III SAB/Gl 4/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Sędzia WSA Iwona Wiesner, Protokolant Izabela Maj- Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2015 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w R. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) zobowiązuje Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. do załatwienia sprawy w terminie do 30 czerwca 2015 r.; 2) stwierdza, że przewlekłe prowadzenie postępowania nie miało miejsca z rażącym naruszeniem prawa; 3) zasądza od Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem postępowania jest skarga "A" sp. z o.o. w R. na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. w zakresie zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r. Z akt przedmiotowej sprawy wynika, że w dniu [...] r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. wpłynął wniosek spółki o zwrot w terminie 25 dni kwoty różnicy pomiędzy naliczonym a należnym podatkiem od towarów i usług za lipiec 2013. Spółka załączyła do wniosku deklarację VAT-7 za przedmiotowy okres, w której wykazała kwotę zwrotu VAT wynoszącą [...] zł. Na podstawie upoważnienia z 20 sierpnia 2013r., stosownie do art. 284 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, organ wszczął kontrolę podatkową w zakresie m.in. zasadności deklarowanego zwrotu VAT za w/w okres, wskazując przewidywany termin jej zakończenia na 30 września 2013 r. W toku kontroli organ poddał analizie m.in. rejestr sprzedaży oraz rejestr zakupów za ten okres wraz z dowodami źródłowymi będącymi podstawą dokonanych w nich zapisów. Kolejnymi postanowieniami z dnia 24 września, 26 listopada 2013 r., a następnie z 28 stycznia, 28 marca, 30 czerwca 2014 r. na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, organ przedłużał termin zwrotu w/w podatku do dnia 29 listopada 2013 r. wyjaśniając w uzasadnieniu, że - jak ustalono w trakcie kontroli - Spółka współpracuje z firmą "B" Sp. z o.o. z S. , od której nabywa towar – żelazomolibden, a następnie sprzedaje ten towar jedynemu odbiorcy - firmie czeskiej "C" S.E. z siedzibą w P. , przy czym towar jest transportowany do O. . Z uwagi na znaczną kwotę zwrotu VAT istnieje konieczność sprawdzenia przebiegu transakcji realizowanych przez kontrolowaną Spółkę, a stanowiących podstawę wystawionych faktur objętych ewidencją sprzedaży w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw, a także ustalenia prawidłowości i rzetelności transakcji zakupu żelazomolibdenu i transportu tego towaru do kontrahenta czeskiego. Organ podatkowy wskazywał, że wystąpił do właściwych miejscowo dla kontrahentów urzędów skarbowych o przeprowadzenie stosownych kontroli podatkowych, a mianowicie do Urzędu Skarbowego w S. oraz I Urzędu Skarbowego w G. . Ponadto wezwał na przesłuchanie w charakterze świadków pracowników spółki "B" . Niezależnie od tego wystąpił do administracji podatkowej w Czechach z wnioskiem SCAC o potwierdzenie wewnątrzwspólnotowych dostaw na rzecz firmy "C" S.E. W związku z tym przedłużenie termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2013 r. organ uznał za uzasadnione. Dodatkowo organ wyjaśnił, że dotychczas uzyskał odpowiedź od Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z której wynika, że w firmie "B" Sp. z o.o., czyli dostawcy towaru na rzecz [...] "D" Sp. z o.o., została przeprowadzona kontrola za m-ce lipiec - sierpień 2013 r., jednak konieczne jest skontrolowanie prawidłowości i rzetelności transakcji dostawy żelazomolibdenu na rzecz firmy "B" Sp. z o.o., co z kolei wymaga podjęcia czynności przez Urząd Skarbowy w P. . Jedynym dostawcą żelazomolibdenu oraz organizatorem transportu do tej spółki była firma D. Sp. z o.o. z siedzibą w P. , a jak wynika z korespondencji prowadzonej z Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w P. , firma ta nie prowadziła działalności gospodarczej, tym samym faktycznie nie dokonywała nabyć i dostaw towarów, a faktury wystawione przez ten podmiot nie mogą wywoływać żadnych skutków prawnych. Ustalenie powyższego wymaga jednak zgromadzenia stosownych dowodów. Wprawdzie, jak wskazał organ podatkowy, do Urzędu Skarbowego w R. wpłynęła już w dniu 19 maja 2014 r. dokumentacja dotycząca spółki D. , jednak niezbędne jest uzyskanie stanowiska Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. co do wpływu otrzymanych informacji i dowodów na rzetelność transakcji ze spółką "B" . Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. dodał, że otrzymał także informacje od czeskiej administracji podatkowej dotyczące kontroli u nabywcy żelazomolibdenu, tj. firmy "C" . Jak wynika z ustaleń czeskiego organu podatkowego firma "C" miała dostarczać żelazomolibden na Słowację, jednak fakt ten nie został dotychczas potwierdzony, choć organ czeski wysłał stosowny międzynarodowy SCAC. Powyższe, jak wskazał organ, uzasadnia przedłużanie terminu kontroli oraz terminu zwrotu podatku VAT za lipiec 2013 r. Ustanowiony przez "A" spółka z o.o. w R. pełnomocnik pismem z dnia [...] r. wniósł do Dyrektora Izby Skarbowej w K. , na podstawie art. 141 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, ponaglenie na przewlekle prowadzenie postępowania w przedmiocie zwrotu podatku VAT m.in. za przedmiotowy okres. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał ponaglenie za bezzasadne, na co strona złożyła wniosek o usunięcie naruszenia prawa jednocześnie wskazując na błędne pouczenie o prawie zaskarżenia w/w postanowienia. Postanowieniem z [...] r. Dyrektor izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe rozstrzygnięcie.. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na przewlekle prowadzenie postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. w sprawie zwrotu podatku VAT za lipiec 2013 r. pełnomocnik spółki zarzucił naruszenie: 1. prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 ustawy za dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez niezwrócenie kwoty podatku w terminie pomimo tego, że przeprowadzona u podatnika kontrola nie dała podstaw do wstrzymania zwrotu, a ustalenia organów skarbowych w Czechach potwierdziły dokonanie transakcji oraz fakt posiadania przez spółkę towaru, który został wysłany do kontrahenta zagranicznego; 2. art. 140 § 1 w zw. z art. 139 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez brak precyzyjnego wskazania przyczyn niezałatwienia sprawy w terminie i kolejne przedłużanie terminu bez wskazania istniejących realnych przeszkód, które pojawiły się w toku postępowania i stanowią podstawę do przedłużenia terminu załatwienia sprawy. W uzasadnieniu podniósł, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. przedłużał postępowanie kontrolne i wyznaczał nowe terminy zakończenia kontroli podatkowej wskazując, że zwrócił się o pomoc prawną do administracji czeskiej w celu sprawdzenia firmy "C" S.E. z siedzibą w P. . Jak wynika z ustaleń czeskiego organu podatkowego transakcje spółki z tą firmą zostały potwierdzone formalnie poprzez dokumenty, gdyż odbiorca koncentratu sprzedał go do firmy na Słowacji. Brak w związku z tym podstaw do przedłużania terminu zwrotu podatku od towarów i usług. Urząd Skarbowy w R. przeprowadzał szereg kontroli na okoliczność posiadania przez spółkę towaru, który był przedmiotem obrotu z zagranicą, dokonał oględzin tego towaru i sporządził dokumentację fotograficzną potwierdzającą, iż obrót towarem zadeklarowanym w dokumentacji jest rzeczywisty, a nie fikcyjny. Organ nie podał precyzyjnie przyczyn niezałatwienia sprawy w terminie, a jedynie wydawał kolejne przedłużenia terminu bez wskazania istniejących, realnych przeszkód. Spółka nie miała wpływu na działalność kontrahentów, w tym prawidłowość ich działań. Dlatego uzależnienie zwrotu VAT od wyniku innych postępowań dotyczących osób trzecich uznać należy za bezzasadne. Podkreślił, przywołując poglądy zawarte w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości UE oraz krajowych sądów administracyjnych, że odmowa prawa do odliczenia stanowi wyjątek od zasady podstawowej, jaką jest istnienie takiego prawa. Organ podatkowy zobowiązany jest wykazać w sposób prawnie wymagany istnienie obiektywnych przesłanek prowadzących do wniosku, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury na towary lub usługi których odliczenie ma dotyczyć jest podatnikiem, czy dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa. W efekcie podnoszonych zarzutów i argumentów pełnomocnik wniósł o zobowiązanie organu podatkowego do wydania decyzji w przedmiocie zwrotu podatku od towarów i usług za miesiące sierpień, wrzesień, październik 2013 r. w terminie 14 dni od uprawomocnienia się wyroku, oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej odrzucenie wskazując na jej bezzasadność. Na rozprawie pełnomocnik spółki, wnosząc i wywodząc jak w skardze, złożył do akt kolejne zawiadomienie z dnia 27 marca 2015 r., wydane na podstawie art. 284b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przedłużające termin zakończenia kontroli w zakresie zasadności zwrotu podatku VAT za lipiec 2013 r. – do dnia 30 czerwca 2015 r. W uzasadnieniu organ wskazał, że nadal nie posiada pełnego materiału dowodowego umożliwiającego weryfikację transakcji; przygotował kolejny wniosek do władz czeskich o przekazanie materiałów dowodowych – a zatem przedłużenie kontroli zwrotu podatku VAT uznał za zasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola działalności organów administracyjnych, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 powołanego przepisu). W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania organu administracji publicznej w granicach, w jakich przysługuje skarga do sądu administracyjnego na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art.3 §2 pkt 8 p.p.s.a.). W tak zakreślonej kognicji sąd administracyjny, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy administracji publicznej w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1 - 4a p.p.s.a., zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku, wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa (art. 149 § 1 p.p.s.a.). W przeciwnym razie Sąd skargę oddala, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Z bezczynnością organu mamy do czynienia wówczas, gdy w prawnie ustalonym terminie organ administracji publicznej nie podejmuje żadnych czynności lub wprawdzie prowadzi postępowanie w sprawie, ale mimo istnienia ustawowego obowiązku, nie kończy go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub innego aktu lub też nie podejmuje przewidzianej prawem czynności. Bezczynność organu, czyli niekorzystanie z kompetencji, którą ze względu na zaistnienie wymaganych przez prawo okoliczności organ jest obowiązany wykorzystać, stanowi specyficzny przejaw nielegalności zachowań administracji publicznej (por. M. Miłosz, Bezczynność organu administracji publicznej w postępowaniu administracyjnym, Warszawa 2012 r., s. 92). Tak rozumiana bezczynność oznacza naruszenie prawa obywatela do dobrej administracji, które wynika z treści art. 41 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE. z 2007 r. nr C 303 s. 1). Jednym z jego fundamentalnych elementów jest prawo do rozpoznania sprawy w rozsądnym terminie. Natomiast przewlekłe postępowanie ma miejsce wówczas, gdy organ podejmuje wprawdzie działania ale robi to opieszale lub skuteczność podejmowanych czynności jest wątpliwa. Dotyczy to także sytuacji, gdy organ podejmuje czynności nie zmierzając wprost i skutecznie do finalnego załatwienia sprawy. Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 21 grudnia 2010 r., sygn. akt II GPP 5/10 (LEX 753418) z przewlekłością postępowania, która narusza prawo strony do rozpoznania sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki, mamy do czynienia wówczas, gdy postępowanie trwało dłużej niż było to konieczne do wyjaśnienia okoliczności faktycznych i prawnych, będących istotnymi dla rozstrzygnięcia sprawy. Sąd uznając za zasadną skargę na bezczynność lub przewlekłe postępowanie organu w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a. – uwzględnia skargę i zobowiązuje organ do wydania aktu lub podjęcia czynności w terminie przez siebie wskazanym. Sąd może orzekać jedynie o obowiązku wydania decyzji (lub postanowienia) lub dokonania czynności w przedmiotowej sprawie, nie może natomiast nakazywać organowi sposobu rozstrzygnięcia, ani też bezpośrednio orzekać o prawach i obowiązkach skarżącego (wyrok NSA z dnia 10 kwietnia 2001 r., sygn. akt I SAB 37/00, LEX nr 75532). Rażące zaś naruszenie prawa, o jakim mowa w art. 149 § 1 zd. drugie p.p.s.a. jest postacią kwalifikowaną naruszenia prawa i jako takie powinno być interpretowane ściśle. Sąd stwierdza zatem rażące naruszenie prawa tylko wtedy, gdy wystąpią szczególne okoliczności uzasadniające przyjęcie takiego stanowiska. Zgodnie ze słownikowym znaczeniem tego sformułowania, za działanie "rażące" należałoby uznać działanie bezspornie ponad miarę, niewątpliwe, wyraźne oraz oczywiste. Ocena, czy mamy do czynienia z naruszeniem rażącym, powinna być przy tym dokonywana w powiązaniu z okolicznościami danej sprawy, rozpatrywanej indywidualnie, wyznaczonej przez wiele elementów zmiennych. Nie jest bowiem możliwe przesądzenie z góry o tym, że dana kategoria naruszeń przybiera postać kwalifikowaną (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 10 kwietnia 2014 r. sygn. akt II SAB/Wr 14/14, opubl. CBOSA). Skarga na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania nie jest ograniczona terminem trzydziestodniowym określonym w art. 53 p.p.s.a. Wynika to wprost z treści tej normy prawnej, która w odniesieniu do poszczególnych aktów i czynności wskazuje datę, od której należy liczyć bieg terminu do wniesienia skargi. Niewątpliwie jednak korzystanie ze środków zaskarżenia przewidzianych w postępowaniu administracyjnym (podatkowym) jest warunkiem koniecznym wniesienia skargi do sądu administracyjnego stosownie do art. 52 § 1 i § 2 p.p.s.a. Skarga na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania może być skutecznie wniesiona aż do chwili ustania tych stanów, to jest do chwili załatwienia sprawy przez organ administracji publicznej poprzez wydanie decyzji, postanowienia albo innego aktu lub podjęcie czynności. Przedmiotem skargi jest w takiej sytuacji przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ administracji publicznej (lub bezczynność organu), a celem skargi - wymuszenie na organie określonych w przepisach zachowań. Wniesienie tej skargi jest zatem czasowo ograniczone jedynie trwaniem niepożądanego stanu przewlekłości lub bezczynności, a więc np. do czasu wydania decyzji (por. postanowienie NSA z 23 lutego 2006 r., sygn. akt II OSK 52/06, ONSAiWSA 2006, nr 4, poz. 100; postanowienia NSA: z dnia 13 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 2020/08; z dnia 19 lipca 2013r. sygn. akt I FSK 1325/13, opubl. CBOSA; por. też T. Woś, H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz., Warszawa 2005, s. 243; B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz., Zakamycze 2005, s. 143; J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz., Warszawa 2006, s. 157). W przedmiotowej sprawie spółka złożyła pismem z dnia [...] r. ponaglenie na niezałatwienie we właściwym terminie sprawy zwrotu VAT za przedmiotowy okres. Dyrektor Izby Skarbowej w postanowieniu z dnia [...] r. stwierdził, że ponaglenie jest bezzasadne. Sąd uznał tym samym dopuszczalność wniesienia skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania. Zauważyć na wstępie należy, że analogiczna sprawa skarżącej spółki dotycząca przewlekłego prowadzenia postępowania w zakresie zwrotu VAT za miesiące sierpień – październik 2013r. była rozpoznawana przez tut. Sąd 20 maja 2015 r. pod sygn. akt III SAB/Gl 6/15, a skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko zawarte we wcześniejszym wyroku. Zatem aby ocenić zasadność zarzutów skargi według określonych wyżej kryteriów, należy uwzględnić regulacje prawne i procedury w jakich działał organ, którego przewlekłe postępowanie jest przedmiotem skargi. Zgodnie z art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz.1054 ze zm. – dalej w skrócie zwana: ustawa VAT), w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni (...). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W myśl art. 87 ust. 6 ustawy VAT, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z: 1) faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.), 2) dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone, 3) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji - przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio. Stosownie do treści art. 282c § 1 pkt 1 lit. a) ustawy Ordynacja podatkowa nie zawiadamia się o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, jeżeli kontrola dotyczy zasadności zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Do spraw kontroli stosuje się odpowiednio przepisy art. 139 § 4, art. 140 § 2, art. 141 i art. 142 oraz m.in. przepisy rozdziału 1 działu IV ustawy (art. 292 O.p.). Zatem dokonując załatwienia sprawy organ jest zobowiązany do respektowania art. 139 § 1 O.p. i art. 140 § 1 O.p. Zgodnie z art. 139 § 1 O.p. załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Art. 140 § 1 O.p. stanowi zaś, że o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Jednocześnie organ zobowiązany jest respektować zasady ogólne rządzące tym postępowaniem określone w treści art. 120 – 129 O.p., w tym w szczególności zasadę praworządności (art. 120 O.p.), zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa; zasadę budzenia zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), zgodnie z którą postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; zasadę skuteczności i współmierności (art. 125 § 1 O.p.), zgodnie z którą organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Powołana wyżej zasada znajduje swoje odzwierciedlenie w zasadzie proporcjonalności, będącej elementem składowym państwa prawa i wielokrotnie podkreślanej przez Trybunał Konstytucyjny w swoim orzecznictwie. Stwierdził on bowiem, że zasada proporcjonalności w ujęciu szerokim szczególny nacisk kładzie na adekwatność celu i środka użytego do jego osiągnięcia. Z powyższego wynika, iż jeżeli cel regulacji prawnej można osiągnąć przy pomocy dwóch środków, przy czym jeden z nich w większy sposób pogarsza sytuację prawną podmiotu to należy wybrać ten drugi (por. wyrok TK z dnia 31 stycznia 1996 r. sygn. akt K 9/95, opubl. OTK 196/1/2). Stąd też przepisem, który mógł znajdować zastosowanie w przedmiotowej sprawie jest przepis art. 274c O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym lub kontrolą podatkową, może zażądać od kontrahentów podatnika wykonujących działalność gospodarczą przedstawienia dokumentów, w zakresie objętym kontrolą u podatnika, w celu sprawdzenia ich prawidłowości i rzetelności. Z czynności tych sporządza się protokół. Jeżeli miejsce zamieszkania, siedziba lub miejsce wykonywania działalności kontrahenta kontrolowanego znajdują się poza obszarem działania organu przeprowadzającego kontrolę, czynności, o których mowa w § 1, na zlecenie tego organu może także dokonać organ właściwy miejscowo. Kryterium wytyczającym zakres czynności sprawdzających jest związek żądanych dokumentów z kontrolą u podatnika. Artykuł 274c O.p. wskazuje wprost na uprawnienie organu do żądania od kontrahentów podatnika wykonujących działalność gospodarczą, przedstawienia "dokumentów" w zakresie objętym kontrolą, a więc i takich które pozwolą na weryfikację, czy podatek VAT należny wynikający z faktur został rozliczony przez kontrahenta (i ewentualnie dokonania innych niezbędnych czynności), celem ustalenia niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego w kwestii rzetelności faktur, czyli tego, czy dokumentują rzeczywiste transakcje (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 25 czerwca 2009 r., I SA/Gl 97/08, LEX nr 494301). W pojęciu kontrahenta podatnika mieszczą się wszystkie podmioty, które dokonywały lub dokonują z podatnikiem czynności prawnych dwustronnych lub jednostronnych, odpłatnych lub nieodpłatnych, które były lub mogły być objęte podatkowym stanem faktycznym (zob. także pismo Ministerstwa Finansów z dnia 12 lipca 2005 r., SP1/768/033-235/1584/04/AA, Biul. Skarb. 2005, nr 4, s. 14). Z uwagi na treść ww. przepisu weryfikacja zwrotu VAT umożliwiała organowi podjęcie w znacznym stopniu samodzielnych działań w celu weryfikacji transakcji u kontrahentów skarżącej; jest to o tyle istotne uprawnienie, że organ może sam badać okoliczności, które są w jego mniemaniu istotne dla sprawy, szczególnie gdy korzystanie z pomocy prawnej innych organów było nieskuteczne bądź nieefektywne, a z całą pewnością długotrwałe. W przedmiotowej sprawie organ występował do innych organów o przeprowadzenie weryfikacji kontrahentów skarżącej, w tym oczekując na zweryfikowanie ich dalszych kontrahentów. Tymczasem w przedmiotowej sprawie współdziałanie powinno dotyczyć przede wszystkim transakcji jakich podatnik dokonał z kontrahentami. Poza zakresem kontroli są ustalenia dotyczące innych podmiotów, których rzeczone transakcje nie dotyczą, a które w istocie stały się przyczyną przedłużania postępowania w przedmiotowej sprawie. Należy także zauważyć, że niniejszą skargę należy oceniać poprzez pryzmat zasady neutralności VAT. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wielokrotnie wskazywał, że prawo podatników do odliczenia od VAT, który są zobowiązani zapłacić, VAT naliczonego z tytułu towarów i usług otrzymanych przez nich, stanowi zasadę podstawową wspólnego systemu VAT ustanowioną w prawie Unii. Prawo do odliczenia stanowi integralną część mechanizmu VAT i co do zasady nie może być ograniczane. System odliczeń ma bowiem na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT należnego lub zapłaconego w ramach jego całej działalności gospodarczej. Wspólny system VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatku neutralność wszystkich rodzajów działalności gospodarczej – niezależnie od jej celu lub wyników – pod warunkiem, że co do zasady ona sama podlega opodatkowaniu VAT (zob. w szczególności wyrok TSUE w sprawie: Gabalfrisa i in., EU:C:2000:145, pkt 44; Halifax i in., C-255/02, EU C 2006 121, pkt 78; Dankowski, C-438/09, EU C 2010 818, pkt 24). Sądowi znane są zjawiska tzw. oszustw karuzelowych, jednakże identyfikacja w rozsądnym czasie podmiotów uczestniczących w takim oszustwie jest rolą organów podatkowych. Nieefektywne prowadzenie i przedłużanie postępowań w tych sprawach pogłębia to negatywne zjawisko i sprzeciwia się zasadzie pewności prawa i ułatwienia uczciwym podatnikom dokonywania czynności związanych ze stosowaniem VAT poprzez uwzględnienie, oprócz przypadków wyjątkowych, obiektywnego charakteru danej transakcji. Oczywiście nie jest sprzeczne z prawem wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym (zob. podobnie wyrok TSUE w sprawie: Teleos i in., C-409/04, EU C 2007 548, pkt 65, 68; Netto Supermarkt, EU C 2008 105, pkt 24), a krajowe organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem (zob. podobnie wyroki TS w sprawie: Kittel i Recolta Recycling, C-439/04 oraz C-440/04, EU C 2006 446, pkt 55; Mahagében Kft i David, C-80/11 i C-142/11, EU C 2012 373, pkt 42), jednak dopiero odmowa prawa do odliczenia daje podatnikowi możliwość wykazania swoich racji w stosownym postępowaniu. Przypomnieć wypada, że stosownie do art. 87 ust. 6 ustawy VAT na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z: 1) faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, ze zm. 9); 2) dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone; 3) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji - przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio. Powołany przepis – mający zastosowanie w przedmiotowej sprawie - wskazuje wyraźnie na konieczność weryfikacji rozliczenia podatnika w odniesieniu do zasadności zwrotu VAT. Zatem rolą organu jest sprawdzenie transakcji podatnika zarówno po stronie zakupu, jak i sprzedaży. Decyzja o tym czy taki zwrot podlega dodatkowej weryfikacji powinna być podejmowana z rozwagą albowiem wiąże się z koniecznością wypłaty odsetek za zwłokę w razie stwierdzenia zasadności zwrotu VAT. Przepis ten stanowi implementację art. 183 dyrektywy 112, który przewiduje, że jeżeli w danym okresie rozliczeniowym kwota odliczenia przekracza kwotę należnego VAT, państwa członkowskie mogą albo przenieść nadwyżkę na następny okres, albo dokonać zwrotu na ustalonych przez siebie warunkach. Z samej treści tego artykułu wynika, a w szczególności z wyrażenia "w oparciu o ustalone przez siebie warunki", że państwa członkowskie mają pewną swobodę w ustalaniu warunków zwrotu nadwyżki VAT (zob. wyroki TSUE w sprawie: Komisja/ Włochy, C-78/00, EU C 2001 579, pkt 32; Sosnowska, EU:C:2008:395, pkt 17). Nie ulega wątpliwości, że państwa członkowskie mają uzasadniony interes w podejmowaniu odpowiednich kroków w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywę 112 (zob. podobnie wyrok TS w sprawie: Halifax i in., EU C 2006 121, pkt 71 oraz Kittel i Recolta Recycling, EU:C:2006:446, pkt 54). Musi to jednak następować zgodnie z zasadą proporcjonalności, a zatem z zastosowaniem środków, które umożliwiają efektywne osiąganie celu. Wynika z tego, iż termin na dokonanie zwrotu VAT zasadniczo może być przedłużony w celu przeprowadzenia kontroli podatkowej i nie staje się przez to nierozsądny, o ile przedłużenie nie wykracza poza to, co konieczne, by zakończyć procedurę kontroli (zob. analogicznie wyrok TSUE w sprawie Sosnowska, EU C 2008 395, pkt 27; Enel Maritsa Iztok 3, EU C 2011 298, pkt 53). Kontrola zasadności zwrotu VAT jest z założenia kontrolą doraźną za pomocą której w sposób szybki powinna nastąpić weryfikacja wątpliwości w przedmiocie zasadności tego zwrotu. Szybkość ma tutaj aspekt kluczowy albowiem z jednej strony pozwala na skuteczne zidentyfikowanie potencjalnych oszustów w zakresie VAT i zastosowanie adekwatnych środków wobec tych podmiotów, jak też ochronę rzetelnych podatników, którzy funkcjonują w systemie VAT przed narażeniem ich na straty ekonomiczne. Procedura ta jednak nie powinna wykraczać poza to co jest konieczne dla takiej weryfikacji i powodować, że uzyskanie takiego zwrotu jest nadmiernie utrudnione lub w praktyce wręcz niemożliwe (por. wyrok TS w sprawie Petroma i in. C-271/12, EU C 2013 297, pkt 28). Podejrzenie co do uczestnictwa w oszustwie karuzelowym czy pojawienie się tzw. fikcyjnych podatników powinno być dla organu sygnałem dla szybkiej reakcji w zakresie zbadania potencjalnie podejrzanych transakcji. Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy należy podkreślić, że organ wszczął kontrolę podatkową w zakresie zasadności deklarowanego zwrotu VAT i kolejnymi postanowieniami i zawiadomieniami dokonywał przedłużenia terminu kontroli oraz zwrotu VAT – ostatnio do 30 czerwca 2015 r. - z uwagi na oczekiwanie na wyniki czynności, postępowań, kontroli dokonywanych przez inne organy. Do dnia rozprawy organ nie wydał aktu kończącego własną kontrolę, nie wskazując w odpowiedzi na skargę jakichkolwiek argumentów wskazujących na aktualne prowadzenie konkretne czynności. Stąd też należy uznać, że w przedmiotowej sprawie następuje przewlekłe prowadzenie postępowania w zakresie kontroli zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2013r. Należy ponownie wskazać, że organy mogą w szczególności odroczyć zwrot nadwyżki VAT w razie kontroli podatnika, w tym w odniesieniu do weryfikacji transakcji z kontrahentami, do których zbadania wymagane jest prowadzenie stosownych czynności. W przedmiotowej sprawie takiej weryfikacji zabrakło. Działania organu, jak wynika z akt sprawy przedłożonych Sądowi, ograniczyły się jedynie do wszczęcia kontroli i występowania do innych organów oraz wielokrotnego przedłużenia kontroli i zwrotu. W przedmiotowej sprawie od chwili wszczęcia kontroli do dnia rozprawy upłynęło 18 - 20 miesięcy. Tak długi czas niezałatwienia sprawy w zakresie zwrotu VAT, a przy tym niewskazanie aktualnie prowadzonych realnych czynności świadczy o przewlekłości. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 149 § 1 w zw. z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Sąd stwierdził, że przewlekłe prowadzenie postępowania nie miało miejsca z rażącym naruszeniem prawa. Nie wystąpiły bowiem w tej sprawie szczególne okoliczności uzasadniające przyjęcie przeciwnego stanowiska. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a.