II FSK 1849/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska (sprawozdawca), Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 24 sierpnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej O. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 8 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1545/14 w sprawie ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w N. z dnia 12 czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z 8 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1545/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę O. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Nowym Sączu z 12 czerwca 2014 r., w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. Ze stanu faktycznego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że Prezydent Miasta N. decyzją z 9 grudnia 2013 r. określił T. S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok w wysokości 754 224,00 zł. Za podstawę opodatkowania organ pierwszej instancji przyjął: obszar gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – 14 376 m2 i powierzchnię użytkową budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynoszącą 3 084,47 m2 oraz wartość budowli w kwocie 34 686 876,00 zł. Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Nowym Sączu decyzją z 12 czerwca 2014 r. utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. W ocenie Kolegium organ pierwszej instancji słusznie uznał, że kable są elementem składowym budowli, jaką jest kanalizacja teletechniczna. Zatem opodatkowaniu podlegać będzie każdy z elementów budowli, w tym kabel stanowiący całość techniczno-użytkową. Linie kablowe wraz z kanalizacją kablową stanowią całość sieci telekomunikacyjnej tj. ściśle związany funkcjonalnie i użytkowo element sieci telekomunikacyjnej stanowiącej zbiór poszczególnych elementów, urządzeń i instalacji, połączonych w celu spełnienia określonego zadania i funkcji. Organ odwoławczy wyjaśnił, iż skoro dla wyjaśnienia pojęcia budowli i urządzeń z nią związanych wystarczające jest posłużenie się pojęciami zdefiniowanymi na gruncie prawa podatkowego lub prawa przez nie wskazanego (np. prawo budowlane), to brak jest podstaw do zastosowania w tej mierze instytucji funkcjonujących w innych przepisach. Zatem w przedmiotowej sprawie nie można uznać, iż doszło do naruszenia wskazanych w odwołaniu przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej zwana "u.p.o.l."), a co za tym idzie w zaskarżonej decyzji zasadnie przyjęto, iż przedmiotowe telekomunikacyjne linie kablowe wraz z kanalizacją kablową jako budowle podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zdaniem organu odwoławczego ustawodawca w sposób bezpośredni ujął sieci techniczne do zakresu pojęciowego budowli w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. nr 156, poz. 1118 ze zm., dalej: "u.p.b."), tym samym dał możliwość kwalifikowania ich wprost do pojęcia budowli, a więc linie kablowe są elementem składowym sieci technicznej. Przyjęcie tego poglądu odpowiada także sformułowaniu art. 3 pkt 1 lit. b ww. ustawy, gdzie jako obiekt budowlany wskazano budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Kolegium wskazał, iż wyliczając wartość zobowiązania podatkowego organ oparł się na udostępnionych przez spółkę na nośniku informatycznym ewidencji środków trwałych, posiłkując się danymi dotyczącymi wartości przedmiotu opodatkowania zawartymi w deklaracji za 2007 rok, gdzie wartość budowli została określona na kwotę o 6 569 003,00 zł wyższą w stosunku do 2008 roku. Dane zawarte na płycie CD dostarczone przez spółkę jak również zawarte w deklaracji za 2007 rok nie zostały skutecznie zakwestionowane przez spółkę zarówno w trakcie postępowania, jak i w odwołaniu. W skardze na decyzję spółka zarzuciła naruszenie art. 190 § 1 i 2 w zw. z art. 123; art. 191 w związku z art. 187 § 1; art. 122 w związku z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz w związku z art. 4 ust. 9 u.p.o.l.; art. 2 ust. i pkt 3 w związku z art. 1a ust. i pkt 2 u.p.o.l. Na rozprawie poprzedzającej wydanie wyroku skarżąca zarzuciła dodatkowo naruszenie art. 210 § 4 w związku ze 127 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie przywołując argumentację z uzasadnienia zaskarżonej decyzji. We wskazanym na wstępie wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonał wykładni i analizy art. 2 ust. 1 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 1 i pkt 3 u.p.b. i odniósł się do wydanego na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.b. rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 30 kwietnia 2001 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz. U. Nr 97, poz. 1055). W efekcie Sąd uznał, iż linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej stanowią razem budowlę sieciową (sieć techniczną), o której mowa w art. 3 pkt 3 u.p.b. Skoro kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to tym samym stanowią (łącznie) przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Zdaniem Sądu nie można zaakceptować stanowiska podatnika, że organy pominęły prokonstytucyjną wykładnię spornych przepisów. Skoro w opinii skarżącej Trybunał Konstytucyjny wyraził stanowisko, że budowlami będą tylko te obiekty, które wymienia expressis verbis art. 3 ust. 3 u.p.b., to wskazać należy, że w przepisie tym jest wprost mowa o sieciach technicznych i sieciach uzbrojenia terenu. Sąd podkreślił, że z dalszych przepisów tej ustawy wynika w drodze wykładni, że kable telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno-użytkową, a