I GSK 2360/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) sędzia del. NSA Stanisław Śliwa Protokolant Ilona Szczepańska po rozpoznaniu w dniu 17 listopada 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 sierpnia 2015 r. sygn. akt VIII SA/Wa 1306/14 w sprawie ze skargi T. K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] października 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz T. K. 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA lub Sąd I instancji) wyrokiem z dnia 19 sierpnia 2015 r., sygn. akt VIII SA/Wa 1306/14 oddalił skargę T. K. (dalej: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie (dalej: Dyrektor IC) z dnia [...] października 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia: Decyzją z dnia [...] sierpnia 2014 r. Naczelnik UC określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 10.644,00 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki J. G. C., nr nadwozia VIN: [...], pojemność silnika 2.987 cm3, rok produkcji 2007. Decyzja ta została skutecznie doręczona podatnikowi w dniu [...] sierpnia 2014 r. Pismem z dnia [...] sierpnia 2014 r. (nadanym na poczcie włoskiej – M. P. B. C.S.I. - w dniu [...] września 2014 r.) skarżący wniósł odwołanie od ww. decyzji organu podatkowego I instancji. Powyższe odwołanie wpłynęło do organu w dniu [...] września 2014 r. Postanowieniem z dnia [...] października 2014 r. Dyrektor IC stwierdził, że odwołanie z dnia [...] sierpnia 2014 r. od decyzji Naczelnika UC z dnia [...] sierpnia 2014 r. wniesione zostało z uchybieniem terminu. Pismem z dnia [...] września 2014 r. (nadanym w dniu [...] września w urzędzie pocztowym) skarżący wystąpił z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od ww. decyzji Naczelnika UC wraz z odwołaniem z dnia [...] sierpnia 2014 r. od ww. decyzji, stanowiącym integralną część przedmiotowego wniosku. W uzasadnieniu wniosku wskazano, iż skarżący od wielu lat przebywa we Włoszech, gdzie pracuje, a od 2009 r. ma obywatelstwo włoskie. Decyzję w formie skanu otrzymał kilka dni po odbiorze (odebrał ją jeden z domowników [...] sierpnia 2014 r.). Wówczas skarżący sporządził odwołanie i przesłał je na adres organu I instancji - w wyznaczonym terminie. Jednocześnie zaznaczono, że skarżący działający bez pomocy profesjonalnego pełnomocnika i nie dysponujący wiedzą z zakresu postępowania administracyjnego, działał w błędnym, aczkolwiek usprawiedliwionym przekonaniu, że przesłanie odwołania w terminie, za pośrednictwem włoskiej poczty publicznej, odniesie taki sam skutek, jak nadanie pisma w placówce polskiej. Rozpoznając wniosek skarżącego, Dyrektor IC postanowieniem z dnia [...] października 2014 r. orzekł o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W ocenie Dyrektora IC, skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w spowodowaniu uchybienia terminu na złożenie odwołania od przedmiotowej decyzji. Organ wskazał w szczególności, że podatnik nie dochował należytej staranności gdyż przebywając za granicą i chcąc należycie dbać o swoje interesy, winien zapewnić możliwość jak najszybszego doręczania mu korespondencji w czasie jego nieobecności w miejscu zamieszkania. Zdaniem Dyrektora IC podatnik mógł ustalić z członkiem rodziny zasady odbioru kierowanej do niego korespondencji, wskazać inny adres do korespondencji, czy chociażby ustanowić swojego pełnomocnika w sprawie. Jednocześnie zdaniem Dyrektora IC niezapoznanie się przez stronę z treścią art. 12 § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: o.p.) określającego warunki terminowego zaskarżenia decyzji, nie może zostać uznane za należytą staranność w prowadzeniu własnych spraw. Skarżący nie złagadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Sąd I instancji oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej p.p.s.a.) i uzasadniając motywy podjętego rozstrzygnięcia wskazał, że w sprawie zasadnicze znaczenie ma przesłanka braku winy skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Sąd I instancji wskazał, że termin do złożenia odwołania od organu I instancji upływał [...] września 2014 r., jednakże nadane przez skarżącego dnia 2 września 2014 r. odwołanie na poczcie włoskiej – M. P. B. C.S.I. wpłynęło do organu I instancji w dniu [...] września 2014 r., czyli z trzydniowym uchybieniem terminu. WSA zaznaczył, że kluczowe znaczenie w sprawie ma rozstrzygnięcie, czy zawarta we wniosku o przywrócenie terminu argumentacja skarżącego, wyczerpuje znamiona przesłanki uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu, o której mowa w art. 162 o.p. Sąd I instancji podzielił stanowisko organu, że powoływane przez skarżącego, jako przyczyna uchybienia terminu do wniesienia odwołania, okoliczności przebywania za granicą oraz brak profesjonalnej pomocy prawnej, nie mogą być uznane za sytuację nagłą, nieprzewidywalną, a zatem taką przeszkodę w terminowym dopełnieniu określonej czynności procesowej, której strona nie mogła przewidzieć i przezwyciężyć przy zachowaniu należytej staranności. Zdaniem WSA słusznie podkreślił organ, że skarżący przebywając za granicą i chcąc należycie dbać o swoje interesy, winien zapewnić możliwość jak najszybszego doręczania mu korespondencji w czasie jego nieobecności