I SA/Bk 667/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2014 r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. oraz odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za poszczególne miesiące 2011 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego W. S. kwotę 5.117 zł (słownie: pięć tysięcy sto siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. określił W. S. (dalej jako Skarżący) podatek dochodowy od osób fizycznych za 2011 r. oraz wysokość odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na ten podatek. Organ I instancji ustalił, że w podatkowej księdze przychodów i rozchodów Skarżący zaewidencjonował m.in. koszty wynikające z faktur wystawionych na jego rzecz przez T. B. W ocenie tego organu, z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika jednoznacznie, że T. B. wystawił dla Skarżącego faktury VAT, które nie dokumentują faktycznie przeprowadzonych transakcji sprzedaży. Decyzją z dnia [...] października 2014 r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie. Odwołując się do art. art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.) organ odwoławczy stwierdził, że w sytuacji, gdy podatnik dysponuje na potwierdzenie dokonania transakcji dokumentem, z którego wynika, iż towar ten został zakupiony od wskazanego na fakturze sprzedawcy a postępowanie podatkowe wykaże, iż podmiot ten faktycznie nie sprzedał towaru dla podatnika, to w takiej sytuacji nie można kwoty uwidocznionej na fakturze traktować jako koszt uzyskania przychodu. Faktura nierzetelna nie może mieć bowiem wpływu na obniżenie podstawy opodatkowania. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, materiał dowodowy jednoznacznie dowodzi, że nastąpiło wprowadzenie do obrotu faktur nie dokumentujących rzeczywistych transakcji pomiędzy wskazanymi na nich podmiotami. Przemawia za tym w ocenie tego organu m.in. ostateczna decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. nr [...] z dnia [...] stycznia 2013 r., wydana wobec T. B., w której organ I instancji stwierdził, że w latach 2008-2011 nie prowadził on rzeczywistej działalności gospodarczej, polegającej na dokonywaniu dostaw towarów i świadczeniu usług, nie składał żadnych deklaracji podatkowych, a co za tym idzie - nie rozliczał podatku VAT i podatku dochodowego, nie prowadził żadnych ksiąg podatkowych, nie posiadał żadnej dokumentacji dotyczącej zrealizowanych transakcji (faktur zakupu, faktur sprzedaży, rachunków, dokumentów przewozowych, magazynowych, kasowych itd.). Wprowadzał jedynie do obrotu prawnego faktury VAT z wykazaną kwotą podatku od towarów i usług, których celem było generowanie u ich odbiorców kosztów uzyskania przychodu i podatku naliczonego. Ustalenia poczynione w sprawie oparte również zostały na: protokole przesłuchania T. B. w charakterze strony, sporządzonym w dniu [...] kwietnia 2012 r. przez pracowników Urzędu Skarbowego w B.; protokole przesłuchania T. B. w charakterze strony, sporządzonym w dniu [...] września 2010 r. przez pracowników UKS w B.; oświadczeniu T. B. z dnia [...] lutego 2012 r. i jego piśmie z dnia [...] lutego 2012 r. Organ odwoławczy podkreślił, że T. B. nie był w stanie wskazać źródła pochodzenia towarów. Jego zeznania w tym zakresie są ogólnikowe i sprowadzają się do stwierdzenia, że dostawcami towarów byli nieokreśleni kontrahenci zza granicy (Rosjanie, Białorusini, Litwini). Nie posiadał jakiejkolwiek dokumentacji, która mogłaby przynajmniej uprawdopodobnić, że wskazani kontrahenci rzeczywiście istnieli i przyjeżdżali do Polski z wymienionym towarem. Ponadto, co innego T. B. oświadczył w piśmie z dnia [...] lutego 2012 r., a tym co zeznał w dniu [...] września 2010 r. Z protokołu przesłuchania w charakterze strony sporządzonego w dniu [...] września 2010 r. wynika, że działalność gospodarczą prowadził do maja 2006 r. Wskazał, że wartość sporządzonego na zakończenie działalności remanentu likwidacyjnego wyniosła 0 zł, gdyż sprzedał wszystkie towary przed zakończeniem działalności. Z kolei w piśmie z dnia [...] lutego 2012 r. oświadczył, że od 2006 r. nie prowadził działalności gospodarczej, jednakże w latach 2010-2011 dokonywał sprzedaży na rzecz Skarżącego części zamiennych do maszyn, które nabywał "w okresie prowadzenia wcześniej działalności gospodarczej od Białorusinów na terenie targowisk", i które pozostały po zakończeniu tej