktury zostały zakwestionowane albowiem w toku prowadzonego postępowania podatkowego ustalono, iż [...] spółki C, którego imienne pieczęcie znajdują się na przedmiotowych (zakwestionowanych) fakturach zmarł w dniu [...]r., a zatem co zaakcentował organ podatkowy około półtora roku wcześniej przed wystawieniem kwestionowanych faktur VAT. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. podkreślił, iż zgodnie z powszechnie obowiązującą wykładnią zdolność prawna człowieka, a tym samym zdolność do bycia podmiotem praw i obowiązków ustaje z chwilą jego śmierci. Osoba zmarła nie może być podmiotem praw i obowiązków w stosunkach prawnych i nie może być uznana za osobę fizyczną. Wskazał, iż nie można dać wiary, iż pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą dokonano realnych czynności opisanych w przedmiotowych fakturach, bowiem Strona posiada faktury, na których widnieją dane osobowe zmarłego [...] J. R., jak również, które zostały uregulowane gotówką, co poświadczone zostało dowodami KP, gdzie w miejscu otrzymującego zapłatę widnieją imienne pieczęcie zmarłego [...] J. R. i parafy. Nadto organ pierwszej instancji stwierdził, iż wprawdzie Spółka C, mogła być reprezentowana przez pełnomocnika – M. M. G., jednakże udzielenie pełnomocnictwa jest jednostronną czynnością prawną organu uprawnionego do reprezentacji spółki, czyli jej zarządu i wygasa wraz ze śmiercią mocodawcy lub pełnomocnika; w tym przypadku pełnomocnictwo wygasło z dniem śmierci [...] udzielającego pełnomocnictwa, tj. z dniem [...]r. Organ podatkowy zwrócił również uwagę, iż w przedmiotowym pełnomocnictwie dwukrotnie w treści użyto błędnej nazwy firmy, tj. B Sp. z o.o. zamiast poprawnej C sp. z o.o., jak również użyto pieczęci firmowej z takimi samymi błędnymi danymi, jak i na przedmiotowych fakturach VAT, co zdaniem organu podatkowego podważa wiarygodność przedstawionego pełnomocnictwa. Organ pierwszej instancji stanął na stanowisku, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że kontrolowana firma A nie przeprowadziła z firmą B Sp. z o.o. żadnych transakcji gospodarczych w zakresie zakupu towarów jak i usług. Zdaniem organu kontrolowana firma nie otrzymywała faktur od tego podmiotu, lecz od osoby trzeciej niezwiązanej z tym podmiotem, co potwierdzają pośrednio zeznania M. W. i wskazanych przez niego świadków - pracowników firmy A. Pismem z dnia [...] r. M. W. reprezentowany przez M. G. wniósł odwołanie od decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z., zarzucając jej: 1. naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez niewłaściwe jego zastosowanie, a tym samym nieprawidłowe określenie zakresu postępowania dowodowego i zaniechanie ustalenia jednej z podstawowych okoliczności niezbędnych dla przyjęcia możliwości zastosowania tego przepisu, tj. nie wykazanie, że czynności wskazane w kwestionowanych fakturach nie zostały dokonane. W ocenie pełnomocnika Strony, organ pierwszej instancji bezpodstawnie powołując się na przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT przyjął, że skoro przedmiotowe faktury nie zawierają danych rzeczywistego sprzedawcy, to w myśl tego przepisu stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, zdaniem pełnomocnika wnoszącego odwołanie taka nadinterpretacja przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT stanowi naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120, 122, 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 i 4 O. p. poprzez brak przedstawienia stanu faktycznego sprawy i jego należytej oceny w związku z regulacją zawartą w VI Dyrektywie RWE/77/338/EEC, mające istotny wpływ na wynik sprawy. 2. naruszenie art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w związku z regulacją zawartą w VI Dyrektywie Rady Wspólnot Europejskich 77/338/EEC przez niezastosowanie a tym samym pozbawienie podatnika prawa do odliczenia VAT w sytuacji gdy podatnik posiadał faktury VAT odzwierciedlające rzeczywiste transakcje (nabycie towarów i usług). 3. naruszenie art. 121 § 1, art. 124 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O. p. poprzez nienależyte i błędne wyjaśnienie motywów wydanej decyzji przejawiające się na uzasadnieniu przez organ podatkowy zastosowania w zaskarżonej decyzji przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, gdy w rzeczywistości argumenty organu podatkowego odnoszą się do sytuacji określonej w art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT. Ponadto w uzasadnieniu odwołania pełnomocnik M. W. stwierdził, że jego mocodawca nie mając wiedzy i świadomości, że uczestniczy w procederze przestępczym, przekonany, że zawiera transakcje z podmiotem, co, do którego zgromadził dane, potwierdzające byt kontrahenta, jako czynnego podatnika VAT, zawierał transakcje i na potwierdzenie transakcji otrzymał faktury VAT, dlatego nie może być mowy, że nie przeprowadził on z firmą B Sp. z o.o. żadnych transakcji i nie otrzymał faktur, gdyż to organ jednoznacznie stwierdził, że takowe transakcje były przedmiotem wystawionych, a zakwestionowanych faktur. Podkreślił także, że bardziej odpowiednim kwalifikowaniem przez organ w zaskarżonej decyzji przeprowadzonych transakcji był przepis art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT, a nie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a. W konsekwencji zatem nie do obrony jest pogląd, iż można pozbawić prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur wystawionych przez kontrahenta B Sp. z o.o. tylko dlatego, że kontrahent ten został uznany za "osobę trzecią" czy też za kontrahenta niezarejestrowanego do podatku VAT. Pełnomocnik wskazał, że zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych dla zastosowania przepisu art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT koniecznym jest obok ustalenia, że faktura pochodzi od podmiotu