w miejscu zamieszkania. A zatem, chcąc należycie dbać o swoje interesy skarżący winien zapewnić sobie możliwość odbioru spodziewanej decyzji dochowując należytej staranności, jak również z samej ostrożności procesowej, mógł ustalić z członkiem rodziny zasady odbioru kierowanej do niego korespondencji, wskazać inny adres do korespondencji, czy chociażby ustanowić swojego pełnomocnika w sprawie. Tym bardziej, że skarżący miał świadomość toczącego się postępowania podatkowego oraz w nim uczestniczył. A zatem mógł podjąć środki zapobiegające negatywnym skutkom ewentualnych doręczeń pism organów podatkowych. Bezsprzecznie bowiem zachowanie skarżącego nosi znamiona winy polegającej na niedbalstwie i nie może skutkować przywróceniem uchybionego terminu. Skarżący wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zaskarżając go w całości i domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy tj.: 1. art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak rozstrzygnięcia o zarzutach skarżącego, sformułowanych w skardze z dnia [...].11.2014 r. w zakresie naruszenia przez Dyrektora Izby Celnej w Warszawie w postanowieniu z dnia [...] października 2014 r. w sprawie [...] tj. następujących przepisów prawa materialnego: - przepisów Konstytucji RP tj.: art. 9 , art. 32 ust. 1, art. 36 - podczas pobytu za granicą obywatel polski ma prawo do opieki ze strony Rzeczypospolitej Polskiej. Poprzez wydanie rozstrzygnięcia dyskryminującego skarżącego ze względu na miejsce jego pobytu, oraz możliwości skutecznego wniesienia odwołania w przepisanym ustawowo terminie - w polskim urzędzie konsularnym lub za pośrednictwem Poczty Polskiej - przepisów prawa Unii Europejskiej, tj.: - art. 18 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U.2004.90.864/2 – dalej: TFUE) poprzez wyciągnięcie wobec skarżącego, będącego także obywatelem Włoch, negatywnych konsekwencji w postaci stwierdzenia uchybienia terminowi do złożenia odwołania, pomimo zachowania przez niego należytej staranności i wniesienia odwołania za pośrednictwem włoskiego publicznego operatora pocztowego z zachowaniem terminu wskazanego w pouczeniu zaskarżonej decyzji, oraz odmowa przywrócenia terminu w wyżej wskazanych warunkach, pomimo faktu, że uchybienie to było nieznaczne i wyniosło jeden dzień; 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w zw. z art. 162 §1 i 2 o.p. poprzez dokonanie niewłaściwej kontroli postanowienia Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] października 2014 r. w sprawie [...] i podzielenie jego błędnych stwierdzeń, że skarżący dopuścił się niedbalstwa a także nie uprawdopodobnił braku winy w spowodowaniu uchybienia terminu do złożenia odwołania od zaskarżonej decyzji, podczas gdy właściwa i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego ocena dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, dokonana łącznie z analizą argumentacji zawartej we wniosku o przywrócenie terminu, prowadzi do wniosku, że skarżący sprostał wymogowi wykazania w/w przesłanki; 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., art. 8 i art. 9 k.p.a oraz art. 121 o.p. poprzez dokonanie niewłaściwej kontroli postanowienia Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] października 2014 r. w sprawie [...] i powielenie jego uchybień przejawiających się w naruszeniu zasady pogłębiania obywateli do władzy publicznej, przejawiającego się w szczególności w wyciągnięciu negatywnych konsekwencji wobec skarżącego, w postaci stwierdzenia wniesienia odwołania z uchybieniem terminu, pomimo zachowania przez niego należytej staranności i nadanie przesyłki w placówce pocztowej operatora świadczącego pocztowe usługi powszechne w państwie członkowskim Unii Europejskiej, a także pomimo braku w odwołaniu stosownego pouczenia co do sposobu skutecznego wniesienia odwołania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący przedstawił argumenty na poparcie podniesionych zarzutów. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a. Zarzuty, jak i wnioski skargi kasacyjnej precyzuje skarżący kasacyjnie podmiot w złożonym do Naczelnego Sądu Administracyjnego środku zaskarżenia. Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała. Za skuteczny w złożonej skardze kasacyjnej należało uznać zarzut naruszenia prawa procesowego, a mianowicie zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 9, art. 32 i art. 36 Konstytucji oraz art. 18 TFUE, poprzez brak odniesienia się do zarzutów sformułowanych w skardze do Sądu I instancji. Odnosi się to do naruszenia wskazanych przepisów procesowych w zw. z regulacjami Konstytucji, poprzez wydanie rozstrzygnięcia dyskryminującego skarżącego ze względu na miejsce jego pobytu oraz możliwości skutecznego wniesienia odwołania w przepisanym ustawowo terminie – w polskim urzędzie konsularnym lub za pośrednictwem Poczty Polskiej. Natomiast w zakresie przepisów procesowych powiązanych z naruszeniem przepisu TFUE, poprzez wyciągniecie wobec skarżącego, będącego także obywatelem Włoch, negatywnych konsekwencji w postaci stwierdzenia uchybienia terminowi do złożenia odwołania, pomimo zachowania przez niego należytej staranności i wniesienia odwołania za pośrednictwem włoskiego publicznego operatora pocztowego