I SA/Łd 1399/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant Asystent sędziego Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 marca 2015 r. sprawy ze skargi "A" Spółki Akcyjnej z siedzibą w R. na interpretację Prezydenta Miasta P. T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wskazania sposobu opodatkowania podatkiem od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną interpretację podatkową; 2) zasądza od Prezydenta Miasta P. T. na rzecz "A" Spółki Akcyjnej z siedzibą w R., kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną interpretacją z [...] r. Nr [...] Prezydent Miasta P. uznał za nieprawidłowe stanowisko A S.A. w R. przedstawione we wniosku z 11 czerwca 2014 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości. We wniosku o udzielenie interpretacji przedstawiono następujący stan faktyczny. Spółka jest właścicielem działki położonej w P. oraz posadowionego na niej budynku. Obecnie rozważa możliwość ustanowienia odrębnej własności dwóch lokali we wspomnianym budynku i wynikające stąd trzy warianty: (a) pozostaje właścicielem obu wyodrębnionych lokali; (b) przeniesie na rzecz innego podmiotu własność jednego z lokali wraz z określonym udziałem w nieruchomości wspólnej; (c) przeniesie na rzecz innego podmiotu własność jednego z lokali wraz z określonym udziałem w nieruchomości wspólnej, a także dokona zbycia na rzecz innego podmiotu udziału we własności pozostałej części budynku (to jest nie będącej ani wyodrębnionym lokalem, ani nieruchomością wspólną), wraz z określonym udziałem w nieruchomości wspólnej. W tak zarysowanym stanie faktycznym zadano następujące trzy pytania: (1) Czy w przypadku, gdy zostanie ustanowiona odrębna własność dwóch lokali w budynku i właścicielem obu wyodrębnionych lokali będzie wyłącznie wnioskodawca, to czy wówczas obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od gruntu (działki) oraz od tych części budynku, które będą wchodzić w skład nieruchomości wspólnej, będzie obciążał wnioskodawcę wyłącznie w części ułamkowej wynikającej ze stosunku powierzchni użytkowej wyodrębnionych lokali do powierzchni użytkowej całego budynku i na wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w części przekraczającej ułamek obliczony w powyższy sposób oraz w konsekwencji – podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości będzie stanowić: powierzchnia użytkowa wspomnianych lokali, a także obliczony w powyższy sposób ułamek powierzchni gruntu, obejmującego działkę ewidencyjną oraz obliczony w powyższy sposób ułamek powierzchni użytkowej tych części budynku, które będę wchodzić w skład nieruchomości wspólnej? (2) Czy w przypadku, gdy zostanie ustanowiona odrębna własność dwóch lokali w budynku i właścicielem jednego z tych lokali będzie wnioskodawca, natomiast własność drugiego, wraz z określonym udziałem w nieruchomości wspólnej, zostanie przeniesiona na rzecz innego podmiotu, to czy wówczas obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od gruntu (działki) oraz od tych części budynku, które będą wchodzić w skład nieruchomości wspólnej, będzie obciążał wnioskodawcę wyłącznie w części ułamkowej wynikającej ze stosunku powierzchni użytkowej jednego wyodrębnionego lokalu (stanowiącego własność wnioskodawcy) do powierzchni użytkowej całego budynku i na wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w części przekraczającej ułamek obliczony w powyższy sposób oraz w konsekwencji – w przypadku wnioskodawcy podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości będzie stanowić: powierzchnia użytkowa lokalu stanowiącego własność wnioskodawcy, a także obliczony w powyższy sposób ułamek powierzchni gruntu