nieuprawnionego do jej wystawienia, stwierdzenie, że z ogółu obiektywnych okoliczności wynika, że podatnik nabywając towar od podmiotu nieuprawnionego do wystawienia faktury, przynajmniej mógł przewidzieć, że transakcja stanowi nadużycie ( oszustwo). Na poparcie tego stanowiska przywołała wyrok WSA w Gdańsku z dnia 7 sierpnia 2007r., sygn. akt I SA/Gd 533/07, gdzie stwierdzono, że koniecznym w tej sytuacji będzie rozpatrywanie stanu faktycznego i ewentualne wskazanie okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że Strona przynajmniej mogła przewidzieć, że dokonuje transakcji, której celem było uzyskanie korzyści majątkowej. Pełnomocnik odniósł się do twierdzenia organu, który uznał, iż potwierdzeniem słuszności dokonanej oceny zaewidencjonowanych faktur w świetle zebranego materiału dowodowego tj. ich fikcyjnego charakteru są również zeznania Strony i wskazanych przez M. W. świadków - pracowników firmy. Podniósł, że Strona uznała te twierdzenie za nieprawdziwe i zdaniem M. W. nie wynika to z akt sprawy, ani dowodów przeprowadzonych w postępowaniu. Podniósł, że wszyscy świadkowie powołani przez podatnika oraz sam podatnik spójnie, jednoznacznie określali sposób przeprowadzenia transakcji - żadne zeznanie nie świadczy o fikcyjności czynności i posługiwanie się przez organ tego typu twierdzeniami w zaskarżonej decyzji stanowi jawne naruszenie przepisów postępowania - w tym zasady zaufania i obiektywizmu oraz dochodzenia prawdy obiektywnej. W opinii pełnomocnika Strony, w żaden sposób organ nie ustalił, że transakcje były fikcyjne, a tylko wysunął bezpodstawny wniosek, że transakcje były fikcyjne; nie wskazał jednak, na czym ta fikcyjność rzeczywiście polegała. Zdaniem pełnomocnika sam fakt podnoszenia przez organ, że kontrahent nie był podatnikiem VAT nie może świadczyć, że do transakcji nie doszło a faktury odzwierciedlają operacje gospodarcze, które nie miały miejsca. Pełnomocnik Strony podniósł także, iż podnoszenie przez organ w zaskarżonej decyzji, że to podatnik jest zobowiązany w myśl art. 96 ust. 13 ustawy o VAT dokonać sprawdzenia kontrahenta jest dodatkowym obciążeniem podatnika obowiązkiem, który jest jego uprawnieniem. Dyrektor Izby Skarbowej w K. po rozpoznaniu odwołania decyzją z dnia [...]r. nr [...] [...] utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego i instancji z dnia [...]r. określającą M. W.i kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2010 r. w kwocie [...] zł do zwrotu na rachunek bankowy. Organ odwoławczy w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania oraz ustalenia organu pierwszej instancji. Nadto podkreślił, iż w pełni zgadza się ze stanowiskiem zajętym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z.. Podniósł, że zakwestionowane faktury opatrzone są pieczęcią wystawcy o treści: B Sp. z o.o. [...] Ż., Al. [...] tel[...] NIP [...] REGON [...]; w miejscu: "Imię i nazwisko osoby upoważnionej do wystawienia faktury VAT" znajduje się imienna pieczęć o treści: "[...] J. R." wraz z nieczytelnym podpisem. Organ odwoławczy uznał stanowisko organu pierwszej instacji za trafne i w ślad za Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w Z. wskazał, że w rozpatrywanych okolicznościach faktyczno - prawnych, wystawione faktury są fakturami fikcyjnymi, co w konsekwencji powoduje brak prawa kontrolowanej firmy do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wyjaśnił, że zgodnie z generalną zasadą obniżenia podatku podatku należnego o podatek naliczony określoną w art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, obniżenie podatku należnego może nastąpić o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jednakże doprecyzowaniem tych przepisów jest art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, który mówi, że podstawy do obniżenia podatku należnego (...) nie stanowią faktury (...) stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Organ odwoławczy zdefiniował pojęcie "czynność która nie została dokonana" odwołując się do przepisu art. 106 ustawy o VAT, wskazał, że faktura winna stwierdzać w szczególności dokonanie sprzedaży, jej datę, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Zdaniem organu drugiej instancji prawidłowość materialno - prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, a więc takie, które faktycznie zaistniało i do którego doszło pomiędzy podmiotami wyszczególnionymi na fakturze, a w sytuacji, gdy faktura sprzecznie z jej treścią wykazuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami, mamy do czynienia z fakturą stwierdzającą czynności, które nie zostały dokonane. Dyrektor Izby Skarbowej w K. stanał na stanowisku, iż obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest możliwe wyłącznie w przypadku otrzymania faktury dokumentującej rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, a więc faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, a zatem jego zdaniem w sytuacji, w której firma A – M.W. dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych transakcji gospodarczych zasadnie organ pierwszej instancji stwierdził naruszenie przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, a w konsekwencji prawidłowo zastosował te przepisy jako podstawę prawną do wydania zaskarżonej decyzji. ` Organ odwoławczy odniósł się do zarzutu podniesionego przez pełnomocnika Strony, że w zaskarżonej decyzji uznano, iż Podatnik jest zobowiązany w myśl art. 96 ust. 13 ustawy o VAT dokonać sprawdzenia kontrahenta wskazując, że w wydanej decyzji nie podnoszono i nie zawarto stwierdzenia, że Podatnik jest zobowiązany na podstawie opisanych przepisu dokonać sprawdzenia kontrahenta, a podnoszony zarzut jest bezzasadny. Organ drugiej instancji wyjaśnił, iż ustalony w oparciu o materiał dowodowy stan faktyczny, wykazał jedynie, że Podatnik nie sprawdził, nie