z zachowaniem terminu wskazanego w pouczeniu zaskarżonej decyzji, oraz odmowę przywrócenia terminu w wyżej wskazanych warunkach, pomimo faktu, że uchybienie to było nieznaczne i wyniosło jeden dzień. W myśl art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Uzasadnienie winno zatem zawierać wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia wraz z jej wyjaśnieniem. Obowiązkiem Sądu I instancji jest więc przeprowadzenie wywodu prawnego, w którym omówiona zostanie podstawa prawna orzeczenia z uwzględnieniem jej wykładni. W ramach uzasadnienia Sąd zobowiązany jest także do odniesienia się do zarzutów podnoszonych w skardze. W zaskarżonym wyroku Sąd I instancji nie wywiązał się z tego ostatniego obowiązku – nie odniósł się do istotnych dla sprawy zarzutów skargi. Z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że podstawa prawna rozstrzygnięcia (wyroku) obejmuje wskazanie zastosowanych przepisów prawnych oraz wyjaśnienie przyjętego przez sąd sposobu ich wykładni i zastosowania (por. wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2011 r., sygn. akt I OSK 1113/10, LEX nr 990147). Wyjaśnić dalej należy, że podstawa prawna rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, zawarte w uzasadnieniu wyroku powinny się odnosić nie tylko do treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji administracyjnej, ale również do zarzutów podnoszonych przez stronę w skardze na taką decyzję (por. wyrok NSA z dnia 8 października 2008 r., sygn. akt II FSK 977/07, LEX nr 497392, także wyrok NSA z dnia 14 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 2018/09, LEX nr 558931). Zaniechanie polegające na nie odniesieniu się w uzasadnieniu orzeczenia do zarzutów skargi, stanowi naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., które w sposób oczywisty mogło mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z dnia 20 listopada 2007 r., sygn. akt II FSK 343/07, LEX nr 574621). Tylko przy prawidłowym, zgodnym z przywołanymi regułami, uzasadnieniu możliwe jest poznanie motywów wyroku oraz dokonanie ich oceny. Sąd powinien tak wytłumaczyć motywy rozstrzygnięcia, by w wyższej instancji mogła zostać oceniona jego prawidłowość. Uzasadnienie wyroku powinno zatem umożliwiać jego kontrolę. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest pogląd, że wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. w sytuacji, gdy sporządzone jest ono w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się i w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli (por. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2012 r., sygn. akt II OSK 1485/11, LEX nr 1367293). Treść uzasadnienia powinna umożliwić zarówno stronom postępowania, jak i - w razie ewentualnej kontroli instancyjnej - Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu prześledzenie toku rozumowania sądu i poznanie racji, które stały za rozstrzygnięciem o zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Tworzy to po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, że w razie wniesienia skargi kasacyjnej nie powinno budzić wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, iż zaskarżony wyrok został wydany po gruntownej analizie akt sprawy i że wszystkie wątpliwości występujące na etapie postępowania administracyjnego zostały wyjaśnione (por. wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2013 r., sygn. akt II OSK 1751/11, LEX nr 1361609). Mając na względzie przedstawione rozważania skonstatować należy, że w przypadku braku odniesienia się przez Sąd I instancji do zarzutów skargi skontrolowanie legalności zaskarżonego orzeczenia staje się znacząco utrudnione. Zasadnie zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący kasacyjnie twierdzi, że Sąd I instancji nie odniósł się do wskazanych zarzutów naruszenia przepisów Konstytucji i TFUE, stanowiących w ocenie NSA istotną dla sprawy argumentację. Dowodzi tego uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia, w którym brak jest stosownych rozważań w tym zakresie. Argumentacja podatnika związana z dyskryminacją, także nieuwzględnieniem faktu posiadania przez stronę postępowania również obywatelstwa włoskiego, ma ważki charakter i naruszenie zawartych w podstawach kasacyjnych przepisów może mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżący kasacyjnie motywując omawiane zarzuty wspiera je argumentacją orzeczenia NSA z dnia 22 kwietnia 2015 r., sygn. akt I OZ 343/15, LEX nr 1677162, M.Prawn. 2015/11/564, nawiązującego również do innego rozstrzygnięcia NSA z dnia 13 stycznia 2015 r., sygn. akt II FZ 1951/14, LEX nr 1624368). Stanowisko Sądu kasacyjnego wynikające z powołanych postanowień tym bardziej przekonuje, że uchybienie art. 141 § 4 p.p.s.a. mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ponownym postępowaniu Sąd I instancji zobowiązany będzie do powtórnego rozpoznania sprawy z uwzględnieniem zarzutów, do których pierwotnie WSA się nie odniósł. W zaistniałych okolicznościach faktycznych Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej na tym etapie rozpoznania sprawy byłoby przedwczesne. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok oraz przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 461 ze zm.).