I SA/Gd 269/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Bogusław Woźniak (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 maja 2013 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku na rzecz strony skarżącej kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. W zeznaniu PIT-37 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2011 r. M. K. wykazał przychód w wysokości 58.922,66 zł, na który złożyły się: przychód ze stosunku służbowego w wysokości 48.122,66 zł (koszty uzyskania 1.335,00 zł, zaliczka pobrana przez płatnika 4.541,00 zł) oraz przychód z innego źródła w wysokości 10.800,00 zł (zaliczka pobrana przez płatnika 1.944,00 zł). Łącznie dochód wyniósł 57.587,66 zł, a zaliczki pobrane przez płatnika 6.485,00 zł. Po odliczeniu kwoty wykazanej w załączniku PIT/O całkowity dochód wyniósł 57.314,99 zł, zaś obliczony podatek 9.760,68 zł. W wyniku odliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne (2.932,32 zł) należny podatek wyniósł ostatecznie 6.436,00 zł. W piśmie z dnia 19 lipca 2012 r. podatnik wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r., do którego dołączył korektę ww. zeznania podatkowego PIT-37 wykazując w niej należny podatek dochodowy w wysokości 4.492,00 zł. Jako przyczynę złożenia korekty zeznania rocznego podatnik wskazał nienależnie pobrane przez płatnika zaliczki na podatek w wysokości 1.944,00 zł od świadczenia mieszkaniowego wypłaconego przez Wojskową Agencję Mieszkaniową w wysokości 10.800,00 zł (inne źródło przychodu). Zdaniem podatnika, powyższe świadczenie korzysta bowiem ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Postanowieniem z dnia 31 lipca 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec M. K. postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. Po przeprowadzaniu postępowania, decyzją z dnia 19 września 2012 r., organ pierwszej instancji określił podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. w wysokości 6.436,00 zł oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w tym podatku. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ w pierwszej kolejności wskazał, że ze względu na treść przepisu art. 92 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz.U. nr 157, poz. 1241) Wojskowa Agencja Mieszkaniowa od dnia 1 stycznia 2012 r. jest agencją wykonawczą. Jednocześnie, wypłacane na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2010 r. nr 206, poz. 1367 ze zm.) świadczenie mieszkaniowe jest pokrywane z dotacji budżetowej. Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa. Pomimo tego organ zauważył, że przywołane zwolnienie przedmiotowe do przepisów podatkowych wprowadzone zostało ustawą z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 141, poz. 1182). Natomiast uzasadnienie wprowadzonej nowelizacji jednoznacznie wskazuje, że dodanie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 47c wynika z pakietu "Przede wszystkim przedsiębiorczość" i miało dotyczyć wyłącznie świadczeń otrzymywanych przez przedsiębiorców. Wskazano przy tym, że przewidziany w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog zwolnień jest zamknięty, albowiem ustawodawca enumeratywnie określił rodzaj świadczeń o charakterze mieszkaniowym podlegających zwolnieniu. Równocześnie zauważono, że wypłacane przez Wojskową Agencję Mieszkaniową świadczenie mieszkaniowe nie mieści się w tym zbiorze. Z tego względu przyjęto, że wypłacane na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej świadczenie mieszkaniowe nie korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych. W konsekwencji, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa prawidłowo pobrała zaliczkę na podatek dochodowy stosownie do postanowień art. 35 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po rozpatrzenia odwołania M. K. z dnia 5 października 2012 r., w którym podatnik nie zgodził się dokonaną przez organ wykładnią przepisów prawa, decyzją z dnia 12 grudnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy powtórzył, że katalog zwolnień zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter przedmiotowy i jest zamknięty. Mając natomiast na uwadze okoliczność, że ustawodawca enumeratywnie wymienia wszystkie zwolnienia o charakterze mieszkaniowym, przy czym pomija w nim omawiane świadczenie organ uznał, iż ustawodawcy przyświecał inny cel. Za istotne uznano, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są kwoty wypłacone osobom wymienionym w art. 23 ust. 