zweryfikował nowego kontrahenta i nie wystąpił do właściwego organu podatkowego dla tego podmiotu o sprawdzenie czy jest zarejestrowany dla celów podatku VAT na moment nawiązania współpracy w 2010 r., do czego uprawnia zapis art. 96 ust. 13 ustawy o VAT. Organ wskazął także na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz wyrok NSA z 25 października 2012r., sygn. akt I FSK 164/12 z którego wynika, że tylko gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać , w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT czy innej dziedzinie, może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia podatku VAT, przy czym jeśli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Dyrektor Izby Skarbowej w K. za chybione uznał twierdzenia pełnomocnika Strony, iż na etapie współpracy z C, podatnik nie mógł mieć świadomości, że uczestniczy w przestępczym procederze podnosząc, iż przecza temu dowody zgromadzone w sprawie. Organ odwoławczy wyjasnił, iż z akt sprawy wynika, że należności za transakcje realizowano gotówkowo, co jest niezgodne z art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, nakazującym dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonaniem działalności gospodarczej za pośrednictwem rachunku bankowego. A zatem, podatnik świadomie akceptował "współpracę" w warunkach naruszenia prawa. Nadto organ podkreślił, iż niedochowanie należytej staranności zachodzi również nie tylko w przypadkach braku świadomości, że zbywca nie jest upoważniony do rozporządzenia towarem lub usługą, ale także w przypadku, gdy brak tej świadomości jest następstwem niedbalstwa, lub też niezachowania przez stronę przyjętej w danych warunkach staranności. Zdaniem organu drugiej instancji, M. W. nie podjął wystarczających działań, celem sprawdzenia kontrahenta, a działalność gospodarcza jest działalnością profesjonalną, przy czym podatnik podejmujący taką działalność odpowiada za wszelkie czynności podejmowane w jej ramach i sam ponosi ryzyko gospodarcze, w tym ryzyko wyboru nieuczciwego kontrahenta. Organ odwoławczy wskazał na przesłuchania M. W., który zeznał, że: - nie zna miej sca wykonywania rzekomych usług napraw remontu naczep, - nie wie czy zawsze przyjeżdżali po naczepy ci sami kierowcy, - nie zna danych personalnych kierowców, ani też danych dotyczących numerów rejestracyjnych ciągnika siodłowego, którym przewożono majątek trwały firmy do docelowego miejsca napraw - nikt takich danych nie odnotował w firmie M. W., - nie zauważył on, jak również Jego pracownik – [...]- D. C., że na wszystkich dokumentach pochodzących z tej firmy (faktury VAT, dowody KP) oraz na pozostałych dokumentach - przedłożonym pełnomocnictwie, zleceniach napraw i protokołach zdawczo-odbiorczych widnieje błędna nazwa spółki użyta zarówno na pieczęci firmowej jak i w treści wypisanych metodą komputerową faktur i treści pełnomocnictwa; - A nigdy nie występowała do właściwego dla siedziby Spółki organu podatkowego z zapytaniem, czy podmiot ten jest podatnikiem podatku VAT w okresie , gdy wystawione zostały faktury VAT, nigdy nie był w siedzibie tej Spółki, - firma dokonywała zapłaty za rzekomo świadczone usługi i zakup opon oraz emalii wyłącznie gotówką. Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że organ pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji wyczerpująco wykazał okoliczności wskazujące na brak po stronie podatnika należytej staranności w zakresie wyboru i sprawdzenia kontrahenta, które powinny wzbudzić wątpliwości co do rzetelności źródła wykonania usług i dostawy towaru wykazanych na fakturach VAT o nr: od [...] do [...]. Zdaniem organu podatnik prowadzący działalność gospodarczą winien charakteryzować się rzetelnością, należytą starannością w kontaktach z kontrahentami, a zarazem przezornością i ostrożnością w nawiązywaniu kontaktów służbowych, czego w tym przypadku nie stwierdzono. Od podatnika można oczekiwać tzw. należytej staranności rozumianej jako zwykła kupiecka, zwyczajowo przyjęta staranność, związana z uzyskaniem przekonania, że towary bądź usługi nie są nabywane od oszusta, ale też należy oczekiwać racjonalnego działania weryfikacyjnego. Organ odwoławczy stanał na stanwoisku, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i wymienione powyżej okoliczności i przesłanki, jakie zaistniały przy nawiązaniu i przebiegu rzekomej współpracy handlowej, bezspornie wskazują i dowodzą, iż M. W. jako podatnik będący odbiorcą usług i towarów stanowiących podstawę prawa do odliczenia powinien był wiedzieć, że transakcje te mogą wiązać się z przestępstwem i oszustwem popełnionym przez dostawcę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. podkreślił, że sporne faktury i dowody KP zostały podpisane przez nieustaloną osobę posługującą się danymi J. R., który zmarł [...]r., a jego dowód został unieważniony i skasowany z datą jego zgonu. Wyjaśnił, że J. R. był jedynym członkiem zarządu, a zarazem jedynym udziałowcem Spółki C, która pod adresem zgłoszonym jako siedziba nie prowadziła działalności jak wynika z informacji uzyskanej już w [...] r., co najmniej [...]r. pracownicy Spółki nie przebywali w miejscu jej siedziby. W związku z całkowitym brakiem kontaktu, urząd właściwy dla Spółki, dokonał z dniem [...]r. jej wykreślenia z rejestru podatników podatku od towarów i usług. W opnii organu odwoławczego przytoczone okoliczności jednoznacznie stwierdzają, iż doszło do transakcji między stronami wskazanymi na zakwestionowanych fakturach. Nadto zdaniem organu drugiej instancji zarzuty, iż organ nie wyjaśnił, czy przedstawiony w firmie A dowód osobisty mógł być autentyczny, gdyż mógł być przed śmiercią J. R. zagubiony, a następnie wydano nowy dowód, który znajduje się w Urzędzie Miasta - nie znajdują uzasadnienia. Nadto wskazano, że zarzuty dotyczące naruszenia reguł postępowania podatkowego i gromadzenia materiału dowodowego, są chybione, gdyż postępowanie dowodowe przeprowadzone w rozpatrywanej sprawie doprowadziło do zgromadzenia materiału dowodowego, który ma wszelkie cechy kompletności. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że organ pierwszej instancji uczynił zadość zasadom postępowania podatkowego, w szczególności zapisom wynikającym z art. 187 § 1 O. p. Podkreślił także, iż to na stronie postępowania ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji, zwłaszcza, jeśli udowodnienie określonej okoliczności faktycznej może prowadzić do rezultatów dla niej korzystnych. Zdaniem organu odwoławczego zaskarżona decyzja zawiera również wszystkie wymagane przepisami prawa elementy, o których mowa w art. 210 § 1 i § 4 O. p. Organ drugiej instancji zaakcentował, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrał materiał dowodowy oraz w sposób wyczerpujący go rozpatrzył i dokonał jego oceny, zgodnie z art. 191 O. p., uwzględniając zasady logiki i doświadczenia życiowego, nadto w ramach swobodnej oceny materiału dowodowego w świetle wykazanych okoliczności w sprawie organ wykazał, którym dowodom dał wiarę, a którym odmówił wiarygodności. W skardze złożonej pismem z dnia [...] r. M. W. reprezentowany przez doradce podatkowego M. G. wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Pełnomonik Strony skarżącej zarzucił organowi odwoławczemu: 1/ rażące naruszenie przepisów postępowania tj. art. 3 pkt 1 i 2 ,120, 121 § 1 i 124, 122, 180,187 § 1, art. 191,199a § 1, 210 § 1 i 4 O. p. poprzez brak należytej oceny stanu faktycznego i nie przeprowadzenie właściwie postępowania dowodowego w myśl zasady zgodnie z którą jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, jak również procedowanie przez organ podatkowy polegające na akcentowaniu okoliczności niekorzystnych dla strony skarżącej, przy jednoczesnym niedostrzeganiu okoliczności które mogą być dla skarżącego korzystne - a co w efekcie przejawiło się na naruszeniu prawa materialnego tj. naruszenie art. 88 ust.3a pkt 4 lit.a ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie, co zdaniem pełnomocnik skarżącego spowodowało błędne określenie przez organ podatkowy zakresu postępowania dowodowego i zaniechanie ustalenia jednej z podstawowych okoliczności niezbędnych dla przyjęcia możliwości zastosowania art. 88 ust.3a pkt 4 lit.a ustawy o VAT Pełnomocnik stwierdził, iż organ nie wykazał, że czynności wykazane w kwestionowanych fakturach nie zostały dokonane, natomiast bezpodstawnie, powołując się na przepis art. 88 ust.3 a pkt 4 lit.a ustawy o VAT przyjął, że skoro przedmiotowe faktury nie zawierają danych rzeczywistego sprzedawcy, to w myśl cytowanego przepisu stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Pełnomocnik Strony stwierdził, iż taka nadinterpretacja przepisu art. 88 ust.3a pkt 4 lit.a ustawy o VAT stanowiła naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120, 122 , 187 § 1 , art. 191, 210 §1 i 4 O. p. poprzez brak przedstawienia stanu faktycznego sprawy i jego należytej oceny w związku z regulacją zawartą w VI Dyrektywie RWE /77/338/EEC/, co ma istotny wpływ na wynik sprawy. 2/ naruszenie art. 86 ust.1 i 2 ustawy o VAT w związku z regulacją zawartą w VI Dyrektywie Rady Wspólnot Europejskich / 77/338/EEC/ przez niezastosowanie a tym samym pozbawienie Podatnika prawa do odliczenia VAT w sytuacji, gdy Podatnik posiadał faktury VAT odzwierciedlające rzeczywiste transakcje / nabycie towarów i usług/. 3/ naruszenie art. 121 § 1, art. 122 , art. 124 oraz art. 210 §1 pkt 6 i § 4 O. p. poprzez nienależyte i błędne wyjaśnienie motywów wydanej decyzji przejawiające się na uzasadnieniu przez organ podatkowy zastosowania w zaskarżonej decyzji przepisu art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, gdy w rzeczywistości argumenty organu podatkowego odnoszą się do sytuacji określonej w art. 88 ust.3a pkt 1 lit.a ustawy o VAT. W uzasadnieniu skargi Pełnomocnik stwierdza, iż zaskarżoną decyzją organ podatkowy pierwszej instancji odmówił Podatnikowi prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez podmiot B Sp. z o.o . Podkreślił, iż nie zgadza się ze stanowiskiem organu odwoławczego, które stanowiło powielenie argumentacji organu pierwszej instancji, jednocześnie zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej w K. naruszenie przepisów postępowania dowodowego poprzez przyjęcie przez organ mimo, iż nie było ku temu podstaw, że transakcje pomiędzy skarżącym a firmą B były fikcyjne z uwagi na to, podmiot o nazwie B Sp. z o.o nie istnieje a skoro nie istnieje, nie mogło zdaniem organu dojść do transakcji nabycia usług naprawy sprzętu: naczep i ładowarki. Zdaniem pełnomocnika Skarżącego pozbawienie prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur wystawionych przez kontrahenta B Sp. z o.o wynikajace z faktu uznania tego kontrahenta za nie zarejestrowanego do podatku VAT jest błędne. Zdaniem Pełnomocnika, reprezentowana Strona dołożyła wszelkich starań w weryfikacji kontrahentów, gdyż posiadała stosowne kopie dokumentów rejestracyjnych, kopię dowodu osobistego J. R. członka zarządu i jedynego udziałowca spółki B i nie mógł przypuszczać , że osoba widniejąca i podająca się za J. R. jest oszustem a sam reprezentujący spółkę – J. R. nie żyje, tym samym nie mógł podejrzewać, że pełnomocnik J. G. nie jest upoważniony do reprezentowania spółki B. Zdaniem Strony skarżącej transakcje przebiegły bez jakichkolwiek podejrzeń, że były prowadzone w celu wyłudzenia podatku VAT. Na poparcie swojego stanowiska Strona skarżąca przywołała uzasadnienie wyroku WSA w Gdańsku z 7 sierpnia 2007r., sygn. akt I SA/Gd 533/07, w którym stwierdzono, że koniecznym w tej sytuacji będzie rozpatrywanie stanu faktycznego i ewentualne wskazanie okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że