II FSK 1300/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 6 czerwca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 1196/14 w sprawie ze skargi T. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 22 maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014r. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 8 stycznia 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (sygn. akt I SA/Gd 1196/14) oddalił skargę T. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 22 maja 2014 r. w przedmiocie podatku dochodowego od nieruchomości za 2014 r. Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku wynika, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku, działając na podstawie art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm., dalej: u.p.o.l.), po rozpatrzeniu odwołania podatnika, utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy S. z dnia 18 lutego 2014 r. ustalającą ww. wysokość podatku w kwocie 40.769 zł. Podatek ten został naliczony od budowli i gruntów związanych z działalnością gospodarczą. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący podniósł, że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności przez cały rok ze względów technicznych (brak odpowiedniego ogrzewania). Warunki klimatyczne bowiem uniemożliwiają działalność w okresie styczeń – kwiecień oraz październik – grudzień. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżoną decyzją utrzymało mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Kolegium wskazało, że opodatkowany obiekt związany jest z działalnością gospodarczą strony, która przedsiębiorcą jest przez cały rok. Ponieważ podatek od nieruchomości ustalany jest na cały rok, nie jest możliwe pomijanie w wymiarze tego podatku poszczególnych miesięcy, w których działalność strony jest nieopłacalna. Takich okoliczności nie można uznać za "względy techniczne", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, skarżący wniósł o uchylenie decyzji w części dotyczącej ustalenia podatku od nieruchomości od budynków związanych z działalnością gospodarczą i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucając rażące naruszenie: przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 8 ust. 1 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 6 ust. 3 u.p.o.l. przez przyjęcie, że budynki są stale związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji pomimo podnoszonego przez skarżącego naruszenia art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej: O.p. poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego dla podjętego rozstrzygnięcia. Kolegium wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał skargę za nieuzasadnioną. Sąd pierwszej instancji zgodził się z dominującym w orzecznictwie oraz literaturze poglądem, iż podstawowym kryterium decydującym o uznaniu przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jako związanych z działalnością gospodarczą, jest sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę, przy czym bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy przedsiębiorca grunty te, budynki bądź budowle faktycznie wykorzystuje dla celów działalności gospodarczej, czy też nie. Taki wniosek wynika również z dalszej części art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Sąd nie zgodził się z podatnikiem, że okoliczność wykorzystywania posiadanych nieruchomości sezonowo, stanowiła "względy techniczne", o jakich mowa w tym przepisie. Dalej Sąd wywodził, że nie można uznać, iż skoro przez część roku, posiadane przez skarżącego nieruchomości nie były eksploatowane, to zaistniały stan faktyczny stanowił zmianę sposobu wykorzystywania budynku czy gruntu, o jakim mowa w art. 6 ust. 3 u.p.o.l. Posiadane przez podatnika nieruchomości pozostają bowiem przez okres całego roku związane z prowadzeniem przez niego działalności gospodarczej, nie są wykorzystywane w żaden inny sposób, a fakt, iż przez kilka miesięcy "oczekują" na nadejście sezonu, nie stanowi zgodnie z przytoczonym przepisem przesłanki umożliwiającej przychylenie się ku stanowisku skarżącego. Bez znaczenia pozostaje również fakt, że skarżący uzyskuje dochód z przedmiotowej nieruchomości sezonowo. W konsekwencji Sąd stwierdził, że skoro skarżący jest właścicielem przedmiotowej nieruchomości, która wykorzystywana jest do prowadzenia działalności turystycznej to zasadnie nieruchomość ta została opodatkowana podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem stawki podatku dla budynków i gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Podatnik wyniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku. Zaskarżył wyrok w całości i zarzucił mu na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.), dalej: p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego tj.: art. 2 ust. 1 w związku z art. 1a ust. i pkt 3 i art. 6 ust.3 u.p.o.l. w związku z art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane i § 49 Rozporządzenie Ministra Infrastruktury w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie z dnia 12 kwietnia 2002 r. (Dz. U. Nr 75, poz. 690) przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tj. przyjęcie, że budynki są stale związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, co spowodowało nieprawidlowe ustalenie skarżącemu podatku od nieruchomości na 2014 r. poprzez jego zaważenie, pomimo tego że nieruchomość ta ze względów technicznych nie jest i nie może być wykorzystywania niezależnie od jego woli do prowadzenia jego działalności gospodarczej we wskazanych okresach. Zarzucił także na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.: 1. art. 145 § i lit. c p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji gdy skarżący wykazał, że postępowanie organów administracji publicznej dotknięte było wadami, które uniemożliwiło prawidłowe ustalenie stanu faktycznego. Organ I instancji naruszył art. 210 O.p. - poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego dla podjętego rozstrzygnięcia, nadto skarżona decyzja nie zawiera pełnego uzasadnienia faktycznego i prawnego dla podjętego rozstrzygnięcia, Samorządowe Kolegium Odwoławcze pominęło i nie ustosunkowało się do wniosków dowodowych skarżącego, nie zajęło się problemem niezgodności danych zawartych w decyzji Wójta Gminy z informacją skarżącego na 2014 r., a WSA w Gdańsku brak uzasadnienia uznał za jego sporządzenie w sposób dość lakoniczny to mimo wszystko zdaniem Sądu dało się na bazie zgromadzonego materiału dowodowego ocenić zasadność podjętego rozstrzygnięcia. W sprawie zaniechano przeprowadzenia dowodów wnoszonych przez skarżącego z przesłuchania świadka, oględzin nieruchomości, nie wyjaśniono dlaczego organ odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, podczas gdy skarżący zarzucał błędny stan faktyczny przyjęty w skarżonej decyzji, nie rozpoznano i nie ustalono warunków niezbędnych do wykonywania rodzaju działalności prowadzonej przez skarżącego - wymogów prawa dotyczących budynków zlokalizowanych na działkach do wykorzystania, ich w działalności gospodarczej skarżącego, jak i nie ustalono czy na przedmiotowej nieruchomości taka działalność może być wykonywana ze względu na bezwzględnie obowiązujące przepisy prawa, czy też jej prowadzenie ze względów technicznych jest niemożliwe, 2. naruszenie przepisów art. 3 p.p.s.a. w związku z art. 134 p.p.s.a. zobowiązujących Sąd do zbadania, czy przy wydaniu zaskarżonego postanowienia podatkowy organ odwoławczy nie dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi w związku z przepisami art. 122 O.p. statuującymi zasadę prawdą obiektywnej, zobowiązującymi organ podatkowy do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym w związku z przepisami art. 145 § pkt 1 lit. c p.p.s.a., zobowiązującym Sąd do uchylenia decyzji w całości lub w części w razie stwierdzenia, że naruszenie przez organ podatkowy lub podatkowy organ odwoławczy przepisów postępowania podatkowego mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, 3. naruszenie zasady nakazującej sądom, zgodnie z art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a., zgodnie z art. 134 § 1 i 2 p.p.s.a., w ramach kontroli aktów organów administracji, egzekwowanie od organów podatkowych stosowania postulatu orzekania w razie wątpliwości na korzyść podatnika (in dubio pro tributario) oraz stosowania zasady zaufania obywatela do organów państwa, nakazującej organom podatkowym orzekanie zgodnie z prawem bez oglądania się na doraźne korzyści dla fiskusa (art. 121 § 1 w zw. z art. 124 O.p.), 4. naruszenie zasady nakazującej sądom, zgodnie z art. 3 § 1 i 2 p.p.s.a., w ramach kontroli aktów organów administracji, egzekwowanie od organów podatkowych stosowania zasady praworządności (legalności), nakazującej organom podatkowym orzekanie z duchem i literą prawa (art. 8 Konstytucji w zw. z art. 120 O.p.), 5. naruszenie przepisów art. 134 p.p.s.a., obligujących w/w Sąd do badania, czy przy wydaniu zaskarżonej decyzji podatkowej przez organy podatkowe nie doszło do naruszenia przepisów materialnego prawa podatkowego i przepisów postępowania podatkowego, albowiem w/w Sąd, będąc powołany do sądowej kontroli ostatecznych decyzji organów podatkowych w celu zagwarantowania obywatelom praworządnego działania organów państwowych, zaskarżonym wyrokiem, dopuszczając we błędnej wykładni procesowego, jak i materialnego prawa podatkowego w spornej sprawie podatkowej, nie zapewnił skarżącemu sprawiedliwego rozstrzygnięcia jego