zatem stanowią ową sieć, o której wprost jest mowa w art. 3 ust. 3 u.p.b. Są zatem budowlą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Powyższe uwagi dotyczą także wskazanych w skardze poszczególnych urządzeń i instalacji, które są ściśle powiązane funkcjonalnie i użytkowo, stanowiąc zbiór połączony w celu spełnienia określonego zadania i funkcji. Brak więc uzasadnionych podstaw do rozdzielania budowli na poszczególne elementy jednostkowe, gdyż stanowią one całość, na którą składają się kable światłowodowe wraz z poszczególnymi urządzeniami i instalacjami. Linie telekomunikacyjne nie mogą funkcjonować nie tylko bez kanalizacji kablowej, ale również bez innych urządzeń z nią współpracujących. Co za tym idzie nie ma żadnych zasadnych powodów do wyłączenia z istniejącej całości techniczno- użytkowej obiektów, czy urządzeń wymienionych w skardze. Sąd stanął na stanowisku, iż nie doszło także do przedawnienia zobowiązania podatkowego, albowiem decyzji nieostatecznej z 9 grudnia 2013 r. nadany został rygor natychmiastowej wykonalności, skarga na postanowienie w tym zakresie została oddalona wyrokiem tut. Sądu i miało miejsce przerwania biegu przedawnienia zobowiązania stosownie do treści art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Nie doszło zatem do naruszenia powoływanych przez skarżącą przepisów prawa materialnego. Za niezasadne uznał Sąd zarzuty wskazujące na naruszenia przepisów procesowych w aspekcie określenia posadowienia środków trwałych na obszarze Nowego Sącza, wartości (wymienionych w załączniku do decyzji) środków trwałych, jak i własności gruntów, na których posadowione zostały deklarowane przez spółki budki telefoniczne. Sąd zauważył, iż spółka ograniczyła się jedynie w tym względzie do prostego zakwestionowania ustalenia organów podatkowych, nie przedstawiając nawet na etapie skargi do sądu żadnych dowodów uzasadniających kontestację położenia i wartości spornych urządzeń, czy prawa dysponowania nimi. Zauważyć należy, że w toku postępowania spółka nie współpracowała z organami w celu wyjaśnienia tych kwestii. Sąd podkreślił, iż w trakcie postępowania podatnik nie udokumentował faktów, które potwierdzałyby likwidację lub sprzedaż posiadanych budowli, zmianę sposobu ich wykorzystania lub też innych okoliczności, które mogłyby mieć wpływ na zmianę wysokości opodatkowania w trybie art. 6 ust. 3 u.p.o.l. Organy zasadnie oparły się w tej sytuacji na danych przedłożonych przez podatnika na nośniku informatycznym. W skardze kasacyjnej spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając naruszenie: 1) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: a) art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej "p.p.s.a."), przez odstąpienie od zawieszenia postępowania sądowego, choć rozstrzygnięcie w sprawie skargi na decyzję wymiarową było uzależnione od prawomocnego rozstrzygnięcia w sprawie rygoru natychmiastowej wykonalności; b) art. 141 § 4 w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a., przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na niewyjaśnieniu podstawy prawnej rozstrzygnięcia w zakresie podniesionego przez skarżącą zarzutu naruszenia przepisów o przedawnieniu – zarówno w zakresie prowadzenia egzekucji przed doręczeniem decyzji, jak i w zakresie prowadzenia egzekucji na podstawie decyzji pierwszoinstancyjnej, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności, którego legalność w momencie orzekania pozostaje kwestią nierozstrzygniętą; w obu aspektach Sąd pominął akta sprawy, zaś uzasadnienie wyroku tych akt nie odzwierciedla, c) art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 208 § 1, art. 211 i art. 212 zd. 1 oraz w zw. z art. 70 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na oddaleniu skargi, w sytuacji, w której postępowanie podatkowe powinno zostać umorzone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Nowym Sączu jako bezprzedmiotowe (z jednoczesnym uchyleniem decyzji pierwszoinstancyjnej) ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r.; d) art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 210 § 4 oraz w związku z art. 70 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej przez oddalenie skargi w sytuacji, w której orzekając po upływie terminu określonego art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy nie podjął postępowania wyjaśniającego w zakresie przedawnienia – zwłaszcza w sytuacji, w której przerwania biegu terminu przedawnienia nie można było uznać za skuteczne, gdyż zastosowanie środka egzekucyjnego nastąpiło na podstawie decyzji nieostatecznej, która nie została doręczona, zaś sporne pozostawało, czy nadano jej skutecznie rygor natychmiastowej wykonalności; 2) prawa materialnego, a mianowicie art. 70 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, choć środek egzekucyjny, który miałby skutkować przerwaniem przedawnienia, został zastosowany przed doręczeniem decyzji, co nie mogło wywołać skutku określonego w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, a także w sytuacji, w której nie można przyjąć, aby środek ten został zastosowany na podstawie decyzji pierwszoinstancyjnej, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności (gdyż nie wykazano, że rygor ten pozostał ostatecznie i prawomocnie uznany za zgodny z prawem). Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie skorzystało z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie wskazującej naruszenie przez wojewódzki sąd administracyjny prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, a także na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Rozpoznawana skarga kasacyjna została sformułowana w oparciu o obydwie podstawy kasacyjne wymienione w art. 174 p.p.s.a. Podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty w ramach obu podstaw kasacyjnych wskazanych w art. 174 p.p.s.a. odnosiły się przede wszystkim do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, w związku z czym zostaną one rozpoznane łącznie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego niezasadny jest zarzut naruszenia art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu: jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego, przed Trybunałem Konstytucyjnym lub Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Aby dopuszczalne było zawieszenie postępowania na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. związek pomiędzy sprawą będącą przedmiotem rozpoznania w danym postępowaniu a kwestią będącą przedmiotem postępowania prejudycjalnego musi być tego rodzaju, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego stanowi podstawę rozstrzygnięcia sprawy zasadniczej. Ponadto zgodzić należy się z poglądem według którego dla wojewódzkiego sądu administracyjnego kwestią wstępną będzie wyłącznie takie zagadnienie, którego rozstrzygnięcie jest niezbędne do sformułowania wypowiedzi o tym, czy zakwestionowany w skardze akt zgodny jest z prawem materialnym, albo czy przed wydaniem tego aktu nie doszło do takich uchybień formalnych, które mogłyby mieć wpływ na jego treść (postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego w z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FZ 289/14. www.orzecznictwo.nsa.gov.pl). Zawieszenie postępowania określone w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. ma charakter fakultatywny, bowiem ocena jego zasadności pozostawiona została uznaniu sądu, który wydając postanowienie w tej kwestii powinien rozważyć, czy w danym przypadku celowe jest wstrzymanie biegu sprawy (postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2015 r., sygn. akt II OZ 34/15. www.orzecznictwo.nsa.gov.pl). Zgodnie zaś z art. 7 p.p.s.a. Sąd administracyjny powinien podejmować czynności zmierzające do szybkiego załatwienia sprawy i dążyć do jej rozstrzygnięcia na pierwszym posiedzeniu. Zawieszenie postępowania nie jest instytucją prawną gwarantującą szybkie załatwienie sprawy. Zestawienie przesłanek zawieszenia postępowania z nakazem wynikającym z art. 7 p.p.s.a. oznacza, że zasadność zawieszenia postępowania powinna być w każdym przypadku wnikliwie oceniona w celu ustalenia, czy w danej sprawie uzasadnione jest odstąpienie od zasady szybkiego rozpoznania sprawy. W niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji prawidłowo ocenił kwestie dotyczące możliwości zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego, oddalił wniosek o zawieszenie postępowania i wydał wyrok 8 stycznia 2015 r. Rozpatrując zarzut naruszenia art. 141 § 4 w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a., wskazać należy, iż wbrew twierdzeniu, na którym oparte zostały te zarzuty, Sąd pierwszej zawarł w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wywody prawne, w których w dostatecznym stopniu wyjaśnił swoje stanowisko co do przyjętej przez organy podatkowe podstawy opodatkowania budowli oraz podał powody, z jakich uznał, uwzględniając również działania samej Spółki, że postępowanie organów podatkowych w tym zakresie było prawidłowe i nie naruszało wskazywanych przez Spółkę przepisów Ordynacji podatkowej. Sąd odniósł się także w uzasadnieniu do kwestii przedawnienia stwierdzając, iż nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, albowiem decyzji nieostatecznej z 9 grudnia 2013 r. nadany został rygor natychmiastowej wykonalności, skarga na postanowienie w tym zakresie została oddalona wyrokiem tego Sądu i miało miejsce przerwania biegu przedawnienia zobowiązania stosownie do treści art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Okoliczność, że Spółka dokonanej przez Sąd w powyższym zakresie oceny nie podziela, nie świadczy o tym, iż doszło do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Należy ponadto wyjaśnić, że Naczelny Sąd Administracyjny na mocy art. 170 p.p.s.a. jest związany prawomocnym wyrokiem tego Sądu z dnia 10 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 1243/15, którym oddalono skargę kasacyjną O. S.A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 31 października 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1054/14 w sprawie ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Nowym Sączu z dnia 17 marca 2014 r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Ze stanu faktycznego tej sprawy wynika, że Prezydent Miasta Nowego Sącza postanowieniem z dnia 10 grudnia 2013 r. nadał nieostatecznej decyzji własnej z dnia 9 grudnia 2013 r. w sprawie określenia O. S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. rygor natychmiastowej wykonalności. Uznano, że spółka nie zapłaci podatku do dnia 31 grudnia 2013 r. Postanowieniem z dnia 17 marca 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Nowym Sączu utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W konkluzji wyroku NSA z 10 marca 2017 r. podkreślono, że organy podatkowe prawidłowo przyjęły w sprawie wystąpienie przesłanek z art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 Ordynacji podatkowej, pozwalających na nadanie nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. W tym stanie rzeczy orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a.