Strona przynajmniej mogła przewidzieć, że dokonuje transakcji, której celem było uzyskanie korzyści majątkowej. Zdaniem pełnomocnika strony posługiwanie się przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji twierdzeniami, że wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane w rozumieniu art. 88 ust.3a pkt 4 lit a ustawy o VAT stanowi jawne naruszenie przepisów postępowania - w tym zasady zaufania i obiektywizmu oraz dochodzenia prawdy obiektywnej. Stwierdził on, że organ podatkowy w żaden sposób nie ustalił, że transakcje były fikcyjne, gdyż nie przeprowadził sprawdzenia czy naczepy i ładowarki zostały wyremontowane, pomimo, że nie zostały przeprowadzone oględziny w miejscu gdzie te urządzenia się znajdowały, a nadto sporządzono w dniu [...] r. protokół z oględzin jak i fotografie znajdującego się sprzętu i towarów, albowiem zdaniem Strony działania organów podatkowych skoncentrowane były wyłącznie na wykazaniu, że kontrahent był fikcyjny lub fikcyjne były faktury, natomiast nie wyjaśniły " celowej oszukańczej działalności Podatnika", jego roli w procederze przestępczym a wysnuły bezpodstawny wniosek , że transakcje były fikcyjne, nie wskazały jednak na czym ta fikcyjność rzeczywiście polegała. Strona skarżąca podkreśłił, iż sam fakt podnoszenia przez organ, że Kontrahent nie był podatnikiem w podatku VAT lub też, iż nie był właścicielem sprzedawanego towaru lub sam sprzedawca padł ofiarą oszustwa, nie może świadczyć o tym, że do transakcji nie doszło, a faktury odzwierciedlają operacje gospodarcze, które nie miały miejsca. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. przedstawił przebieg dotychczasowego postępowania oraz wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując jednocześnie dotychczasowe stanowisko. W ocenie organu odwoławczego w skardze, strona nie przedstawiła żadnych nowych okoliczności lub dowodów, które przemawiałyby za uchyleniem zaskarżonej decyzji. Organ drugiej instancji podkreślił ponownie ustalony przez organ pierwszej instancji stan faktyczny, wykazał, że Strona skarżąca nie sprawdziła, nie zweryfikowała nowego kontrahenta i nie wystąpiła do właściwego organu podatkowego dla tego podmiotu o sprawdzenie czy jest zarejestrowany dla celów podatku VAT na moment nawiązania współpracy w 2010 r., do czego uprawnia zapis art. 96 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z dotychczasowego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że tylko gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT czy innej dziedzinie, może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia podatku VAT. Podniósł, że jeśli istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności ( por. wyrok NSA z 25 października 2012r., sygn. akt I FSK 164/12). Nadto organ pierwszej instancji zaakcentował, że wbrew twierdzeniom Pełnomocnika Strony należy stwierdzić, że dowody zgromadzone w sprawie nie potwierdzają stanowiska wyrażonego w skardze, że na etapie współpracy z C, podatnik nie mógł mieć świadomości, że uczestniczy w przestępczym procederze. Na poparcie swego stanowika organ wskazał, iż z akt sprawy wynika, że należności za transakcje realizowano gotówkowo, co jest niezgodne z art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, nakazującym dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonaniem działalności gospodarczej za pośrednictwem rachunku bankowego, co zdaniem organu potwierdza, iż skarżący świadomie akceptował "współpracę" w warunkach naruszenia prawa. Nadto organ odowoławczy podniósł, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. w uzasadnieniu swojej decyzji wyczerpująco wykazał okoliczności wskazujące na brak po stronie podatnika należytej staranności w zakresie wyboru i sprawdzenia kontrahenta, które powinny wzbudzić wątpliwości co do rzetelności źródła wykonania usług i dostawy towaru wykazanych na fakturach VAT o nr: od [...] do [...]. Wskazał, że Podatnik prowadzący działalność gospodarczą winien charakteryzować się rzetelnością, należytą starannością w kontaktach z kontrahentami, a zarazem przezornością i ostrożnością w nawiązywaniu kontaktów służbowych, czego w tym przypadku nie stwierdzono.Podkreślił, iż nie jest prawdą jak podnosi pełnomocnik Strony w skardze, iż organ pierwszej instancji skupił się na ustaleniu i wykazaniu, że kontrahent nie był podatnikiem w podatku VAT, bowiem w przedmiotowej sprawie przedstawiono okoliczności wskazujące na fakt, że opisane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych operacji gospodarczych, są fakturami fikcyjnymi, przy zawieraniu których Podatnik nie dołożył wszelkich starań w sprawdzeniu ich legalności. Nadto organ wyjasnił, że w toku postępowania dowiedziono również, że sporne faktury i dowody KP zostały podpisane przez nieustaloną osobę posługującą się danymi J. R. (jedynego członka zarządu, a zarazem jedynego udziałowca Spółki C), który zmarł [...]r., a jego dowód został unieważniony i skasowany z datą jego zgonu. Dyrektor Izby Sakrbowej w k. poraz kolejny podniósł, że poprawna nazwa podmiotu wg bazy KRS brzmi: C Sp.z o.o. (KRS nr [...]), natomiast na wszystkich fakturach zakupu, będących w posiadaniu Strony skarżącej – M. W., w miejscu oznaczenia sprzedawcy oraz na pieczęci firmowej sprzedawcy widnieje nazwa: B Sp.z o.o., co wskazuje na fakt, iż do obrotu prawnego zostały wprowadzone faktury VAT z błędnymi danymi adresowymi, co zdaniem organu podważa rzetelność tych dokumentów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Na wstępie Sąd wskazuje, że za podstawę wyroku przyjął prawidłowe i obszerne ustalenia stanu faktycznego dokonane i przedstawione w zaskarżonym rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w K.. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Skarbowej w K. zarzucić naruszenia przepisów prawa. Na wstępie wskazać należy, że spór w niniejszej sprawie dotyczy zasadności pozbawienia skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego z 7 faktur: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], wystawionych przez B Sp. z o.o., Al. [...], [...] Ż., wartość netto [...] zł., podatek VAT [...] zł,; w sytuacji, gdy jak organy twierdzą przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, że faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy stronami wskazanymi w spornych fakturach tj. dokonania usług w zakresie kapitalnego remontu naczepy nr rej. [...] i nr [...], zakupu [...] i [...], [...]. naprawy ładowarki [...], a strona wiedziała lub mogła przypuszczać, iż uczestniczy w transakcjach prowadzonych w celu wyłudzenia podatku VAT. Strona zaś zarzucając organom naruszenie przepisów prawa procesowego w zakresie nieprawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego twierdzi, iż zdarzenia gospodarcze w fakturach tych zostały dokonane, że dołożyła należytej staranności w weryfikacji kontrahenta spółki B reprezentowanego przez M. G. co powoduje, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur jej przysługuje. Dlatego też kontrola Sądu z istoty rzeczy koncentrowała się na ocenie prawidłowości przeprowadzonego postępowania dowodowego przez organy podatkowego, zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego, który pozwalał im na uznanie, że faktury VAT wystawione w kontrolowanym okresie nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. W sytuacji, gdy w skardze zarzucono również naruszenie przepisów postępowania w pierwszej kolejności ocenie należało poddać te zarzuty, gdyż ewentualne naruszenia prawa materialnego mogą podlegać ocenie dopiero wtedy, gdy stan faktyczny przyjęty za podstawę zaskarżonej decyzji nie nasuwa zastrzeżeń. Analiza akt przeprowadzonego postępowania podatkowego w kontekście zarzutów skargi doprowadziły Sąd do przekonania, że w rozpoznawanej sprawie nie doszło się naruszeń przepisów postępowania, które w sposób istotny wpłynęłyby na wynik sprawy. Za nietrafny uznano zarzuty naruszenia wskazanych wyżej przepisów postępowania. W ocenie Sądu, organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy w sposób zgodny z wymogami zasady prawdy obiektywnej oraz dokonały jego analizy i oceny mieszczącej się w granicach zakreślonych art. 191 Ordynacji podatkowej. Z art. 122 Ordynacji podatkowej wynika obowiązek organu prowadzącego postępowanie wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym, jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy. Realizację tej zasady zapewniają gwarancje zawarte w przepisach regulujących postępowanie dowodowe, a zwłaszcza w art. 187 i art. 188 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zobowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przepis ten nakłada na organy podatkowe ciężar dowodzenia określonych faktów co nie oznacza, iż nakłada na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów i nie zwalnia podatnika z powinności współudziału w realizacji tego obowiązku. Gdy więc następuje zakwestionowanie rzetelności faktur i dochodzi do wzruszenia wynikającego z nich domniemania faktycznego co do przebiegu zdarzenia gospodarczego, to jednak na podatniku ciąży wówczas obowiązek wykazania, za pomocą wszelkich dostępnych mu źródeł dowodowych, że dana operacja gospodarcza miała jednak taki przebieg, jak twierdzi podatnik. Dokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych należy do obowiązków podatnika, a nie organów podatkowych. W szczególności dotyczy to sytuacji gdy tylko podatnik posiada wiedzę na temat istotnych dla sprawy okoliczności. Takie rozłożenie ciężaru dowodzenia ma na celu dążenie do zrealizowania zasady prawdy obiektywnej. Podatnik nie podołał temu obowiązkowi. Skoro kwestionuje ustalenia organów podatkowych w zakresie materialnej prawidłowości spornych faktur wystawionych to powinien przedstawić dowody, które świadczyłyby przeciwko takiemu ustaleniu stanu faktycznego. W opinii Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie i nie pozostawiał wątpliwości co do istnienia stosunku prawnego bądź prawa w zakresie twierdzeń o fikcyjności transakcji. W konsekwencji w sprawie nie doszło do naruszenia regulacji art. 199a § O.p. Na podstawie tego przepisu organ nie został zwolniony z obowiązku kwalifikowania zdarzeń na gruncie prawa podatkowego oraz oceny skutków prawno-podatkowych, jakie one wywierają w sytuacji, gdy zgromadzony materiał dowodowy nie pozostawiał wątpliwości co do istnienia stosunku prawnego bądź prawa. Takowych zaś organ w sprawie nie miał. Także dokonana przez organy podatkowe ocena posiadanych i zgromadzonych dowodów w sprawie skarżącego, nie nosi znamion dowolności. Organy obu instancji wszechstronnie rozważyły zebrany w sprawie materiał i wyprowadziły z niego logiczne wnioski, co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji, które w pełni odpowiada wymogom art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej. Sam fakt, że strona nie zgadza się z dokonaną oceną materiału dowodowego i jest niezadowolona z rozstrzygnięcia nie świadczy jeszcze o wadliwości decyzji, a zatem zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 191 Ordynacja podatkowa należy uznać za nieuzasadnione. Jako materialnoprawne podstawy rozstrzygnięcia organ prawidłowo wskazał przepisy art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jest podstawowym przepisem określającym prawo do odliczenia podatku naliczonego. Stosownie do jego treści, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Ust. 2 powołanego artykułu wskazuje, że kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:1) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: a) z tytułu nabycia towarów i usług. Z kolei zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Z przytoczonych przepisów