II FSK 2465/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Wolf – Kalamala, Sędzia NSA (del.) Teresa Porczyńska, Protokolant Aleksandra Kramek, po rozpoznaniu w dniu 6 października 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3207/14 w sprawie ze skargi D. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 18 sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres od grudnia 2008 r. do listopada 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 30 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3207/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę D. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako "Spółka") na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 18 sierpnia 2014 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej określającej wysokość zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres od grudnia 2008 r. do listopada 2009 r. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że we wniosku o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej jako "Prezes PFRON") z dnia 12 sierpnia 2011 r., Spółka wskazała, że decyzja ta została wydana w oparciu o nieprawidłowe ustalenia. Podkreśliła, że od sierpnia 2008 r. działała jako struktura wielozakładowa, a pracodawcami dla zatrudnionych w jej oddziałach pracowników były te oddziały. Do wniosku dołączyła deklaracje CIT-ST zawierające informacje o liczbie osób zatrudnionych w jej oddziałach. Dodała, że zarząd Spółki miał kompetencje do zatrudniania wytypowanych pracowników, którzy w umowach o pracę mieli wskazane, że miejsce ich pracy to miejscowości, w których utworzone zostały oddziały Spółki, a także mieli stosowne uprawnienia Zarządu Spółki do zatrudniania w oddziale podległych im pracowników w imieniu Spółki. W konsekwencji uznała, że nie było podstaw, aby przyjąć, iż była jedynym pracodawcą w wielozakładowej strukturze i miała wyłączne kompetencje do zatrudniania wszystkich pracowników - zarówno tych, którzy zostali zatrudnieni w centrali, jak i tych, którzy zostali zatrudnieni w jej oddziałach. Postanowieniem z dnia 22 listopada 2013 r. Prezes PFRON wznowił postępowanie w sprawie zakończonej ww. decyzją ostateczną. Natomiast decyzją z dnia 19 lutego 2014 r. odmówił jej uchylenia. Wskazaną na wstępie decyzją Minister Pracy i Polityki Społecznej utrzymał w mocy decyzję Prezesa PFRON. W motywach rozstrzygnięcia zaznaczył, że oddział może być pracodawcą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "k.p.", jeżeli ma zdolność samodzielnego zatrudniania pracowników. Niemniej jednak, jeżeli oddział zatrudnia pracowników z upoważnienia zakładu głównego - pracodawcą jest zakład główny. Dodał, że miejsce wykonywania pracy nie ma znaczenia przy ocenie, czy dany oddział jest samodzielnym zakładem pracy. Zdaniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej, przedstawione przez Spółkę kopie informacji CIT-ST zawierają jedynie dane dotyczące miejsca wykonywania pracy, nie świadczą natomiast o samodzielności oddziałów jako pracodawcy. Wyjaśnił, że samo miejsce wykonywania pracy nie przesądza o niewliczeniu pracowników zatrudnionych w oddziale do ogólnego stanu zatrudnienia, od którego zależy powstanie obowiązku do uiszczania wpłat na PFRON. Minister Pracy i Polityki Społecznej zwrócił przy tym uwagę, że podniesione przez Spółkę okoliczności nie odpowiadają przesłankom określonym w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), uzasadniającym wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną. W skierowanej do Sądu skardze Spółka zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 3 k.p., art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.r.z.s.z.o.n.", a także art. 120, art. 121, art. 122, art. 125 § 1, art. 180 § 1 i 2, art. 187 § 1, art. 191, art. 199a § 1 oraz art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Sąd pierwszej instancji uzasadniając wydane rozstrzygnięcie odniósł się do instytucji wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną oraz określonych w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przesłanek