działalności. Jednocześnie T. B. stwierdził, że faktury dokumentujące przedmiotowe transakcje zostały zagubione, a kolejności numeracji faktur nie zachował na prośbę Skarżącego. W kolejnym oświadczeniu z dnia [...] lutego 2012 r. T. B. stwierdził, iż nie posiada faktur zakupu i sprzedaży oraz rejestrów zakupu i sprzedaży oraz żadnych innych dokumentacji za lata 2008 - 2011. W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż w sytuacji gdy wszystkie towary nabywane przez T. B. w trakcie prowadzenia zarejestrowanej działalności gospodarczej, zostały zbyte przed jej zakończeniem, to nie mógł on tych towarów sprzedawać w latach 2010-2011 na rzecz Skarżącego. W tej sytuacji trudno uznać za wiarygodne zeznania Skarżącego, że nabywał od T. B. części zamienne do maszyn, wykorzystywał je w naprawach swoich maszyn, a zużyte części rozdawał przypadkowym, nieznanym osobom zajmującym się zbieraniem złomu. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, powyższe stanowi próbę przerzucenia odpowiedzialności w sprawie na organy podatkowe. Skarżący nie zastosował się do obowiązujących go zasad rzetelnego prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ponieważ za podstawę wpisów przyjął faktury, które nie przedstawiały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Organ odwoławczy nie podzielił poglądu, że materiał dowodowy zgromadzony w trakcie postępowania prowadzonego wobec T. B. nie może być podstawą do orzekania w sprawie Skarżącego. Wskazał, że Ordynacja podatkowa nie przewiduje hierarchii dowodów w postępowaniu podatkowym a zebrane dowody podlegają swobodnej ocenie. W postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości, a stan faktyczny może zostać ustalony na podstawie dowodów zgromadzonych przez inny organ. Wykorzystanie dowodów zgromadzonych w innym postępowaniu nie narusza wyrażonej w art. 123 Ordynacji podatkowej zasady zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził ponadto, że nie sposób przyjąć aby T. B. pouczony o odpowiedzialności karnej miał składać niezgodne z prawdą zeznania narażające go na odpowiedzialność. Skarżący nie przedłożył żadnych dowodów które pozwoliłyby na podważenie wiarygodności tych zeznań. W ocenie organu odwoławczego stwierdzone w przedmiotowej sprawie nieprawidłowości dotyczące ujęcia Skarżącego w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatków udokumentowanych wystawionymi T. B. fakturami VAT stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane, dowodzą o nierzetelności podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Mając zaś na uwadze fakt, iż dowody źródłowe będące podstawą zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania, organ podatkowy pierwszej instancji odstąpił od jej oszacowania, zgodnie z art. 23 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, nie miał zastosowania przepis § 11 ust. 5 w związku z ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, gdyż nie w przedmiotowym stanie faktycznym nie wystąpiły okoliczności wymienione w § 11 ust. 4 tego aktu. Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem Skarżący złożył skargę do Sądu, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w części nieuznającej za koszty uzyskania przychodów wydatków z tytułu nabycia towarów udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi przez T. B. oraz o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania. Skarżący sformułował zarzuty rażącego naruszenia: a) art. 122, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności poprzez oparcie w przeważającej części postępowania podatkowego i uzasadnienia skarżonej decyzji głównie na dowodach zebranych w postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec T. B. w sprawie podatku od towarów i usług, a także rażącego naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez zmianę oceny materiału dowodowego oraz zmianę stanowiska stanowiącego podstawę nie uznania za koszt uzyskania przychodu wydatków z tytułu zakupu towarów udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi przez T. B., pomimo, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie uległ zmianie; b) naruszenia art. 22 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez nie uznanie za koszt podatkowy wydatków z tytułu zakupu towarów udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi przez T. B. z uwagi, iż wystawione faktury nie dokumentują rzeczywistych czynności gospodarczych, ponieważ nie został spełniony warunek jakim jest tożsamość podmiotów wykazanych na fakturze i faktycznie dokonujących transakcji i skarżący nie dokonał należytej staranności kupieckiej przy dokonywanych transakcjach, w sytuacji gdy faktycznie Skarżący nabywał towary od T. B., wykorzystywał je w działalności gospodarczej i wystawione faktury dokumentują transakcję rzeczywistą; c) naruszenia art. 193 § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie - wbrew stanowi faktycznemu - ksiąg podatkowych Skarżącego za nierzetelne; d) z ostrożności procesowej naruszenia art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie w rachunku dochodu faktycznie zużytych w działalności gospodarczej Skarżącego towarów nabytych od T. B. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Zdaniem Sądu organ nie wykazał, że w sprawie zachodziły podstawy do zakwestionowania prawa podatnika do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez T. B. Tym samym Sąd w pełni podziela pogląd zaprezentowany przez Sąd w sprawie wobec tego samego Skarżącego, o tym samym stanie faktycznym, o sygn. akt I SA/Bk 400/14, w której Sąd w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. uchylił decyzję organu odwoławczego. Należy wskazać, że zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Dla uznania danego wydatku za koszt podatkowy niezbędne jest zatem, aby wydatek ten miał związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, aby został faktycznie poniesiony, by nastąpiło to w celu uzyskania przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów, a ponadto by został on należycie udokumentowany. Wszystkie te przesłanki muszą być spełnione łącznie. Niewątpliwie nie wystarcza więc samo udokumentowanie wydatku, konieczne jest rzeczywiste zaistnienie zdarzenia gospodarczego opisanego w dokumencie stwierdzającym poniesienie wydatku. Wydatek uznawany jest za koszt uzyskania przychodów, gdy obejmuje transakcje faktyczne, dokonane między wykazanymi w fakturze sprzedawcą i nabywcą. Jeżeli faktura nie dokumentuje żadnej rzeczywistej transakcji dokonanej między tymi podmiotami, wykazany w niej wydatek nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów. Trzeba przy tym zauważyć, że faktura nie może być uznana za jedyny dowód poniesienia wydatku stanowiącego koszt uzyskania przychodu. Okoliczności poniesienia wydatku i sam fakt jego poniesienia mogą być przez podatnika wykazywane także innymi dowodami. Ciężar dowodu w tym zakresie obciąża podatnika. W rozpatrywanym przypadku w ocenie organów nie został spełniony warunek tożsamości podmiotów wykazanych na fakturach i faktycznie dokonujących transakcji w części dotyczącej sprzedawcy. Należy przy tym podkreślić, że w kontrolowanej sprawie organy, wydając rozstrzygnięcia oparły się przede wszystkim na dowodach zgromadzonych w toku postępowania prowadzonego wobec T. B. i na dowodach księgowych w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów i faktur VAT za 2011 r. Nie dochodziły do rozstrzygnięcia istoty sprawy, która sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy wydatek na zakup towarów, widniejących w kwestionowanych fakturach VAT rzeczywiście miał miejsce. W ocenie Sądu na podstawie tak zgromadzonych dowodów organy nie były w stanie jednoznacznie stwierdzić, czy faktycznie Skarżący nabył towary wskazane na spornych fakturach i wykorzystywał je dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Zasadnie przy tym Skarżący wskazuje na brak konsekwencji organów w argumentacji zawartej w wydanych decyzjach. W decyzji organu I instancji organ uznał transakcje wynikające w wystawionych faktur jako fikcyjne, nieistniejące, nierzeczywiste. Organ podatkowy uznał również w tej samej decyzji, że gdyby nawet przyjąć, że obrót rzeczywiście miał miejsce, to należałoby i tak stwierdzić, że był to obrót towarem pochodzącym z nieznanego źródła. Co więcej z decyzji organu podatkowego wynika również, że faktycznym sprzedawcą towaru byli kontrahenci z krajów Europy Wschodniej. Organ odwoławczy zauważa zaś, że okoliczność, iż nabywane towary były wykorzystywane przez Skarżącego w prowadzonej działalności nie ma znaczenia dla przedmiotowej sprawy. W ocenie organu w sytuacji gdy faktura wskazuje zdarzenie gospodarcze, które zaistniało pomiędzy innymi podmiotami niż wykazanymi na fakturze, nawet w sytuacji gdy nabyty tą drogą towar jest wykorzystywany w działalności, nie ma wpływu na możliwość uwzględnienia w kosztach kwot wynikających z tych faktur. Jak wskazano na wstępie, ustalenie, że dany podmiot jedynie wystawia faktury, natomiast rzeczywistym sprzedawcą jest inny podmiot, pomimo tego, że organ sprzecznie wskazuje, czy sprzedaż miała miejsce, czy też nie, a jeśli tak, kto był dostawcą sprzedawanego towaru, może co prawda stanowić podstawę do tego by nie uznać wydatków udokumentowanych takimi fakturami za koszty uzyskania przychodu. Konieczna przy tym jest jednak uwaga, że takie ustalenie nie uchyla obowiązku organu do oszacowania kosztów uzyskania przychodów, które stanowią podstawę opodatkowania, jeżeli podatnik wykaże, że poniósł wydatek na rzecz innego podmiotu, niż określony w fakturze i spełnione są pozostałe wymogi z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Błędnie zatem organ podatkowy odstąpił od szacowania podstawy opodatkowania na podstawie art. 23 § 2 o.p., zgodnie z którym organ podatkowy odstępuje od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. W kontrolowanej sprawie nie wykazano w sposób przekonujący, że skarżący nie nabył towarów od T. B. i nie dokonał na jego rzecz zapłaty za te towary. Z zeznań T. B. i W. S. wynika, że T. B. dostarczał W. S. towary wymienione w fakturach, a W. S. dokonywał zapłaty za te towary w formie gotówkowej na rzecz T. B. Strony transakcji potwierdziły zatem dokonanie sprzedaży spornych towarów. Organ nie kwestionuje, że skarżący dokonywał zapłaty za zakupione towary na rzecz T. B. Organ podnosi jednak, że T. B. w większości przypadków nie był właścicielem zbywanych towarów. Rzeczywiście w składanych zeznaniach T. B. podawał, że część towarów była przywożona przez obcokrajowców, zeznał, że "... tutaj byłem typowym pośrednikiem dostawałem pieniądze od Pana S. wystawiałem fakturę VAT 1% kwoty faktury zatrzymywałem dla siebie resztę pieniędzy przekazywałem dla tych ruskich". T. B. określa te towary, jako towary, których nie był właścicielem. Zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom organu, zeznania te nie zaprzeczają, że T. B. dostarczał towary W. S., wystawiał na tę okoliczność faktury i otrzymywał zapłatę. Organ nie wskazuje dowodów, że towary te dostarczały skarżącemu w rzeczywistości inne podmioty, a rola T. B. ograniczała się jedynie do pośrednictwa. Nieuprawnionym wydaje się dosłowne odczytywanie przywołanych zeznań i sprowadzanie roli T. B. do pośrednictwa, podobnie jak wskazywanie, że T. B. nie był właścicielem tych towarów. W ocenie tych zeznań nie można pomijać, że T. B. dążył do uniknięcia konsekwencji podatkowych ujawnionej działalności starając się zminimalizować uzyskiwany obrót. W jednym zdaniu podaje on, że nigdy nie dostał takich pieniędzy (od W. S.), w kolejnym, że pieniądze te przekazywał kontrahentom, zatrzymując 1 % tych kwot. Z punktu widzenia prawa skarżącego do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na rzecz T. B. nie ma znaczenia sposób rozliczenia T. B. z osobami, które dostarczały mu towarów, a w istocie to wynika z zeznań T. B.. Co więcej nie ma też znaczenia określenie źródła pochodzenia tych towarów, czyli sposobu ich uzyskania przez T. B. W. S. nie może bowiem ponosić konsekwencji braku możliwości ustalenia tych okoliczności, ze względu na niewyjawienie ich przez T. B. Z punktu widzenia skarżącego istotnym pozostaje jedynie, że na etapie transakcji pomiędzy nim, a T. B. doszło do rzeczywistej sprzedaży towarów. W. S. na gruncie prawa do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów może ponosić jedynie konsekwencje wynikające ze stwierdzenia, że zaliczył on do tychże kosztów wydatki dotyczące nabycia towarów pochodzących z nieznanego źródła, czyli których pochodzenia nie może wykazać. Sporne towary nie są jednak w tym znaczeniu towarami pochodzącymi z nieznanego źródła, pochodzą one od T. B. Nie mają w tym kontekście znaczenia rozważania organu, czy część towarów sprzedawanych przez T. B. stanowiła pozostałość po prowadzonej przez niego wcześniej działalności gospodarczej. Decydujące jest nie ustalenie źródła pochodzenia tych towarów u T. B., a ustalenie tego źródła u W. S. Dla możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z faktur wystawionych przez T. B., nie może mieć też przesądzającego znaczenia