wynika, że art. 86 ust. 1 ustawy VAT kreuje fundamentalne prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Prawo to jednak może być realizowane tylko wówczas, gdy faktury odzwierciedlają czynności, które rzeczywiście miały miejsce w obrocie gospodarczym, co wynika z powołanego art. 88 ust. 3a ustawy o VAT. Oznacza to, że podatek naliczony może być odliczony, ale tylko wówczas, gdy wynika z faktur poprawnych formalnie (zawierających wszystkie elementy wskazane w przepisach wykonawczych do ustawy o VAT), jednakże tylko z tych, które potwierdzają rzeczywiście dokonane nabycie towarów i usług w warunkach zgodnych z treścią faktury co do podmiotów uczestniczących w transakcji i jej przedmiotu. Brak nabycia towarów czy usług lub ich nabycie niezgodne z treścią faktury jest wystarczającą przesłanką do stwierdzenia, że podatnik nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Z powyższego wynika, że faktura dokumentująca transakcję, która nie została dokonana (przez co należy rozumieć sytuację, gdy nie została dokonana w ogóle, jak również nie została dokonana pomiędzy podmiotami wskazanymi w treści faktury jako strony transakcji) nie może być uwzględniona w prowadzonej przez nabywcę ewidencji dla celów podatku VAT, gdyż nie odpowiada treści art. 86 ust. 1 i art. 106 ust. 1 ustawy VAT oraz jako wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a tej ustawy nie może stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast zdaniem Sądu orzekającego organ II instancji wykazał ponad wszelką wątpliwość, że zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych gdyż czynności i zdarzenia w nich opisane nie zostały dokonane przez B Sp. z o.o. z siedzibą w Ż. Al. [...] nr NIP [...], (podczas gdy poprawna nazwa podmiotu wg bazy KRS to C Sp. zo.o.) dla A M. W. gdyż ten podmiot nie nabył zarówno towarów jak i usług remontowych w zakresie naczep, ładowarki [...] od B Sp. z o.o, gdyż ta ich nie wykonała i nie dostarczyła towaru. W ocenie Sądu zdarzenia opisane w spornych fakturach są fikcyjne. Świadczą o tym zgromadzone dowody, analizowane we wzajemnym połączeniu. W pierwszej kolejności wskazać należy, że dowodami mającymi potwierdzać wykonanie usług i dostawy towarów przez C Sp. z o.o. były faktury VAT, nota korygująca VAT nr [...] z [...]r., zlecenia naprawy naczep i ładowarki [...] z dnia [...]r, [...]r. [...]r., na których widnieją pieczęcie firmowe C Sp. z o.o., imienne pieczęcie o treści [...] J. R. z nieczytelnymi podpisami, protokoły zdawczo odbiorcze, dowody gotówkowych wpłat wpłaty KP, na których w polu podpis wystawcy - kasjera wskazano C Sp. z o.o., a jako otrzymującego zapłatę wskazano [...] J. R. z nieczytelnym podpisem. Strona w toku postępowania przedłożyła również dowody mające potwierdzać, iż dołożyła należytej staranności mającej na celu weryfikację kontrahenta C Sp. z o.o., i czynności związanych ze zdarzeniami gospodarczymi prowadzonymi z tym podmiotem. Były to w szczególności: kserokopia dowodu osobistego J. R., oryginał odpisu z KRS na [...]r. nr [...] dla C Sp. z o.o., oryginał pełnomocnictwa z [...]r., w którym [...] C Sp. z o.o. J. R. upoważnił P. G. do reprezentowania jego firmy z pieczęcią imienną tegoż i nieczytelnym podpisem, kserokopie deklaracji podatkowej VAT-7 złożonej przez C Sp. z o.o., w organizacji z dnia [...]r. Jednak wskazane dowody w zestawieniu z pozostałymi zebranymi w sprawie nie potwierdzają zarówno faktu świadczenia usług i dostawy towarów przez C Sp. z o.o. jak też nie potwierdzają braku świadomości podatnika co do uczestniczenia w oszustwie podatkowym, lub co najmniej nie wskazują na nie możność przewidywania takiej okoliczności z uwagi na okoliczności faktyczne towarzyszące spornym transakcjom Przede wszystkim sam Skarżący poza ogólnymi twierdzeniami, iż usługi były wykonywane, a towar dostarczony od kontrahenta nie podał wiarygodnych faktów świadczących, iż zdarzenia gospodarcze miały miejsce. Zeznał bowiem przesłuchany w charakterze strony, iż nie zna miejsca wykonywania rzekomych usług napraw remontu naczep, nie wie czy zawsze przyjeżdżali po naczepy ci sami kierowcy, nie zna danych personalnych kierowców, ani też danych dotyczących numerów rejestracyjnych ciągnika siodłowego, którym przewożono majątek trwały firmy do docelowego miejsca napraw nikt takich danych nie odnotował w jego firmie. Także samo posiadanie faktur VAT, które zostały uregulowane gotówką co potwierdzają dowody KP z danymi osobowymi i parafami zmarłego [...] J. R. nie potwierdza faktu czynności opisanych w spornych fakturach. Kolejną kwestią, na którą należy zwrócić uwagę jest to, iż przedłożone pełnomocnictwo dla M. G. udzielone przez [...] J. R. z chwilą śmierci J. R. w dniu [...]r. wygasło, nadto użyto w nim błędnej nazwy B sp. z o.o. zamiast nazwy poprawnej C oraz użyto nań pieczęci firmowej z takimi samymi błędnymi danymi, co niewątpliwie podważa wiarygodność samego pełnomocnictwa. Także z zeznań świadków D. C. i A. C. – pracowników firmy A nie wynika by usługi były wykonywane, a towar w postaci opon, emalii chloro był dostarczony od sp. z o.o. B. Zeznania D. C., A. C. koncentrują się wyłącznie co do wskazania okoliczności związanych z przybyciem do firmy A nieznanych mężczyzn w celu: przedłożenia kilku dokumentów rejestracyjnych Spółki, odbioru naczep do rzekomego remontu i ich późniejszego zwrotu, a następnie dostarczenia faktur VAT wraz z wystawionymi już do nich dowodami KP celem odbioru gotówki z kasy firmy A za rzekomo świadczone usługi oraz sprzedaż opon i emalii. Trudno nadto też nie zauważyć sprzeczności w zeznaniach E. C., która w swych zeznaniach podaje, iż widziała oryginalny dowód osobisty J. R. przedłożony jej przez jednego z mężczyzn a nawet miała go w rekach i dokonała jego kserokopii podczas, gdy jak wynika z pisma Urzędu Miasta w K. Referatu Ewidencji