1 i 3 ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu odprawy mieszkaniowej. Realizując cel jakim było zwolnienie z opodatkowania omawianego przychodu ustawodawca dokonałby bowiem nowelizacji polegającej na dodaniu w art. 21 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych świadczenia mieszkaniowego, o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej. W konsekwencji uznano, że dyspozycję zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy ustalić analizując akt prawny wprowadzający ww. zwolnienie, tj. materiały źródłowe dotyczące ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw. Uzasadnienie tej nowelizacji jednoznacznie wskazuje natomiast, że dodanie przedmiotowego przepisu wynika z pakietu "Przede wszystkim przedsiębiorczość", co prowadzi do wniosku, iż zwolnienie to obejmuje wyłącznie świadczenia otrzymane przez przedsiębiorców. Przy czym na zmianę zakresu omawianego zwolnienia nie wpłynęła nowelizacja przepisu art. 21 ust. 1 pkt 47c dokonana na podstawie art. 12 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych, ponieważ miała ona charakter dostosowawczy, związany z wprowadzeniem do przepisów regulujących finanse publiczne agencji wykonawczej jako nowej formy organizacyjno-prawnej dla realizacji wybranych zadań państwa. Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że świadczenie mieszkaniowe wypłacane na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej nie korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym płatnik zasadnie od wypłacanego świadczenia mieszkaniowego pobrał zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych. Ustawa regulująca przedmiotowy podatek zawiera bowiem przepis normujący wprost zwolnienie przedmiotowe w odniesieniu do wypłacanego przez Wojskową Agencję Mieszkaniową świadczenia o charakterze mieszkaniowym jakim jest odprawa mieszkaniowa, natomiast nie zawiera takiego zwolnienia w odniesieniu do innej należności o takim charakterze, jakim jest świadczenie mieszkaniowe. Ze względu na to, że należne zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych M. K. za 2011 r. wyniosło 6.436,00 zł, a nie 4.492,00 zł jak wykazano w złożonej korekcie zeznania podatkowego, uznano brak podstaw do stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 grudnia 2012 r. M. K. zarzucił jej naruszenie prawa materialnego, tj.: – art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie, – art. 21 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poprzez jego błędną interpretację i niezastosowanie w sprawie, pomimo takiej konieczności, a także rażące naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy poprzez niepodanie jednoznacznej podstaw prawnej zaskarżonej decyzji, co w konsekwencji uniemożliwia jej kontrolę i powoduje jej nieważność, a ponadto wskazanie jako podstawy prawnej rozstrzygnięcia przepisów, które nie mają żadnego znaczenia dla sprawy. Mając na uwadze wagę podniesionych zarzutów skarżący wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji i orzeczenie w przedmiocie zasadności stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. zgodnie ze złożoną korektą deklaracji podatkowej, ewentualnie - w przypadku uznania przez Sąd koniecz-ności uzupełnienia postępowania dowodowego - o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi przypomniano, że na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa. Podkreślono, że cytowany przepis nie wymaga wykładni innej niż językowa. Z jego treści wynika natomiast wprost, że decydujące dla zastosowania zwolnienia jest jedynie to czy świadczenie mieszkaniowe wypłacane przez Wojskową Agencję Mieszkaniową żołnierzom zawodowym spełnia dwie określone w nim przesłanki, mianowicie czy są to kwoty otrzymywane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych oraz czy ww. agencje otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa. Zauważono, że obie te przesłanki w rozpatrywanej sprawie zostały natomiast spełnione. Organ odwoławczy zupełnie bezzasadnie sięgnął natomiast do dodatkowych reguł wykładni oraz dokonał analizy nie mających w sprawie zastosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nawet treści sejmowych uzasadnień do ustaw. W związku natomiast z tym, że przedmiotowy przepis nie wymaga interpretacji, opisywane świadczenie mieszkaniowe mieści się w jego zakresie, zasadnym było jego zastosowanie i zwolnienie uzyskanego przez podatnika świadczenia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, tekst jedn., zwanej dalej w skrócie "P.