ostateczna decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...] stycznia 2013 r. wydana wobec T. B. w zakresie podatku od towarów i usług. W decyzji tej stwierdzono, że w latach 2008-2011 T. B. nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej, polegającej na dokonywaniu dostaw towarów i świadczenia usług, lecz jedynie wprowadzał do obrotu prawnego tzw. puste faktury. Decyzja ta może być traktowana tylko jako jeden z dowodów w niniejszej sprawie, który podlega ocenie łącznie z pozostałymi dowodami. Nadto ustalenia w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług dotyczące sprzedawcy towaru nie mogą być wprost przekładane na rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych jego odbiorcy. W tej ostatniej sprawie organ, oceniając możliwość zaliczenia wydatków wynikających z transakcji dokonanych między tymi podmiotami do kosztów uzyskania przychodów winien kierować się wyłącznie zasadami określonymi w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Organ podatkowy tym samym nie wykluczył w sposób jednoznaczny, że miała miejsce sprzedaż towarów przez T. B. na rzecz W. S. Co prawda wykorzystywanie dowodów z innych postępowań nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowania, wynikającej z art. 123 o.p., jednakże organ powinien kontynuować postępowanie dowodowe, które wykazałoby, czy w rzeczywistości towar był sprzedany przez Pana B. i czy faktycznie został nabyty przez skarżącego. Na potwierdzenie czy towar widniejący na kwestionowanych fakturach był wykorzystywany w prowadzonej przez skarżącego działalności organ powinien był zatem przeprowadzić np. dowód z przesłuchania świadków, pracowników Skarżącego, wykorzystujących maszyny, których części były nabywane przez skarżącego, do pracy. To, że pracownicy skarżącego zajmowali się pracą w lesie, nie wyklucza dysponowania wiedzą, że nabywał on części do obsługiwanych przez nich maszyn i wykorzystywał je w dokonywanych naprawach (co też mogło odbywać się w lesie). Biorąc powyższe pod uwagę organ naruszył art. 122 i 187 § 1 o.p. W myśl art. 122 o.p. w toku postepowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organy podatkowe, kierując się zasadą dochodzenia do prawdy materialnej, mają w toku postępowania obowiązek podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Nieprawidłowe, czy niepełne ustalenie stanu faktycznego stanowi wadę decyzji uzasadniającą jej uchylenie. Podstawowym narzędziem realizacji zasady prawdy obiektywnej jest postępowanie dowodowe, w ramach którego, zgodnie z art. 187 § 1 o.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W tych okolicznościach nie można się zgodzić, że przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodzi, iż faktury VAT, w których jako ich wystawca figuruje T. B. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji sprzedaży dokonanych pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami. Zebrane dotychczas przez organy podatkowe dowody nie pozwalają na podjęcie takiego rozstrzygnięcia, a zatem zakwestionowanie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z tych faktur. Dokonując oceny zebranego materiału dowodowego organ przekroczył granice swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.). W konsekwencji nieuwzględnienie przedmiotowych wydatków w kosztach uzyskania przychodów stanowi podstawę do uznania skuteczności zarzutu naruszenia przez organ w tym zakresie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji. W oparciu o art. 152 tejże ustawy Sąd orzekł, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 490). Rozpoznając ponownie sprawę organ winien uwzględnić ocenę prawną zawartą w niniejszym orzeczeniu. Organ w szczególności winien uzupełnić zebrany w sprawie materiał dowodowy, poprzez ponowne przesłuchanie skarżącego oraz świadków, tj. pracowników skarżącego, na okoliczność posiadania i wykorzystywania towaru widniejącego na spornych fakturach. W konsekwencji, w celu zajęcia jednolitego stanowiska w sprawie, organ podatkowy powinien dokonać ponownej i pogłębionej analizy i oceny całego zebranego materiału dowodowego w sprawie. W przypadku uznania, że towar został nabyty, wydatek na zakup tego towaru został poniesiony i towar ten był wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej organ winien oszacować koszty uzyskania przychodów, będących składową podstawy opodatkowania.