uchylenia takiej decyzji. Odwołał się też do treści art. 21 ust. 1 u.r.z.s.z.o.n. Dalej Sąd podkreślił, że w postępowaniu wymiarowym zakończonym decyzją ostateczną, Prezes PFRON przyjął taką ilość pracowników, jaka została wskazana przez Spółkę w złożonych przez nią deklaracjach DEK-I-0. W tym stanie rzeczy warunkiem uchylenia decyzji ostatecznej w trybie przewidzianym w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, było przedstawienie przez Spółkę dokumentów potwierdzających, że liczba zatrudnionych przez nią pracowników była inna niż liczba wykazana w deklaracji, na podstawie której wydano zakwestionowaną decyzję. W ocenie Sądu, załączone do wniosku o wznowienie postępowania dokumenty CIT-ST potwierdzają jedynie, że Spółka posiadała odziały, w których byli zatrudnieni pracownicy. Nie można jednak z ich treści wywodzić, że oddziały te występowały względem pracowników jako samodzielni pracodawcy. W konsekwencji zgłoszenia CIT-ST nie można było uznać za dowód, o którym mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, mogący podważyć ustalenia wynikające z deklaracji DEK-I-0. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 120, art. 121, art. 122, art. 125 § 1, art. 180 § 1 i 2, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej, Sąd stwierdził, że skoro w sprawie nie znaleziono podstaw do wznowienia postępowania, nie było możliwe przeprowadzenie postępowania dowodowego, mającego na celu ponowne ustalenie okoliczności faktycznych oraz ocenę materiału dowodowego. W skardze kasacyjnej Spółka, działając przez swojego pełnomocnika, zaskarżyła wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", zarzuciła naruszenie: 1) przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z: a) art. 191 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 2 tej ustawy, poprzez błędne uznanie, że przedłożone przez Spółkę dokumenty nie stanowią przesłanki do wznowienia postępowania i przeprowadzenia postępowania co do rozstrzygnięcia istoty sprawy, podczas gdy jednoznacznie podważają one ustalenia będące podstawą rozstrzygnięcia zawartego przez organ w decyzji; b) art. 217 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 233 § 2 tej ustawy polegające na uznaniu, że organ nie był obowiązany do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności nie wezwał Spółki do przedstawienia innych dowodów na poparcie tez przedstawionych we wniosku o wznowienie postępowania w celu zbadania czy istotnie zaistniała w sprawie przesłanka wznowienia; 2) przepisów prawa materialnego, tj. art. 3 k.p., poprzez błędną wykładnię, polegającą na nieuznaniu, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia ze strukturą wielozakładową z oddziałami, gdzie to właśnie te oddziały - a nie Spółka, były i są pracodawcami w rozumieniu ww. przepisu, dla zatrudnionych w nich pracowników. Na tej podstawie Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i decyzji Ministra Pracy i Polityki Społecznej oraz zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Minister Pracy i Polityki Społecznej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna okazała się niezasadna, dlatego została oddalona. Na wstępie należy podkreślić, że kontrolowana przez Sąd pierwszej instancji decyzja została wydana w trybie nadzwyczajnym przewidzianym w dziale IV, rozdział 17 Ordynacji podatkowej. W postępowanie wznowieniowym, uregulowanym w tym rozdziale, organ podatkowy bada jedynie, czy wystąpiła jedna z przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Dopiero po jej ustaleniu możliwe jest wydanie decyzji przewidzianej w art. 245 § 1 pkt 1 tej ustawy, a następnie przeprowadzenie postępowania w pełnym zakresie przedmiotowym, co do meritum sprawy. Zważywszy, że jako podstawę do wznowienia postępowania Spółka wskazała przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, zasadnicze znaczenie miało to, czy zgłoszony przez nią druk CIT-ST mógł mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy zakończonej decyzją ostateczną. Materialnoprawną podstawę decyzji Prezesa PFRON stanowił art. 21 ust. 1 u.r.z.s.z.o.n. Przepis ten nadkłada na pracodawców zatrudniających co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełen wymiar czasu pracy, obowiązek dokonywania wpłat na PFRON. Ogólna liczba pracowników zatrudnionych przez Spółkę została ustalona na podstawie danych zawartych w deklaracjach miesięcznych wpłat na PFRON (druki DEK-I-0). Zgodnie ze stanowiskiem przyjętym przez Ministra Pracy i Polityki Społecznej, które podzielił Sąd pierwszej instancji, druk CIT-ST nie podważał informacji zawartej w druku DEK-I-0, a co za tym idzie nie było podstaw do uchylenia decyzji ostatecznej Prezesa PFRON z dnia 12 sierpnia 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny również podziela tę ocenę. Zdaniem Naczelnego Sadu Administracyjnego, druk CIT-ST mógłby mieć istotne znaczenie, gdyby z jego treści wynikało, że oddziały Spółki zatrudniały pracowników jako samodzielni pracodawcy, w rozumieniu art. 3 k.p. Wówczas, każdy z tych oddziałów byłby oddzielnym pracodawcą, o którym mowa w art. 21 ust. 1 u.r.z.s.z.o.n. Trafnie Sąd pierwszej instancji zauważył, że "dokumenty CIT-ST wskazują na zatrudnienie pracowników w oddziałach, jednak nie podważają ustaleń Prezesa PFRON, co do liczby zatrudnionych pracowników przez Spółkę (centralę). Tym samym, ewentualne uznanie za zasadne stanowiska Spółki, że tworząc oddziały i zatrudniając w nich pracowników, spełniła kryteria dla uznania tychże oddziałów za samodzielnego pracodawcę, pozostaje bez znaczenia dla rozpatrywanej sprawy" (s. 11 uzasadnienia wyroku). Tymczasem w rubryce D tego dokumentu widnieje jedynie ogólna liczba pracowników zatrudnionych przez Spółkę. Natomiast w rubryce E zawarta jest informacja na temat liczy osób zatrudnionych w zakładach (oddziałach), "w których pracownicy obowiązani są do świadczenia pracy na podstawie umowy o pracę". Z treści tego dokumentu nie można zatem wywodzić, że poszczególne oddziały Spółki były samodzielnymi pracodawcami. Drugi z zarzutów naruszenia przepisów postępowania sprowadza się do stwierdzenia, że Minister Pracy i Polityki Społecznej powinien był wydać decyzję kasatoryjną na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, zamiast decyzji merytorycznej, o której mowa w art. 233 § 1 pkt 1 tej ustawy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzut ten pozostaje w sprzeczności z istotą postępowania wznowieniowego. W postępowaniu wznowieniowym organy nie przeprowadzają postępowania dowodowego w pełnym zakresie, ponieważ ograniczone są charakterem i celem tego postępowania. Raz jeszcze należy wyjaśnić, że postępowanie wznowieniowe toczy się wyłącznie w zakresie oceny, czy wystąpiły przesłanki wymienione w art. 240 Ordynacji podatkowej, co wynika wprost z art. 243 § 2 tej ustawy. Co istotne, organ podatkowy prowadząc postępowanie na wniosek strony, związany jest podstawami wznowieniowymi zawartymi w jej wniosku i nie może odnosić się do innych podstaw, niewskazanych przez stronę, natomiast dysponentem postępowania o wznowienie jest tylko w tych postępowaniach, które wszczął z urzędu. Wobec tego, nawet jeżeli na etapie postępowania odwoławczego organ drugiej instancji wezwał stronę do przesłania dodatkowych dokumentów, strona nie może oczekiwać, że na ich podstawie organ ten wyda decyzję uchylającą dotychczasową decyzję (art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Omawiana instytucja nie może bowiem służyć przeprowadzeniu postępowania zwyczajnego, które zostało zakończone wydaniem decyzji ostatecznej. Natomiast zarzut naruszenia art. 3 k.p. jest o tyle chybiony, że Sąd pierwszej instancji nie przeprowadził jego wykładni i nie poświęcił mu uwagi w swoich merytorycznych rozważaniach. Tym samym, skoro nie wypowiedział się co do znaczenia tego przepisu dla załatwienia sprawy, nie mógł go naruszyć poprzez jego błędną wykładnię. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 P.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. oraz w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490).