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administra-cyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Posiadając tak określony zakres swojej kognicji Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja narusza prawo, co stanowi podstawę wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Stan faktyczny w niniejszej sprawie nie jest sporny. Jak wynika ze zgromadzonych akt podatkowych, od sierpnia 2010 r. M. K. otrzymywał świadczenie mieszkaniowe od Wojskowej Agencji Mieszkaniowej Oddział Regionalny. W okresie, którego dotyczy inicjujący niniejsze postępowanie wniosek o stwierdzenie nadpłaty, a więc w 2011 r., skarżący uzyskał z tego tytułu przychód w wysokości 10.800,00 zł, od którego płatnik (ww. Agencja) pobrał zaliczkę na podatek w wysokości 1.944,00 zł. Spór w sprawie dotyczy z kolei tego, czy pobranie przedmiotowej zaliczki odbyło się zgodnie z prawem, albowiem zgodnie z oceną podatnika w sprawie powinien znaleźć zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r., nr 51, poz. 307 j.t. ze zm., zwanej dalej w skrócie "u.p.d.o.f.") wprowadzający zwolnienie od podatku dochodowego kwot otrzymanych od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa. Decydujące dla rozstrzygnięcia sprawy znaczenie ma zatem wykładnia ww. przepisu. Dokonując interpretacji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 47c u.p.d.o.f. należy mieć na uwadze, że stanowi on wyjątek od generalnej reguły powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. Zgodnie z powszechnym stanowiskiem judykatury przy stosowaniu ulg i zwolnień podatkowych nie jest dopuszczalne posługiwanie się wykładnią rozszerzającą, ale odrzuca się także wykładnię, która prowadzi do nieuprawnionego, nie znajdującego uzasadnienia w treści przepisu, zawężenia zakresu zwolnienia czy ulgi. Zgodnie z art. 8 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2010 r. nr 206, poz. 1367 j.t. ze zm.) Wojskowa Agencja Mieszkaniowa z siedzibą w Warszawie (dalej w skrócie "Agencja") jest państwową jednostką organizacyjną, posiadającą osobowość prawną. Agencja wykonuje zadania własne oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, przy czym zadania zlecone to zadania powierzone Agencji przez Ministra Obrony Narodowej w zakresie gospodarki mieszkaniowej i internatowej oraz przebudowy i remontów zasobów mieszkaniowych i internatowych. Od dnia 1 stycznia 2012 r. Agencja stała się agencją wykonawczą, o czym przesądza przepis art. 92 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. nr 157, poz. 1241). Świadczenie mieszkaniowe, będące przedmiotem sporu w sprawie jest wypłacane żołnierzom zawodowym, zgodnie z ich wyborem, w przypadku braku możliwości przydziału kwatery albo innego lokalu mieszkalnego. Świadczenie mieszkaniowe jest wówczas wypłacane przez dyrektora oddziału regionalnego właściwego miejscowo dla garnizonu, w którym żołnierz pełni służbę wojskową. Wypłacane świadczenie pokrywane jest z dotacji budżetowej (art. 48d ust. 3 i 4 ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej). W ocenie Sądu przywołane uregulowania nie pozostawiają zatem wątpliwości, że zarówno przed dniem 1 stycznia 2012 r., jak i po tej dacie Wojskowa Agencja Mieszkaniowa stanowi agencję, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 47c u.p.d.o.f. Jednocześnie przedmiotowe zwolnienie, ze względu na źródło finansowania (dotacja budżetowa), obejmuje wypłacane przez Agencję świadczenie mieszkaniowe. W konsekwencji rację ma podatnik, że przedmiotowe świadczenie mieszkaniowe powinno korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie ww. przepisu. Sąd nie podziela tym samym przeciwnego stanowiska organów podatkowych, zajętego pomimo wyprowadzenia tych samych co Sąd wniosków, a którego słuszność próbowano następnie uzasadnić celem przedmiotowej regulacji, czy systematyką zwolnień podatkowych dotyczących świadczeń otrzymywanych przez żołnierzy. Przede wszystkim należy stwierdzić, że uzasadnienie nowelizacji ustawy nie należy do katalogu źródeł prawa powszechnie obowiązującego w Polsce. W tej kwestii ustrojodawca wypowiedział się w art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z którym źródłami tymi są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia (ust. 1), zaś na obszarze działania organów, które je ustanowiły, akty prawa miejscowego (ust. 2). Uzasadnienie ustawy nie może zatem stanowić podstawy prawnej skierowanego do podatnika rozstrzygnięcia organu podatkowego, a tym bardziej przesądzać o prawach i obowiązkach obywateli określonych w ustawie. Przyjęcie przeciwnego stanowiska oznaczałoby bowiem, że prawa i obowiązki obywateli wynikają nie z przepisu ustawy ale z innych, nie będących źródłami prawa, aktów. To zaś nie da się pogodzić z wyrażoną w art. 2 Konstytucji zasadą, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym. Sąd dostrzega i akceptuje, że w procesie wykładni dokonujący tej czynności podmiot nie powinien ograniczać się do jednej z kliku, bądź niektórych tylko metod wykładni. Proces ten powinien uwzględniać wszystkie dostępne dyrektywy wykładni, zaś treść normy prawnej powinna wynikać z dokonanej przez interpretatora oceny przydatności uzyskanych przy ich zastosowaniu rezultatów. Wykładnia językowa powinna za każdym razem rozpoczynać proces wykładni, jednak jej rezultat powinien zostać w dalszej kolejności skonfrontowany z efektem pozostałych metod. Niemniej jednak granice wykładni wyznacza zawsze sens słów użytych w interpretowanym przepisie. Uwzględniając powyższe Sąd stwierdził, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 47c u.p.d.o.f. jest na tyle czytelny, że już zastosowanie wykładni językowej pozwala odczytać treść wynikającej z niego normy prawnej. Wykładnia systemowa, uwzględniająca przytoczone wyżej przepisy ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej jedynie potwierdza, że przedmiotowe świadczenie mieszkaniowe, jako pochodzące z dotacji budżetowej i przyznane przez agencję rządową, powinno podlegać przedmiotowemu zwolnieniu. Cel zaś regulacji rekonstruowany zarówno w oparciu o treść ustawy podatkowej jak i ustawy nowelizującej nie daje podstaw do przyjęcia, jak chce organ podatkowy, że zakres zwolnienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 47c u.p.d.p.f. obejmuje tylko świadczenia otrzymywane przez przedsiębiorców. W tym miejscu należy podkreślić, że znaczenie analizowanego przepisu przyjęte przez organ podatkowy nie znajduje żadnego uzasadnienia w jego brzmieniu. Sąd dostrzega, że zapis zawierający przedmiotowe zwolnienie jest szeroki i zawierają się w nim inne wskazane w wydanych w sprawie decyzjach zwolnienia dotyczące ogólnie rozumianych świadczeń mieszkaniowych żołnierzy zawodowych. Jednakże wniosek, jakoby okoliczność ta była decydująca i przełamywała literalne brzmienie przepisu jest nieuprawniony. Ewentualne niedociągnięcia legislacyjne przejawiające się nakładaniu się treści norm prawnych (nie wykluczających się na wzajem) nie powinny oddziaływać negatywnie na ocenę sytuacji podatnika. Sąd w składzie rozpoznającym sprawę nie zgadza się tym samym ze stwierdzeniem, że na gruncie sprawy wystąpiła tylko pozorna zbieżność stanu faktycznego z treścią przepisu art. 21 ust. 1 pkt 47c u.p.d.o.f., jakim jest przepływ środków finansowych z budżetu państwa przez agencję rządową do podatnika, a w konsekwencji brak jest podstaw do zastosowania go do przedmiotowych świadczeń mieszkaniowych (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 stycznia 2013 r. I SA/Łd 1465/12). Okoliczność, że Minister Finansów wydał rozporządzenie w przedmiocie zaniechania poboru podatku dochodowego od tożsamych świadczeń jak w niniejszej sprawie za lata 2012 i 2013 w ocenie Sądu nie podważa wykładni art. 21 ust. 1 pkt 47c u.p.d.o.f. przyjętej w niniejszej sprawie przez Sąd. Podzielając zarzut strony skarżącej w ww. zakresie Sąd nie stwierdził z kolei naruszenia przez organ odwoławczy przepisów postępowania. Zaskarżona decyzja w pełni odpowiada wymogom określonym w art. 210 Op., a w szczególności w § 4 tego przepisu. Zawiera bowiem szczegółowe uzasadnienie prawne nie tylko wskazując podstawę prawną, ale także wyjaśniając znaczenie poszczególnych przepisów mających w sprawie zastosowanie. Organ odwoławczy szczegółowo i wyczerpująco przedstawił własne stanowisko w sprawie, a zatem zachowany został wymóg wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, którymi kierowano się przy załatwianiu sprawy (wynikający z art. 124 O.p.). W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a., skargę uwzględnił. Rozstrzygnięcie w przedmiocie stwierdzenia niemożności wykonania zaskarżonej decyzji wydano na podstawie art. 152 tej ustawy. Ponadto, wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które zgodnie z art. 200 w zw. z art. 209 P.p.s.a. Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej od organu administracji.