sprawy. W oparciu o te zarzuty wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. Nadto wniósł o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącego kosztów postępowania za obie instancje, z kosztami zastępstwa procesowego włącznie. Organ podatkowy nie wystosował odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna, wobec braku usprawiedliwionych podstaw, podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzonego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz punktów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych. Z niekwestionowanego w skardze kasacyjnej stanu faktycznego wynika, że skarżący w okresie, którego sprawa dotyczy, był właścicielem i posiadaczem budynków, budowli i gruntów, na których prowadził działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług turystycznych. Oznacza to, że już sam fakt posiadania przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą budynku, budowli lub gruntu przesądza o zakwalifikowaniu ich, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie ma przy tym znaczenia czy wyżej wymienione obiekty są faktycznie wykorzystywane w danej chwili dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, czy też nie. Wyłączenie przedmiotu opodatkowania z kategorii związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, a tym samym opodatkowanie według preferencyjnych zasad, następuje w sytuacji, gdy przedmiot ten, ze względów technicznych, nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera legalnej definicji pojęcia "względy techniczne". W orzecznictwie sądowym ugruntowany jest pogląd, powołany przez organy podatkowe rozpoznające niniejszą sprawę, jak też Sąd pierwszej instancji, który Sąd orzekający podziela, że wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności ze względu na stan techniczny dotyczyć może sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany w działalności trwale, i to niezależnie od woli podatnika. Nie uzasadnia takiego wyłączenia przykładowo brak środków finansowych, konieczność remontu lub modernizacji, adaptacji obiektu. Chodzi zatem o takie wady fizyczne budynków i budowli (gruntów), które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, zgodnie z celem działalności, jak również inne występujące przeszkody faktyczne. Tym samym przejściowe niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę nieruchomości lub jej części, nie daje podstaw do zastosowania innych stawek podatku niż przewidzianych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (por. Wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1354/07, nie publ., wyrok NSA z 16 lutego 2006 r., sygn. akt II FSK 301/05 opubl. baza orzeczeń NSA na: orzeczenia.nsa.gov.pl, wyrok WSA w Poznaniu z 4 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Po 1124/08 opubl. baza orzeczeń NSA, wyrok WSA w Lublinie z 5 listopada 2008r., sygn. akt I SA/Lu 243/08 opubl. baza orzeczeń NSA). Konieczność poczynienia na przedmiotowych obiektach nakładów w celu przystosowania ich do wykorzystywania przez cały rok kalendarzowy, nie powoduje, jak trafnie ocenił organ i zaakceptował Sąd pierwszej instancji, braku możliwości wykorzystywania obiektów do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Sezonowe zawieszenia prowadzenia działalności gospodarczej nie ma wpływu na stawkę podatku w odniesieniu do nieruchomości, będących w posiadaniu podmiotu, który jest przedsiębiorcą lub podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Z tego też względu odwoływanie się do opinii biegłego z zakresie budownictwa, o co wnosił podatnik, nie może wpłynąć na dokonaną ocenę. Trzeba nadto stwierdzić, że na żadnym etapie postępowania organ nie kwestionował podnoszonych przez podatnika okoliczności, że w okresach: styczeń-kwiecień, październik-grudzień, nie prowadził działalności gospodarczej z uwagi na warunki klimatyczne. Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej nie została naruszona przez Sąd pierwszej instancji zasada in dubio pro tributario, gdyż w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały "nieusuwalne wątpliwości w systemie prawa". Przedstawiony wyżej wywód, ze wskazaniem aktualnego orzecznictwa, wskazuje jednoznacznie, że rozstrzygnięcie zaistniałych wątpliwości możliwe jest przy zastosowaniu dyrektyw wykładni prawa i zasad rozumowania prawniczego. Również bezzasadny jest zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji zasady zaufania obywateli do organów państwa, gdyż w ramach swojej kognicji zbadał stan faktyczny sprawy, dokonał szczegółowej analizy przepisów prawa i dokonał ich wykładni, zgodnie z dyrektywami ugruntowanymi w polskiej judykaturze. Znalazło to wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.