oraz obliczony w powyższy sposób ułamek powierzchni użytkowej tych części budynku, które będą wchodzić w skład nieruchomości wspólnej? (3) Czy w przypadku, gdy zostanie ustanowiona odrębna własność dwóch lokali w budynku i właścicielem jednego z tych lokali będzie wnioskodawca, natomiast własność drugiego, wraz z określonym udziałem w nieruchomości wspólnej, zostanie przeniesiona przez na rzecz innego podmiotu, a ponadto – wnioskodawca dokona zbycia na rzecz tego innego podmiotu (lub jeszcze innego podmiotu) udziału we własności pozostałej części budynku (to jest: tej nie będącej ani wyodrębnionymi lokalami ani też nie wchodzącej w skład nieruchomości wspólnej; o ile taka pozostała część budynku wystąpi), z którym to udziałem związany będzie określony udział w nieruchomości wspólnej, to czy wówczas obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od gruntu (działki) oraz od tych części budynku, które będą wchodzić w skład nieruchomości wspólnej, a także od pozostałej części budynku, będzie obciążał wnioskodawcę wyłącznie w części ułamkowej wynikającej ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu stanowiącego własność wnioskodawcy do powierzchni użytkowej całego budynku i na wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w części przekraczającej ułamek obliczony w powyższy sposób oraz w konsekwencji – w przypadku wnioskodawcy podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości będzie stanowić powierzchnia użytkowa lokalu stanowiącego własność wnioskodawcy, a także obliczony w powyższy sposób ułamek powierzchni gruntu, obejmującego działkę ewidencyjną, obliczony w powyższy sposób ułamek powierzchni użytkowej tych części budynku, które będą wchodzić w skład nieruchomości wspólnej oraz obliczony w powyższy sposób ułamek powierzchni użytkowej pozostałej części budynku (nie będącej ani wyodrębnionymi lokalami ani też nie wchodzącej w skład nieruchomości wspólnej)? Uzasadniając swoje stanowisko spółka, powołując się na art. 3 ust. 1-2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.; dalej: u.w.l.), wskazała przede wszystkim, że nieruchomość wspólna powstaje z mocy prawa już z chwilą ustanowienia odrębnej własności pierwszego lokalu, także gdy wyodrębnione lokale stanowią wyłączną własność dotychczasowego właściciela budynku. W skład nieruchomości wspólnej wchodzi przy tym cały grunt, na którym posadowiony jest budynek, w którym ustanowiono odrębną własność lokali. W tej sytuacji do opodatkowania podatkiem od nieruchomości zastosowanie znajdzie art. 3 ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej: u.p.o.l.). Z przepisu tego wynika zdaniem wnioskodawcy, że od gruntu oraz od części budynku stanowiących współwłasność, obowiązek podatkowy ciąży na podatniku wyłącznie w części ułamkowej wynikającej ze stosunku powierzchni użytkowej wyodrębnionego lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Wnioskodawca podkreślił, że art. 3 ust. 5 u.p.o.l. w sposób autonomiczny i wyczerpujący reguluje zakres obowiązku podatkowego w sytuacji ustanowienia odrębnej własności lokali, wyłączając tym samym możliwość zastosowania art. 3 ust. 4 u.p.o.l., dla którego stanowi lex specialis. W konsekwencji wnioskodawca przyjął po pierwsze, że w sytuacji, w której pozostanie właścicielem obu wyodrębnionych lokali, obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od gruntu oraz od części budynku, które będą wchodzić w skład nieruchomości wspólnej, będzie go obciążał wyłącznie w części ułamkowej wynikającej ze stosunku powierzchni użytkowej wyodrębnionych lokali do powierzchni użytkowej całego budynku. W tej sytuacji, zdaniem wnioskodawcy podstawę opodatkowania będzie stanowić powierzchnia użytkowa wyodrębnionych lokali, a także obliczony w wyżej przestawiony sposób ułamek powierzchni gruntu oraz powierzchni użytkowej części budynku wchodzącej w skład nieruchomości wspólnej. W zakresie pytania drugiego, w ocenie spółki, podstawę opodatkowania będzie stanowić powierzchnia użytkowa lokalu stanowiącego jej własność, a także ułamek powierzchni gruntu i powierzchni użytkowej części budynku wchodzącej w skład nieruchomości wspólnej, wynikający ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu wnioskodawcy do powierzchni użytkowej całego budynku. Wreszcie w trzecim przypadku podstawę opodatkowania będzie stanowić powierzchnia użytkowa lokalu stanowiącego własność wnioskodawcy, a także obliczony w powyższy sposób ułamek odniesiony do: powierzchni gruntu, powierzchni użytkowej tych części budynku, które będą wchodzić w skład nieruchomości wspólnej oraz powierzchni użytkowej pozostałej części budynku (nie będącej ani wyodrębnionymi lokalami ani też częścią nieruchomości wspólnej). Prezydent Miasta P. w interpretacji z [...] r. uznał za nieprawidłowe stanowisko strony co do wszystkich przedstawionych we wniosku pytań. Organ podatkowy na wstępie zgodził się z wnioskodawcą, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 3 ust. 5 nie zaś art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Organ uznał jednak, że zaprezentowana przez wnioskodawcę interpretacja tego unormowania była błędna. W jego ocenie zasadnicza różnica między konstrukcjami przyjętymi w obu przepisach sprowadzała się do określenia zakresu odpowiedzialności podatnika za zobowiązanie podatkowe: w sytuacji opisanej w ust. 4 – odpowiedzialność współwłaścicieli jest solidarna, niezależna od wielkości ich udziałów w nieruchomości; w drugiej sytuacji – zakres odpowiedzialności właściciela wyodrębnionego lokalu w odniesieniu do części wspólnych nieruchomości jest węższy, nie odpowiada on bowiem za zobowiązania innych właścicieli lokali wyodrębnionych. Odnosząc się do sytuacji przedstawionej w pytaniu pierwszym, organ interpretujący wskazał, że samo wyodrębnienie przez właściciela budynku dwóch lokali na zasadach przewidzianych ustawą o własności lokali stanowi jedynie konstrukcję prawną, która pozostaje bez wpływu na własność nieruchomości, to jest: właścicielem gruntu oraz budynku (części wyodrębnionych, jak i części wspólnych) pozostaje dotychczasowy właściciel nieruchomości. Obowiązek podatkowy na mocy art. 3 ust. 5 u.p.o.l. ciąży zatem w całości na tym właścicielu, zarówno w odniesieniu do wyodrębnionych lokali, jak i do pozostałej (wspólnej) części nieruchomości. Podobnie cała powierzchnia wspólna będzie objęta obowiązkiem podatkowym także w pozostałych dwóch sytuacjach przedstawionych we wniosku. Różnica będzie polegać na tym, że za zobowiązanie podatkowe od części wspólnych odpowiadać będą właściciele wyodrębnionych lokali nie na zasadzie solidarności, ale proporcjonalnie do posiadanych udziałów. O ile zatem wyodrębnione lokale będą miały taką samą powierzchnię, to odpowiedzialność ich właścicieli za zobowiązanie podatkowe od części wspólnych będzie wynosić 50%, a nie 100%, jak miałoby to miejsce przy zobowiązaniu solidarnym. Proporcję, według której należy wykreślić odpowiedzialność współwłaścicieli, należało – zdaniem organu – ustalić przez odniesienie powierzchni wydzielonego lokalu do łącznej powierzchni lokali wydzielonych w tym budynku. Jeżeli zatem w budynku o pow. 13.000 m2 wydzielono dwa lokale o powierzchni 1.000 m2 i 2.000 m2, właściciel lokalu mniejszego będzie odpowiadał do wysokości 1/3 za zobowiązanie podatkowe za część wspólną (1/3 od 10.000 m2), natomiast właściciel lokalu większego – za zobowiązanie podatkowe od 2/3 części wspólnej. Zdaniem organu podatkowego przedstawiona przez wnioskodawcę wykładnia prowadziła do ograniczenia zakresu obowiązku podatkowego i nie mogła zyskać akceptacji przy założeniu, że ustawodawca nie zawarł w ustawie przepisu, który wyłączałby z opodatkowania powierzchnię zajętą, bądź związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ wskazał, że podatek od nieruchomości należy do grupy podatków od posiadanego majątku. Podatnikiem jest tu osoba, która faktycznie włada majątkiem. Oznacza to, że jeżeli możliwe jest ustalenie, jakim majątkiem włada podatnik, podatek powinien być ustalony od tego majątku. Art. 2 ust. 2 i ust. 3 u.p.o.l. wymieniają wszystkie rodzaje nieruchomości, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Z kolei art. 7 u.p.o.l. wymienia wszystkie rodzaje zwolnień podatkowych. Żaden jednak z powyższych przepisów nie wskazuje, że nieruchomość stanowiąca własność (bądź współwłasność) przedsiębiorcy w przedstawionych przez wnioskodawcę stanach faktycznych korzysta z wyłączenia, bądź zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ stwierdził, że brak jest podstaw do zmiany zaskarżonej interpretacji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi spółka A. wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości i zasądzenie kosztów postępowania podniosła zarzuty naruszenia: (1) art. 3 ust. 5 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię, która skutkowała niesłusznym przyjęciem przez organ, że stanowiska spółki odnośnie do zawartych we wniosku pytań są nieprawidłowe; (2) art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14j § 3 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 14j § 3 O.p. poprzez nie zawarcie w zaskarżonej interpretacji wyczerpującego uzasadnienia prawnego odnośnie do każdego z zadanych pytań, a także poprzez nieustosunkowanie się przez organ do powołanych przez skarżącego licznych interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych potwierdzających prawidłowość stanowiska skarżącej spółki. Zdaniem spółki organ podatkowy skonstruował jedynie zbiorcze, lakoniczne i ogólne uzasadnienie, w którym ponadto nie odniósł się do argumentacji skarżącego zaprezentowanej we wniosku. W uzasadnieniu skargi wnioskodawca podtrzymał dotychczasowe stanowisko odnośnie do sposobu opodatkowania posiadanej przez niego nieruchomości, w sytuacjach przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji. Skarżący podkreślił między innymi, że z literalnego brzmienia art. 3 ust. 5 u.p.o.l. wynika, że w sytuacji, gdy w budynku została ustanowiona odrębna własność lokali, wówczas obowiązek podatkowy od gruntu oraz tych części budynku, które wchodzą w skład nieruchomości wspólnej, ciąży na podatniku wyłącznie w części ułamkowej wynikającej ze stosunku powierzchni użytkowej wyodrębnionego lokalu, stanowiącego własność podatnika, do powierzchni użytkowej całego budynku. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. W punkcie wyjścia przywołać należy zasadnicze unormowania dotyczące opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w zakresie objętym niniejsza sprawą. W art. 3 ust. 4 i ust. 5 u.p.o.l. wskazano zakres podmiotowy w sytuacjach, w których przedmiot opodatkowania (nieruchomość lub obiekt budowlany) jest we współwłasności lub współposiadaniu. W myśl zatem ust. 4 ww. artykułu, jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5. Natomiast ust. 5 ww. artykułu przewiduje, w przypadku wyodrębnienia własności lokali, że obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Z brzmienia przytoczonych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że art. 3 ust. 5 u.p.o.l. stanowi lex specialis w stosunku do ust. 4 ww. artykułu. Świadczy o tym już zawarte w ust. 4 sformułowanie "z zastrzeżeniem ust. 5". Zatem w sytuacji, gdy współwłasność powstała w wyniku wyodrębnienia lokali, do opodatkowania gruntu oraz części wspólnych budynku, będących we współwłasności, stosuje się wyłącznie art. 3 ust. 5 u.p.o.l. (por. powołany przez stronę skarżącą wyrok NSA z 13 listopada 2012 r., II FSK 647/11, dostępny: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ – dalej: CBOSA). Prezydent Miasta P. wydając zaskarżoną interpretację wprawdzie otwarcie deklaruje akceptację dla takiej konstatacji, w istocie jednak nie chce zaakceptować wszystkich wiążących się z nią konsekwencji. Specyfika art. 3 ust. 5 u.p.o.l. polega na tym, że nie przewiduje (odmiennie niż ust. 4) solidarnego opodatkowania wszystkich współwłaścicieli lub posiadaczy lecz wprowadza regułę odrębnego, a zarazem proporcjonalnego, opodatkowania właścicieli lokali. Przepis ten wskazuje jednak precyzyjnie w jaki sposób należy ustalić proporcję wyznaczającą zakres odpowiedzialności podatnika. Podatek od gruntu i części wspólnych budynku ciążący na właścicielu lokalu jest ułamkiem wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej wyodrębnionego lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Powierzchnia lokalu wyodrębnionego jest tu wyraźnie odniesiona do powierzchni całego budynku, w którym lokal ten się znajduje, nie zaś – jak tego chce organ podatkowy – do ogólnej powierzchni wszystkich lokali znajdujących się w tym budynku. Interpretacja art. 3 ust. 5 u.p.o.l. prezentowana przez organ podatkowy, jest wprost sprzeczna z treścią wspomnianego przepisu, jest zatem niedopuszczalna i słusznie strona skarżąca postuluje o jej odrzucenie. Przeciwko takiej interpretacji wypowiadały się już sądy administracyjne (por. powołany już wyżej wyrok NSA z 13 listopada 2013 r.; wyrok WSA z 28 sierpnia 2014 r., I SA/Ol 488/14; wyrok WSA z 19 lutego 2015 r., I SA/Go 4/15, CBOSA). W tym miejscu przypomnieć jedynie wypada, że na gruncie prawa podatkowego "wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni, lecz także zakreśla jej granice w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym" (wyrok NSA z 24 lipca 2002 r., I SA/Gd 1879/99, POP 2003, Nr 2, poz. 43). Nie sposób zatem z powołaniem się na względy systemowe i celowościowe podważać rezultatów wykładni językowej art. 3 ust. 4-5 u.p.o.l., jeżeli prowadzi to do zmiany zakresu opodatkowania, nawet wówczas, gdy sposób jego określenia w ustawie nasuwa wątpliwości, czy wręcz wydaje się być oczywistym błędem legislacyjnym. Prawdą jest oczywiście, że określona w art. 3 ust. 5 u.p.o.l. proporcja powoduje, że część nieruchomości pozostaje nieopodatkowana, ale taki sposób opodatkowania w przypadku wyodrębnienia własności lokali wprowadził ustawodawca i tylko on może go zmienić. Po drugie nie można również zgodzić się z organem podatkowym, który, odpowiadając na pierwsze pytanie wnioskodawcy, niejako z góry założył, że art. 3 ust. 5 u.p.o.l. nie będzie miał zastosowania w sytuacji, kiedy to wyodrębniony lokal należy nadal do właściciela całego budynku. Prezydent Miasta przyjmuje, że samo wyodrębnienie lokalu na zasadach przewidzianych ustawą o własności lokali, stanowi jedynie konstrukcję prawną, która pozostaje bez wpływu na własność nieruchomości i wywodzi stąd, że obowiązek podatkowy na mocy art. 3 ust. 5 u.p.o.l. ciąży dalej w całości na tym właścicielu, zarówno w odniesieniu do wyodrębnionych lokali, jak i do pozostałej (wspólnej) części nieruchomości. Ocena tego stanowiska wymaga odniesienia do przepisów ustawy o własności lokali. W myśl art. 3 ust. 1 u.w.l., w związku z ustanowieniem odrębnej własności lokalu, właścicielowi takiego lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokalu. Współwłasność nieruchomości wspólnej trwa dopóki trwa odrębna własność lokali i nie jest możliwe żądanie jej zniesienia. Jest to zatem szczególny rodzaj "współwłasności przymusowej", do której zastosowanie mają przepisy ustawy o własności lokali (art. 1 u.w.l.), a jedynie w zakresie nieuregulowanym tą ustawą – przepisy Kodeksu cywilnego. Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali (art. 3 ust. 2 u.w.l.). W tej sytuacji właściciel odrębnego lokalu zawsze nabywa udział w nieruchomości wspólnej, bez względu na to, w jakim trybie (art. 7 u.w.l.) tę odrębną własność lokalu bądź lokali ustanowiono. Innymi słowy prawo własności ułamkowej nieruchomości wspólnej jest zawsze związane z własnością wyodrębnionego lokalu, a obie te części – całość lokalu i ułamek nieruchomości wspólnej, są nierozerwalnie związane i nie mogą być rozdzielone. Ustanowienie odrębnej własności lokalu tworzy zatem w stosunku do nieruchomości gruntowej, jak i części wspólnych budynku, współwłasność odmienną niż współwłasność nieruchomości zabudowanej, z której lokale nie zostały wyodrębnione. Tak też oba te rodzaje współwłasności potraktowała ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, odnosząc art. 3 ust. 5 do sytuacji, w której wyodrębniono własność lokali. W takim bowiem przypadku zasadą jest właśnie odmienne traktowanie tego rodzaju współwłasności, która powstaje w wyniku wyodrębnienia lokali i istnieje, póki istnieje odrębna własność lokali. To, jaki podmiot czy podmioty są właścicielami wyodrębnionych lokali nie ma w świetle ww. przepisu znaczenia, gdyż kryterium decydującym o opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, na zasadach proporcji określonej w tym przepisie, jest wyodrębnienie własności lokali. Zatem bez znaczenia w przypadku wyodrębnienia lokali pozostaje fakt, że właścicielem wszystkich wyodrębnionych lokali, jak i pozostałej części nieruchomości, jest ten sam podmiot. W konsekwencji, także w sytuacji, gdy dotychczasowy właściciel nieruchomości pozostaje właścicielem wyodrębnionego przez siebie lokalu, należy stosować wspomniany art. 3 ust. 5 u.p.o.l. i zawarty w nim algorytm ustalania zakresu opodatkowania gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność. Na zakończenie podkreślić należy, że metoda przewidziana w art. 3 ust. 5 u.p.o.l. ma ściśle wyznaczony zakres oddziaływania, to jest: służy wyłącznie do wymiaru podatku od części wspólnej gruntów i budynków. Chodzi tu o część wspólną w rozumieniu art. 3 ust. 2 u.w.l., czyli o grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli wyodrębnionych lokali (por. wyrok SN z 21 października 2003 r., I CK 156/02, OSN 2004, Nr 11, poz. 185). Przepis ten nie określa zatem zasad opodatkowania lokali wyodrębnionych i części gruntu związanych z tymi lokalami, ani też opodatkowania tej części budynku i związanej z nim części gruntu, która pozostaje poza wyodrębnionymi lokalami oraz częścią wspólną. Przedmiotem opodatkowania w sytuacji opisanej w art. 3 ust. 5 u.p.o.l. jest wyłącznie część wspólna gruntu i budynku, nie zaś lokale (wyodrębnione, czy też niewyodrębnione). W ponownym postępowaniu organ podatkowy zobowiązany będzie po raz kolejny przeanalizować zagadnienia przedstawione mu we wniosku o interpretację i dokonać ich wnikliwej oceny, przy uwzględnieniu poczynionych wyżej uwag, w szczególności co do sposobu rozumienia art. 3 ust. 5 u.p.o.l. Mając na względzie całokształt poczynionych rozważań Sąd, działając na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r., poz. 490). J.B.