Ludności i Dowodów dokument ten wobec śmierci J. R. [...]r. znajdował się od [...]r. w tymże Urzędzie. Jeśli nawet prawdziwa jest hipoteza pełnomocnika strony podnoszona w skardze, zgodnie z którą usługi remontowe naczep i ładowarki oraz dostawa opon, emalii chloro, piast miały być wykonane, co zdaniem strony ma potwierdzać chociażby komentarz pracownicy Urzędu Skarbowego w Z. dokonującej oględzin towarów i środków trwałych która stwierdziła, iż naczepy są odmalowane, mają nowe opony i wyremontowana jest łyżka ładowarki to, gdy M. W. wykonał ten zakres prac przy wykorzystaniu innego podmiotu gospodarczego, a sporne faktury służyły mu tylko do stworzenia kosztów uzyskania przychodów, to taka sytuacja dalej pozostawałaby w sprzeczności z wystawionymi fakturami, zgodnie z którymi wykonawcą usług jest B. Dla uznania prawa strony do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez firmę B istotne byłoby ustalenie, że faktyczny przebieg operacji gospodarczych byłby taki, jak wynikający z dokumentów. Tylko bowiem wykazanie, że ten podmiot sprzedał skarżącemu towary i wykonał usługi skutkowałoby zgodnością transakcji z dokumentami przyjętymi do rozliczenia podatkowego i poprawnością takiej transakcji, a w konsekwencji prawem do odliczenia podatku naliczonego. Tego zaś strona nie wykazała. W konsekwencji organy nie naruszyły regulacji art. 86 ust.1 i ust. 2 ustawy o VAT. W ocenie Sądu organy w sprawie wykazały świadomość podatnika co do uczestniczenia w oszustwie podatkowym, bądź co najmniej możliwość przewidywania takiej okoliczności w realiach okoliczności faktycznych towarzyszących spornym transakcjom. To zaś ma istotne znaczenie dla oceny prawa do pomniejszenia podatku należnego o naliczony w kwestionowanych fakturach, co potwierdza orzecznictwo TSUE np. wyroki z 6 lipca 2006 r. w sprawach C-439/04 i C-340/04 oraz z 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11. TSUE w wyroku wydanym w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 wskazał, że aktualne jest jego stanowisko, że tylko gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą z przestępstwem czy to w zakresie podatku VAT, czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalności tych transakcji, bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. Trybunał nie uznał za sprzeczne z prawem Unii Europejskiej wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszelkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym. Jeśli natomiast istnieją przesłanki, by podejrzewać nieprawidłowości lub naruszenie prawa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności. Powyższe oznacza, że to organ podatkowy, kwestionujący prawo do odliczenia, zobowiązany jest wykazać, że podatnik w konkretnych okolicznościach faktycznych powinien wiedzieć, że transakcja (transakcje) nie spełnia pewnych standardów handlowych właściwych dla tego typu zdarzeń. W szczególności istotne jest wówczas dochowanie przez przedsiębiorcę należytej staranności w wyborze kontrahentów i sumienności kupieckiej. W kontrolowanej sprawie organ badał kwestię dopełnienia należytej staranności podatnika i dokonał jej oceny, którą Sąd podziela. Zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że podatnik w kontaktach ze swoim kontrahentem nie wykazał należytej staranności kupieckiej, o czym świadczą: sposób nawiązania współpracy z podmiotem nieznanym, który przypadkowo jak utrzymywał trafił pod adres firmy A i podjęcie z nim współpracy w sytuacji, gdy P. G. występujący jako pełnomocnik zapłaty za usługi zażądał jedynie w formie gotówkowej, przy czym zapłata za towar i usługi nie dotyczyła małych stosunkowo kwot gdyż należności za grudzień 2010r. były w łącznej kwocie [...] zł (wartość netto) i [...] zł ( wartość brutto), atrakcyjność w zakresie ceny za usługi i towar co sam skarżący przyznał, brak zainteresowania, jakiejkolwiek wiedzy na temat miejsca wykonywania rzekomych usług napraw remontu naczep, brak wiedzy na temat danych dotyczących osób i pojazdów przewożących majątek trwały firmy do docelowego miejsca napraw, wydanie firmowych pojazdów z dokumentami rejestracyjnymi osobom nieznanym, niepodjęcie prób zweryfikowania i sprawdzenia nowego kontrahenta, zarówno na początku nawiązania kontaktów, gdyż podczas rzekomej współpracy strona nigdy nie była w siedzibie Spółki, przedłożony zaś przez stronę wydruk z KRS dot. jej kontrahenta przedstawia datę [...]r. co oznacza, iż czynności tej dokonano ze znacznym w stosunku do zakwestionowanego okresu rozliczeniowego opóźnieniem, nie dokonanie - mimo odmiennych twierdzeń strony - sprawdzenia poprawności numeru identyfikacyjnego NIP , REGON Spółki w internetowej bazie danych, gdyby bowiem tej czynności dokonano dokładając należytej staranności w tym zakresie zapewne zwrócono by uwagę na rozbieżności w nazwie kontrahenta, zwłaszcza iż stronie w momencie zaproponowania jej współpracy przez P. G. jako pełnomocnika sp. z o.o. B przedłożono kserokopię pełnomocnictwa, która w swoich zasobach to pełnomocnictwo posiadała. To podatnika (nabywcę) obciąża ryzyko wyboru niewłaściwego, w tym nieuczciwego kontrahenta, stąd ponosi on wszelkie konsekwencje przyjęcia faktury niestanowiącej podstawy do odliczenia podatku. Zaistniałe w sprawie okoliczności powinny były u strony spowodować określone działania zmierzające do ustalenia wiarygodności podmiotu wystawiającego faktury. W konsekwencji zatem zaistniałych w sprawie okoliczności i na ich podstawie Sąd podzielił ocenę organu odwoławczego, że M. W. nie podjął wszelkich racjonalnych działań w celu ustalenia, czy zawierane transakcje nie są elementem obejścia przepisów o podatku od towarów i usług lub innego nadużycia popełnionego przez kontrahenta. W tym stanie rzeczy, uwzględniając całokształt okoliczności sprawy, Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił .