I SA/Rz 49/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska / spr./ Sędziowie SO del. Piotr Popek WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2015r. spraw ze skarg "A" sp. z o.o. w P na decyzje Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] listopada 2014r. - nr [...] w przedmiocie długu celnego w kwocie 113.453 złote, - nr [...] w przedmiocie długu celnego w kwocie 112.937 złote, - nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług w kwocie 4.809 złotych z dnia [...] grudnia 2014r. -nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług w kwocie 4.831 złotych - oddala skargi - I SA/Rz 49/15 Uzasadnienie Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] listopada 2014r., nr [...], [...], [...] oraz z dnia [...] grudnia 2014r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu odwołań "A" Sp. z o.o. w P. (dalej: spółka/skarżąca), utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Celnego odpowiednio z dnia: - [...] października 2014r., nr [...], w przedmiocie stwierdzenia, po stronie skarżącej oraz uczestnika postępowania V. A., powstania długu celnego w przywozie na dzień 9 grudnia 2009r. w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru: czosnek świeży w ilości 22.000 kg (netto), podlegającego należnościom przywozowym, określenia kwoty wynikającej z długu celnego w wysokości 113.453,00zł i dokonania jej zaksięgowania oraz stwierdzenia powstania obowiązku uiszczenia odsetek, od zaksięgowanej kwoty należności, - [...] października 2014r., nr [...], w przedmiocie stwierdzenia, po stronie skarżącej oraz uczestnika postępowania V.A., powstania długu celnego w przywozie na dzień 16 grudnia 2009r. w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru: czosnek świeży w ilości 21.900 kg (netto), podlegającego należnościom przywozowym, określenia kwoty wynikającej z długu celnego w wysokości 112.937,00zł i dokonania jej zaksięgowania oraz stwierdzenia powstania obowiązku uiszczenia odsetek, od zaksięgowanej kwoty należności, - [...] października 2014r., nr [...], w przedmiocie stwierdzenia, po stronie skarżącej oraz uczestnika postępowania V.A., obowiązku podatkowego na dzień 9 grudnia 2009r. w związku z powstaniem długu celnego w stosunku do towaru: czosnek świeży w ilości 22.000 kg (netto), w związku z usunięciem spod dozoru celnego oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu ww. towaru w wysokości 4.831,00zł. - [...] października 2014r., nr [...], w przedmiocie stwierdzenia, po stronie skarżącej oraz uczestnika postępowania V.A., obowiązku podatkowego na dzień 16 grudnia 2009r. w związku z powstaniem długu celnego w stosunku do towaru: czosnek świeży w ilości 21.900 kg (netto), w związku z usunięciem spod dozoru celnego oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu ww. towaru w wysokości 4.809,00zł. Z uzasadnień decyzji oraz akt sprawy wynika, że niewspólnotowy towar w postaci czosnku świeżego został przetransportowany, w ramach procedury tranzytu, do magazynów czasowego składowania prowadzonych przez skarżącą, w których był przechowywany. Następnie partie tego towaru, w ilościach: 22.000 kg i 21.900 kg objęte zostały procedurą tranzytu wewnątrzwspólnotowego zewnętrznego T1, zgodnie ze zgłoszeniami celnymi: MRN [...] oraz MRN [...]. Upoważnionym nadawcą towaru, a zarazem głównym zobowiązanym, była skarżąca. Kupującymi i odbiorcami towaru byli: "B" (K.) i "C" (L.). Towar został załadowany na ciężarówkęi w ramach pozwolenia na stosowanie procedury uproszczonej upoważniony pracownik skarżącej nałożył stosowne zamknięcie celne. Kierowcą pojazdu transportującego towar był V. A. Poszczególne partie czosnku miały zostać dostarczone do Oddziału Celnego w D. w terminach do dnia: 8 grudnia 2009r. i 15 grudnia 2009r. Zgłoszenia celne MRN [...] oraz MRN [...] do procedury tranzytu zostały przyjęte i obsłużone w trybie "bez kontroli". Ww. zgłoszenia celne zostały przedstawione celem potwierdzenia wyprowadzenia towaru na Ukrainę w Oddziale Celnym w D. w dniu 2 grudnia 2009r. i 10 grudnia 2009r. Odprawy celnej w urzędzie celnym przeznaczenia również dokonano bez kontroli szczegółowej – uznano dane zwarte w zgłoszeniach za zgodne z przewożonym towarem i zamknięto operację tranzytową w systemie NCTS z wynikiem kontroli A2 – uznano za zgodne. W lutym 2014r. Naczelnik Urzędu Celnego otrzymał pisma od Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia 29 stycznia 2014r., zawierające raport Europejskiego Urzędu do Spraw Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF, odnośnie podejrzenia wystąpienia nieprawidłowości odpraw przesyłek czosnku, dostarczanego w tranzycie z Polski na Ukrainę. Przedmiotowy raport zawiera listę zgłoszeń celnych (między innymi zgłoszenia: MRN [...] i MRN [...]) w stosunku do których stwierdzono, że istnieją podejrzenia, że towary nimi objęte zostały usunięte spod dozoru celnego na polskim obszarze celnym. Ponadto Naczelnik Urzędu Celnego otrzymał pisma od Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia 4 lutego 2013r. oraz dokumenty uzyskane od ukraińskich władz celnych potwierdzające, że po stronie ukraińskiej stwierdzono przywóz innego towaru (tj. bloczków betonowych), niż tego którego wyprowadzenie potwierdzono po stronie polskiej – w Oddziale Celnym w D. Departament do Spraw Zwalczania Przestępczości, Analizy Ryzyka i Przeciwdziałania Korupcji Ukrainy w piśmie z dnia 16 lutego 2012r. poinformował też, że dokonano kontroli w zakresie wprowadzenia na obszar celny Ukrainy towarów przez przejście graniczne Dorohusk-Jagodzin, zgodnie z przekazaną listą. W przypadku zgłoszeń celnych nr: MRN [...] i MRN [...] zamiast zgłoszonego towaru (czosnek świeży) odnotowano przywóz towaru w postaci bloczków betonowych. Z dokumentacji administracji celnej Ukrainy wynikało, że towar został zakupiony w dniu 8 i 1 grudnia 2009r. w "C" S.A. Osobą odbierającą towar i dokonującą jego załadowania na pojazd o nr rej. [...] był V. A. - zatrudniony wówczas jako kierowca przez ukraińskiego przedsiębiorcę A. D. Naczelnik Urzędu Celnego włączył do postępowania celnego dokumenty otrzymane od ukraińskiego przewoźnika R. D. w toku prowadzonego postępowania podatkowego, z których wynikało, że przedmiotem przewozu przez przejście graniczne Dorohusk-Jagodin w dniach 2 i 10 grudnia 2009r. samochodem ciężarowym o nr rej. [...]był towar w postaci wyrobów betonowych, a nie ładunek czosnku świeżego. W celu wyjaśnienia okoliczności zakupu bloczków betonowych, pismem z dnia 19 marca 2014r. Naczelnik Urzędu Celnego zwrócił się do firmy "C" S.A. z zapytaniem m.in. czy faktury z 1 grudnia 2009r. i 8 grudnia 2009r. nr: FVSK/9206/09 i FVSK/9459/09, zostały rzeczywiście wystawione, a towar wydany z zakładu. Z nadesłanych przez ww. przedsiębiorstwo faktur wynikało, że ww. faktury zawierają nieprawidłowe dane dotyczące towaru, kwot, podrobione i przerobione pieczątki, a ponadto towar został sprzedany "D" w dniu 26 listopada 2009r., podczas gdy na przesłanej kopi faktury jako nabywca widnieje S.S. Na wniosek Naczelnika Urzędu Celnego udostępnione mu zostały materiały w postaci akt postępowań przygotowawczych o sygn. [...] oraz [...] – prowadzonych przez Prokuraturę Okręgową w S., dotyczących nieprawidłowości w tranzycie czosnku pochodzenia chińskiego. Podobnie organ celny uzyskał dostęp do materiałów postępowania przygotowawczego, prowadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w L.(sygn. [...]). W postępowaniu przed organem I instancji przesłuchano funkcjonariuszy dokonujących odprawy celnej w Oddziale Celnym w D., którzy zeznali, że nie dokonywali fizycznej kontroli zgłoszenia tranzytowego i nie widzieli towaru. Powyższe okoliczności, wskazujące, że towar w postaci czosnku, objęty przedmiotowymi zgłoszeniami celnymi, nie opuścił obszaru celnego Wspólnoty, były podstawą do wszczęcia przez Naczelnika Urzędu Celnego postępowań celnych wobec: • skarżącej - głównego zobowiązanego (postanowienia z dnia [...] marca 2014r.), • V.A. – osoby przewożącej towar objęty procedurą tranzytu (postanowienia z dnia [...] marca 2014r.). Składając wyjaśnienia w ramach postępowań prowadzonych przed organem I instancji skarżąca stwierdziła, że nie posiada umów przewozu (skarżąca utrzymuje, że nie miała obowiązku ich archiwizacji), jak również danych przewoźników. Dodała też, że kierowcy dokonujący przewozu mieli świadomość, że przekazywany im towar jest objęty procedurą tranzytu. Sama skarżąca nie otrzymywała zaś komunikatów o jakichkolwiek nieprawidłowościach. W jej ocenie otrzymanie komunikatu IE45, tj. zawiadomienia o zamknięciu operacji tranzytowej oraz zwolnienie gwarancji generalnej zabezpieczającej dług celny powoduje wygaśnięcie całkowicie odpowiedzialności skarżącej, związanej z dozorem celnym towarów. Ustosunkowując się do twierdzeń skarżącej odnośnie braku znaczenia prawnego wszelkich dokumentów uzyskanych od strony ukraińskiej, jako dokumentujących czynności dokonane na podstawie prawa ukraińskiego, a nie prawa unijnego, organ I instancji stwierdził, że są to dokumenty urzędowe, korzystające z atrybutu domniemania prawdziwości, a poza tym, jeżeli chodzi o ich treść, brak jest podstaw do kwestionowania wiarygodności przedmiotowych dokumentów. Nie ma tym samym podstaw do zwracania się w tymże zakresie o pomoc prawną i weryfikowania niniejszych dokumentów w jakikolwiek sposób. Z tego więc względu wnioski skarżącej w tym przedmiocie nie zostały uwzględnione. Organ nie zgodził się też ze skarżącą, w kwestii braku obowiązku archiwizowania przez nią dokumentów. Stanął bowiem na stanowisku, że obowiązek ten jednoznacznie wynika z art. 9 i art. 16 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r., ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.UrzUEL.1992.302.1, zwanego dalej WKC). W świetle tych przepisów skarżąca miała obowiązek przechowywania przedmiotowych dokumentów przez okres 5 lat. Zgodnie z art. 92 WKC procedura tranzytu zewnętrznego zostaje zakończona, gdy towary objęte tą procedurą i właściwe dokumenty zostaną przedstawione, zgodnie z przepisami tej procedury w urzędzie celnym przeznaczenia. W myśl natomiast art. 366 ust. 2 Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.UrzUEL.1993.253.1, zwanego dalej RWKC), procedurę tranzytu wspólnotowego uważa się za zakończoną także wtedy, gdy główny zobowiązany przedstawi organom celnym, zgodnie z ich wymogami, jeden z poniższych dokumentów potwierdzających tożsamość towarów: dokument celny wystawiony w kraju trzecim, dotyczący objęcia towarów przeznaczeniem celnym lub dokument sporządzony w państwie trzecim, poświadczony przez organy celne tego państwa i potwierdzający, że towary są uznane za znajdujące się w swobodnym obrocie w tym państwie. W niniejszych sprawach dokumenty takie nie zostały przedłożone, a przewożone towary nie zostały przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia. Procedura tranzytu nie została więc zakończona. Skoro warunki, o których mowa w powołanych wyżej przepisach nie zostały spełnione, to zasadnym jest stwierdzenie, że towar (czosnek) został usunięty spod dozoru celnego. Pojęcie dozoru celnego oznacza prawo organu celnego nie tylko do kontroli towarów w sensie fizycznym, ale również towarzyszących im dokumentów, pozwalających między innymi na weryfikację tożsamości towarów. Poprzez usunięcie towaru spod dozoru celnego należy zaś rozumieć każde działanie lub zaniechanie stanowiące choćby chwilową przeszkodę dla właściwego organu celnego w kontroli, przewidzianej we wspólnotowych przepisach celnych. W sytuacji, gdy towar nie został przedstawiony w urzędzie celnym przeznaczenia, w zakreślonym terminie, organ uznał, że doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego, następnego dnia po upływie terminu przedstawienia towaru. Główny zobowiązany jest bowiem zobligowany do zachowania w tym zakresie szczególnej staranności, zwłaszcza w zakresie terminowości przewożenia towaru. Krąg dłużników z tego tytułu określa art. 203 ust. 3 WKC, zgodnie z którym obejmuje on: osobę, która usunęła towar spod dozoru celnego, osoby, które uczestniczyły w tym usunięciu, i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego, osoby, które nabyły lub posiadały towar, i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego, odpowiednio osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty. W myśl art. 96 WKC podstawowym zobowiązanym jest osobą uprawnioną do korzystania z procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego, czyli w tym wypadku skarżąca. Zobowiązanym, w myśl art. 92 ust. 2 WKC jest również osoba przewożąca towary, dlatego też ich odpowiedzialność jest solidarna. Główny zobowiązany (skarżąca), został uznany za dłużnika, w zw. z art. 203 ust. 3 tiret 4 WKC, gdyż był zobligowany do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, którą objęty był towar. Bez znaczenia tu jest to czy nieprawidłowości w zakresie procedury tranzytu były zawinione przez głównego zobowiązanego, czy też innej osoby. Główny zobowiązany jest bowiem dłużnikiem bezwarunkowym. W niniejszych sprawach V.A. – kierowca, który odebrał towar i go przewoził - miał świadomość, że towar był objęty procedurą tranzytu. Mimo to nie wypełnił swoich obowiązków. Naczelnik Urzędu Celnego, na podstawie materiałów uzyskanych z postępowań prowadzonych przez Prokuraturę Okręgową w S. oraz Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Delegatura w L. stwierdził, że nie jest możliwe ustalenie innych osób, które mogłyby być dłużnikami, zgodnie z art. 203 ust. 3 WKC, poza skarżącą oraz kierowcami pojazdów przewożących towar. Jeżeli chodzi o kwestię możliwości powiadomienia o powstaniu długu celnego, to w ocenie organu, w niniejszych sprawach znajdzie zastosowanie przepis art. 221 ust. 4 WKC, gdyż dług powstał na skutek czynu powodującego konieczność wszczęcia postępowania karnego. Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołań skarżącej, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcia organu I instancji. Na wstępie zaznaczył, że zgodnie z art. 57 i art. 78 WKC zamknięcie operacji tranzytowej w systemie NCTS nie zwalnia z odpowiedzialności dłużników, ani nie narusza praw i obowiązków organów w zakresie ścigania tych podmiotów, na wypadek stwierdzenia nieprawidłowości na późniejszym etapie. Ponadto zgodnie z dokumentem Komisji Europejskiej Dyrekcji Generalnej do Spraw Podatków i Unii Celnej z dnia 1 lipca 2009r. TAXBUD/2019/2008, tj. Podręczniku tranzytowym, część VII postępowanie poszukiwawcze, str. 12, fakt zamknięcia procedury tranzytowej, w sposób domyślny lub formalny, nie narusza praw i obowiązków właściwego organu w zakresie ścigania głównego zobowiązanego lub gwaranta, jeżeli w późniejszym terminie okaże się, że procedura w rzeczywistości się nie zakończyła i nie powinna zostać zamknięta, lub wykryto nieprawidłowości dotyczące konkretnych procedur tranzytowych, na późniejszym etapie. W niniejszych sprawach dowodem tego rodzaju nieprawidłowości jest raport Europejskiego Urzędu do spraw Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF, stwierdzający istnienie podejrzeń, że towar objęty zgłoszeniem tranzytowym został na polskim obszarze celnym usunięty spod dozoru celnego (który ma takie samo znaczenie jak raporty sporządzane przez krajowych administracyjnych kontrolerów), a także pismo Naczelnika Urzędu Celnego w Z., wraz z dokumentacją pokontrolną oraz dokumentacją pozyskaną od administracji celnej Ukrainy, zgodnie z którą na terytorium Ukrainy odnotowano przywóz innych towarów niż zgłoszone do odprawy po stronie polskiej, na tych samych środkach przewozowych. Organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z art. 6 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy o współpracy i pomocy wzajemnej w sprawach celnych, sporządzonej w Warszawie z dniu 18 maja 1992r., informacje i dokumenty otrzymane w ramach wzajemnej pomocy mogą być wykorzystane tylko do celów wymienionych w tejże umowie, łącznie z wykorzystaniem w postępowaniu administracyjnym i sądowym, włączając w to postępowanie prowadzone przez lub pod nadzorem prokuratury. Organ odwoławczy podkreślił, że stosownie do art. 366 ust. 2 RWKC procedurę tranzytu uważa się za zakończoną także wtedy, gdy główny zobowiązany przedstawi organom celnym, zgodnie z ich wymogami jeden z dokumentów potwierdzających tożsamość towarów, a mianowicie dokument wystawiony w kraju trzecim, dotyczący objęcia towaru przeznaczeniem celnym, a także dokument sporządzony w państwie trzecim, poświadczony przez organy celne tego państwa i potwierdzający, że towary są uznane za pozostające w swobodnym obrocie w tym państwie. Dokumenty tego typu nie zostały, mimo wezwania, przedstawione przez skarżącą, która ograniczyła się jedynie do poinformowania, że dowodem na zakończenie procedury tranzytu jest komunikat IE045, poza tym nie posiada umów przewozu oraz danych przewoźnika. Organ II instancji nadmienił również, że zgodnie z art. 13 WKC kontrole realizowane przez organy Służby Celnej oparte są na analizie ryzyka, co w praktyce oznacza rezygnację ze 100 % kontroli danego obszaru na rzecz kontroli selektywnej. Oznacza to możliwość niewykonania w określonej sytuacji żadnych czynności kontrolnych, co jest dokumentowane kodem A2 – "uznano za zgodne". Sytuacja taka miała miejsce w niniejszych sprawach, w których odprawy celnej dokonano bez kontroli szczegółowej. Zdaniem organu odwoławczego, objęty procedurą tranzytu towar w postaci czosnku został usunięty spod dozoru celnego, a zamknięcie operacji tranzytowych w systemie NCTS nie powinno mieć miejsca. Z uwagi na niemożność ustalenia rzeczywistych dat usunięcia towaru spod dozoru celnego, za daty te, w ocenie organu, należy uznać daty zamknięcia operacji tranzytowych, co spowodowało, że towar od tej chwili przestał być towarem podlegającym dozorowi celnemu. Organ II instancji wyjaśnił również, że zgodnie z art. 96 ust. 2 WKC obowiązek przedstawienia towarów, który obciąża głównego zobowiązanego na mocy art. 96 ust. 1 lit. a WKC, może zostać rozciągnięty również na osobę przewożącą towary lub ich odbiorcę. Warunkiem jest posiadanie przez te podmioty wiedzy, co do tego, że towary są objęte procedurą tranzytu wspólnotowego. Zdaniem organu odwoławczego, V. A. – osoba, która przedstawiła przedmiotowe zgłoszenia celne i przewoziła towar wiedziała, że jest on objęty procedurą tranzytu wspólnotowego. Z wyjaśnień głównego zobowiązanego wynika, że kierowcy, którzy odbierali towar z firmy mieli świadomość, że jest on objęty procedurą tranzytu , gdyż otrzymywali dokumenty celne tranzytowe T1 i byli informowani o obowiązkach dotyczących przewozu towaru w procedurze tranzytu. Organ odwoławczy stwierdził także, że na podstawie materiałów śledztwa o sygn. [...], można stwierdzić, którym osobom również można przypisać status dłużnika celnego. Chodzi tu o osoby wymienione jako sprzedawcy i nabywcy towaru. Z uwagi jednak na upływ terminu przedawnienia długu celnego, postępowanie wobec tych osób nie może być już wszczęte, niemniej jednak udział tych osób w postępowaniu nie ma wpływu na okoliczność usunięcia towaru spod dozoru celnego i powstałą wysokość konkretnego długu. Na powyższe decyzje Dyrektora Izby Celnej spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonym rozstrzygnięciom zarzucono naruszenie: • art. 120, art. 121, art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz 749, ze zm. – dalej: Ordynacja podatkowa) w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 czerwca 2004r. Prawo celne (Dz. U. z 2013r., poz. 727 ze zm. – dalej: Prawo celne), przez wadliwe prowadzenie postępowania w sprawie, w stosunku tylko do jednego podmiotu, podczas gdy w przypadku potwierdzenia nieprawidłwości, odpowiedzialne w sprawie winne być także inne osoby, tj. np. przewoźnik oraz odbiorca towaru, przez co organ pierwszej instancji nie rozpoznał istoty sprawy i nie przeprowadził postępowania dowodowego wnikliwie w całości, • art. 120, art. 121, art. 122 w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, przez wadliwe prowadzenie postępowania, polegające na przyjęciu, że formalne zawiadomienie o wydaniu postanowienia o wszczęciu postępowania w stosunku do kierowców uzasadnia formalne niekontynuowanie postępowania wobec tych osób, • art. 120 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 213 w zw. z art. 96 ust. 2, art. 203 ust. 1 i ust. 3 WKC, w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, przez błędne przyjęcie, że stroną jest podmiot wskazany w treści decyzji oraz kierowca, co w efekcie w sposób bardzo istotny ograniczało możliwość wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy przez uniemożliwienie wypowiedzenia się przez odbiorcę towaru, jak i przewoźnika, co do okoliczności mających istotne znaczenie, • art. 92, art. 94 ust. 1, art. 96 ust. 1 i ust. 2 , art. 203 ust. 1, ust. 2, ust. 3 tiret 4, art. 213, art. 214 ust. 1, art. 215, art. 217 ust. 1, art. 221 ust. 1, ust. 3, ust. 4, art. 222 ust. 1 lit. a RWKC, art. 2, art. 51, art. 65, art. 66 ust. 2, art. 73 ust. 1 Prawa celnego, art.207 Ordynacji podatkowej, przez przyjęcie, że w niniejszych sprawach jest dopuszczalne stwierdzenie powstania długu celnego w przywozie, w związku z usunięciem towarów spod dozoru celnego, określenie kwot długów celnych oraz stwierdzenie obowiązku zapłaty odsetek, • art. 92 RWKC, przez przyjęcie, że w przedmiotowych sprawach procedury tranzytowe nie zostały zakończone z chwilą dokonywania kontroli celnych i wysłania komunikatów "zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej (IE045)", • art. 221 ust. 3 WKC, przez przyjęcie, że dopuszczalne jest stwierdzenie powstania długu celnego w przywozie, w przypadku dokonania powiadomienia dłużnika o powstaniu długu celnego, po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu i przyjęcie, że dług celny w przedmiotowej sprawie powstał na skutek czynu powodującego konieczność wszczęcia postępowania karnego, w sytuacji, gdy nie toczyło się postępowanie karne dotyczące odprawy, z udziałem strony, ani jej pełnomocników, • art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 221 ust. 3 WKC w zw. z art. 5 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997r. Kodeks postępowania karnego (Dz. U. Nr 89, poz. 555, ze zm. - dalej: K.p.k.) i w zw. z art. 34 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011r. Nr 177 poz. 1054, ze zm. - dalej: ustawa o podatku od towarów i usług) i w zw. z art. 22 ust. 1 i art. 20 ust. 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, ze zm. - dalej: ustawa o podatku akcyzowym), przez przyjęcie, że to organy administracji celnej samodzielnie są uprawnione do dokonywania ustaleń, co do przesłanki o której mowa w art. 221 ust. 4 WKC, • art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 221 ust. 3 WKC, przez przyjęcie, że wszczęcie jakiegokolwiek postępowania karnego wystarcza dla zastosowania wyżej wymienionego przepisu, podczas gdy dla jego zastosowania konieczne jest także wystąpienie związku popełnionego czynu zabronionego z zaistniałą niemożnością obliczenia wysokości długu celnego, • art. 16 RWKC przez przyjęcie, że strona miała obowiązek archiwizowania danych osobowych przewoźnika w sytuacji, gdy powołany przepis art. 16 dotyczy dokumentów związanych z wymianą towarową z państwami trzecimi, a nie danych osobowych przewoźnika, • art. 16 RWKC, przez nałożenie na stronę obowiązku przechowywania dokumentów dotyczących transportu i spedycji, umowy przewozu, dokumentów przewozowych, faktur lub innych dokumentów potwierdzających dokonanie zapłaty za przewóz w sytuacji, gdy strona nigdy nie posiadała takiej dokumentacji, ponieważ nie była stroną ani umowy transportu, ani przewozu, • art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 235 i art. 229 Ordynacji, przez nieustosunkowanie się przez organ odwoławczy do zarzutu nieprzeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego, w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a także poczynienia ustaleń w przedmiocie nieprawidłowości odpraw przesyłek, w trakcie odpraw ukraińskiej służby celnej; wadliwą ocenę rzetelności danych przedstawionych organowi celnemu przez organy administracji celnej Ukrainy oraz danych zawartych w raporcie OLAF, w sytuacji, gdy jak wynika z treści raportu, dotyczy on jedynie podejrzenia wystąpienia nieprawidłowości odpraw przesyłek czosnku, który był dostarczany w tranzycie z Polski na Ukrainę oraz wynika z niego nakaz podjęcia wszelkich stosownych środków w celu uzyskania ewentualnie uszczuplonych należności celnych; zaprzeczenie zasadzie dążenia do ustalenia prawdy materialnej, poprzez nieuwzględnienie tego, że dowodami w sprawie powinny być dokumenty (protokoły niezgodności, protokoły usunięcia spod dozoru celnego) przekazane przez polskie, graniczne służby celne, które miały do czynienia bezpośrednio ze środkami przewozowymi i dokumentami celnymi dotyczącymi przesyłki, • art. 120 w zw. z art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 235 Ordynacji podatkowej, przez brak wszechstronnego rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności poprzez przyjęcie, że skarżąca była zobowiązana do przedstawienia organowi celnemu, w trakcie trwania postępowań, dokumentów potwierdzających tożsamość towarów (dokumentu celnego wystawionego w kraju trzecim, dotyczącego objęcia towarów przeznaczeniem celnym, dokumentu sporządzonego w państwie trzecim, poświadczonego przez organy celne tego państwa i potwierdzającego, że towary są uznane za znajdujące się w swobodnym obrocie w tym państwie), w sytuacji, w której faktycznym dowodem zakończenia procedury tranzytu jest komunikat IE 045, wygenerowany na podstawie komunikatów IE006 – komunikat o kontroli w miejscu przeznaczenia, mający znaczenie prawne; dowolne ustalenie, że towar w postaci czosnku, objęty zgłoszeniami celnymi, nie opuścił obszaru celnego Unii Europejskiej, w sytuacji gdy raport OLAF stwierdza jedynie podejrzenie zmiany ładunku przed opuszczeniem polskiego obszaru; niezwrócenie się do Ministra Finansów z zapytaniem czy organ ten posiadał wiedzę oraz czy sygnalizowane były wypadki występowania w latach 2009-2010 poważnych rozbieżności w zakresie stwierdzania w dokumentacji odpraw celnych stanu, ilości, rodzaju towaru przez organy polskie i ukraińskie, w celu zweryfikowania przyjmowanej bezkrytycznie wiarygodności działania ukraińskich funkcjonariuszy celnych, • art. 30 ust. 1, ust. 2 WKC, w zw. z art. 151 ust. 3 RWKC, poprzez odmowę potraktowania faktur dołączonych do zgłoszenia tranzytowego za dowód – dokument określający wartość celną towaru oraz zastosowanie do ustalenia wartości celnej metody wartości transakcyjnej podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do UE, wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary dla których ustalana jest wartość celna, zwłaszcza że nic nie stało na przeszkodzie zwróceniu się do sprzedawcy towaru o wskazanie wartości transakcji, • nieuprawnione zastosowanie w niniejszych sprawach art. 221 ust. 4 WKC, w sytuacji, gdy nie zaistniały po temu przesłanki, zaś zgodnie z 221 ust. 3 WKC, postępowania w poszczególnych sprawach winny zostać umorzone, • wadliwe przyjęcie, że dokumenty uzyskane od ukraińskich władz celnych, dokumentujące objęcie na terytorium Ukrainy procedurą dopuszczenia do obrotu towarów (bloki ścienne z betonu komórkowego), korzystają z domniemania prawdziwości oraz zgodności z prawdą tego, co zostało w nich stwierdzone, w sytuacji, gdy praktyka ostatnich lat wskazuje, że na Ukrainie dochodzi do wielu patologicznych zjawisk, skutkujących licznymi nieprawidłowościami, polegającymi między innymi na przedstawianiu ukraińskim władzom celnym, przez przekraczające granice podmioty, nierzetelnych dokumentów, w celu uniknięcia lub obniżenia obowiązków celnych (zdaniem skarżącej w decyzjach Naczelnika Urzędu Celnego udokumentowane jest, że posiada on wiedzę o przedmiotowych nieprawidłowościach), • wadliwe przyjęcie, że kwestionowanie raportu OLAF nie leży w zakresie kompetencji Naczelnika Urzędu Celnego w sytuacji, w której OLAF podejrzewa jedynie zmianę ładunku, co nie przesądza automatycznie, że do tego doszło. Niezależnie od powyższego skarżąca zarzuciła także, że przy wydawaniu zaskarżonych decyzji błędnie zaakceptowano i przyjęto za swoje ustalenia organu I instancji, takie jak to, że: • komunikat – zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej ma wyłącznie charakter informacyjny i nie ma mocy prawnej i tym samym komunikat IE045, wysłany z systemu NCTS do głównego zobowiązanego nie stanowi dowodu na zakończenie procedury tranzytu, • dług celny w przedmiotowych sprawach, powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili jego popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, w sytuacji w której nie toczyło się żadne postępowanie karne w stosunku do strony, jej wspólników oraz reprezentantów, • towar w postaci czosnku, objęty procedurą tranzytu nie opuścił obszaru Wspólnoty, gdy procedury tranzytu zostały zakończone bez żadnych zastrzeżeń, • towary objęte zgłoszeniami celnymi zostały usunięte spod dozoru celnego na terytorium Unii Europejskiej w sytuacji, gdy środki transportu wraz z towarem zostały przedstawione w Oddziale Celnym w D. wraz z dokumentami MRN i w następstwie celnych czynności kontrolnych procedury tranzytu zostały zamknięte, • nie dokonano odpraw celnych pojazdów, w których znajdowały się przesyłki objęte procedurami tranzytu. W odpowiedziach na skargi organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skarg. W piśmie z dnia 25 czerwca 2015r. Stowarzyszenie Poszkodowani przez Organy Celne wniosło o dopuszczenie do udziału w postępowaniach w charakterze uczestnika. W piśmie procesowym z dnia 10 czerwca 2015r. stowarzyszenie zarzuciło, że decyzje organów celnych oparto na raporcie OLAF, który wskazywał jedynie na podejrzenie popełnienia przestępstwa. Zdaniem stowarzyszenia, w sprawie orzekały niewłaściwe miejscowo organy, gdyż sprawy powinny być rozstrzygane odpowiednio przez Urząd Celny w Z. i Urząd Celny w L. Podkreślono również, że w niniejszej sprawie na podstawie legalnie funkcjonującego i zabezpieczonego systemu celnego NCTS (historii procedur tranzytowych), jak również dokumentacji będącej w posiadaniu granicznych urzędów celnych (kart obiegowych, tranzytowych dokumentów towarzyszących dokumentujących czynności i przebieg przedstawienia towarów i w efekcie zamknięcia procedur tranzytowych) zostało potwierdzone spełnienie warunków prawidłowego zakończenia procedur tranzytu, co jednocześnie potwierdza, że procedury tranzytowe kwestionowane przez Naczelnika Urzędu Celnego w rzeczywistości zostały zakończone. Zwrócono również uwagę na to, że firmy polskie, po otrzymaniu stosownych komunikatów z systemu NCTS ( np. IE29, IE45) były i są przekonane, że otwarte procedury tranzytowe zostały w prawidłowy sposób zakończone przez organy państwowe i nie mogą być odpowiedzialne za działanie skorumpowanych funkcjonariuszy ukraińskich, którzy pozwalali na przemyt towarów do swojego kraju, deklarując, że z obszaru neutralnego między szlabanami granicznymi Polski i Ukrainy na ich obszar celny wjeżdżają puste środki transportu (załadowane po stronie polskiej) lub clili zupełnie inny towar na podstawie fałszywych faktur, w celu ukrycia wpuszczania kontrabandy na Ukrainę. Zarzucono również: - przyjmowanie jedynie dowodów zgodnych z twierdzeniami organów i oddalanie wszystkich wniosków dowodowych strony (rażące naruszenie art. 180 Ordynacji podatkowej), - nieprzeprowadzenie rewizji po stronie ukraińskiej, - niezgodność danych dotyczących kierowcy środka transportu po polskiej i ukraińskiej stronie, - niewyjaśnienie czy inne dokumenty przedstawione władzom ukraińskim były przedstawione i potwierdzone przez polskie graniczne służby celne, - nieprzeprowadzenie dowodów w postaci uzyskania informacji, czy na terenie ukraińskiego przejścia granicznego była przeprowadzona 100% rewizja celna wraz z jego wyładunkiem, czy towar był widziany przez funkcjonariuszy służby ukraińskiej, czy funkcjonariusze ukraińscy, którzy dokonywali odprawy celnej po stronie ukraińskiej pracują w ukraińskiej służbie celnej, czy nie zostali dyscyplinarnie zwolnieni ze służby celnej, czy nie było względem nich prowadzone postępowanie dyscyplinarne lub karne. Do pisma Stowarzyszenie dołączyło artykuły dotyczące korupcji na granicy z Ukrainą, z których wynikało, że w specjalnym oświadczeniu Służba Celna informuje, że wykryto liczne przypadki korupcji przy wwiezieniu towarów na Ukrainę, celnicy mieli pomagać w uniknięciu opodatkowania importu oraz opinię prawną "Znaczenie dowodowe dokumentów zagranicznych w polskim postępowaniu celnym", w której znalazły się ogólne wiadomości dotyczące postępowania dowodowego i znaczenia w nim dokumentów urzędowych. Według stowarzyszenia, w sytuacji gdy organ administracji dysponuje sprzecznymi dowodami urzędowymi (świadectwo pochodzenia i raport OLAF) – to dostrzegając wady co najmniej jednego z nich, zobowiązany jest wyjaśnić sprawę w sposób niebudzący wątpliwości. Postanowieniem wydanym na rozprawie w dniu 16 czerwca 2015r. Sąd dopuścił do udziału w sprawie w charakterze uczestnika postępowania Stowarzyszenie Poszkodowani przez Organy Celne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: W myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., zwanej dalej P.p.s.a.), sąd zobligowany jest do uchylenia decyzji bądź postanowienia lub stwierdzenia ich nieważności, ewentualnie niezgodności z prawem, gdy dotknięte są one naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeśli miało ono istotny wpływ na wynik sprawy, lub zachodzą przyczyny stwierdzenia nieważności decyzji wymienione w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Dokonując kontroli zaskarżonych decyzji Sąd nie znalazł podstaw do ich uchylenia. W tym miejscu dodać jednak należy, że kontrolując zaskarżone rozstrzygnięcia Sąd wziął pod uwagę wszystkie akta administracyjne dołączone do skarg wniesionych przez skarżącą. Sięgnięcie bowiem do zgromadzonych w nich dokumentów pozwala na zweryfikowanie dokonanych przez organy ustaleń. Przedmiot postępowania w niniejszych sprawach obejmuje ustalenie statusu celnego towaru w postaci czosnku świeżego, dostarczonego w procedurze tranzytu zewnętrznego z Polski na Ukrainę, na podstawie zgłoszeń celnych zarejestrowanych w systemie NCTS – Nowy Skomputeryzowany System Tranzytowy, który obecnie zastępowany jest systemem NCTS2. Spór pomiędzy stronami, co do istoty, sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy doszło do zakończenia procedury tranzytu i w związku z tym zwolnienia objętych nią towarów. Odnosząc się do tej kwestii stwierdzić należy, że wspólnotowy tranzyt zewnętrzny to przemieszczenie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze celnym Wspólnoty towarów niewspólnotowych, niepodlegających w tym czasie należnościom celnym przywozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej - art. 91 pkt 1 lit. a WKC. Może się on odbywać, jak to było w niniejszych sprawach, według Nowego Skomputeryzowanego Systemu Tranzytowego. Instrukcja postępowania dla przedsiębiorców korzystających z Nowego Skomputeryzowanego Systemu Tranzytowego NCTS zawiera informacje dotyczące warunków dokonania zgłoszenia w tej procedurze, stosowanych komunikatów, w tym pojawiających się w niniejszych sprawach komunikatów IE45 - zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej, opis postępowania w przypadku procedury standardowej, uproszczonej. Instrukcja postępowania z systemem NCTS dla funkcjonariuszy celnych (tranzyt wspólnotowy/wspólny i tranzyt TIR) określa natomiast sposób postępowania, w ramach tej procedury, urzędników celnych. Instrukcje te nie mają charakteru normatywnego. Regulują przebieg procedury tranzytu od strony technicznej i pozwalają przypisać poszczególnym komunikatom podejmowane przez funkcjonariuszy służby celnej czynności. W powiązaniu z przepisami prawa tworzą spójną całość, w oparciu o którą dokonywać należy analizy tej procedury. Osobą uprawnioną do korzystania z procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego jest główny zobowiązany. Jest on również odpowiedzialny za przedstawienie w wyznaczonym terminie, w urzędzie celnym przeznaczenia, towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne, w celu zapewnienia tożsamości towarów, przestrzeganie przepisów procedury tranzytu wspólnotowego (art. 96 ust. 1 WKC). Nie naruszając określonych w ust. 1 obowiązków głównego zobowiązanego, osoba przewożąca towary lub odbiorca, który przyjmuje towary wiedząc o tym, że są one objęte procedurą tranzytu wspólnotowego, jest również zobowiązana do przedstawienia ich w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towaru. W odniesieniu do formalności tranzytowych Wspólnoty oraz formalności w miejscu przeznaczenia w interesie każdej osoby uczestniczącej w procedurze leży sprawdzenie treści swojego zgłoszenia przed jego podpisaniem i złożeniem go w urzędzie celnym. W każdym przypadku objęcie procedurą tranzytu odbywa się na podstawie zgłoszenia celnego, które zgodnie z art. 4 pkt 17 WKC oznacza czynność, przez którą osoba wyraża, w wymaganej formie i w określony sposób, zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną. Osoba zainteresowana zgłasza towary do procedury mającej zastosowanie w odniesieniu do nich i bez uszczerbku dla ewentualnego zastosowania sankcji zobowiązuje się zgodnie z postanowieniami obowiązującymi w Państwach Członkowskich w odniesieniu do: - dokładności informacji podawanej w zgłoszeniu, - autentyczności załączonych dokumentów, - przestrzegania wszystkich obowiązków wiążących się z objęciem odnośnych towarów daną procedurą, co potwierdza swoim podpisem (załącznik nr 37 do RWKC). Wyniki dokonanej weryfikacji zgłoszenia stanowią podstawę stosowania przepisów regulujących procedurę celną, którą objęte są towary (art. 71 ust. 1 WKC). W przypadku niedokonania weryfikacji zgłoszenia przepisy określone w ust. 1 stosuje się na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu ( art. 71 ust. 2 WKC). Przyjęcie zgłoszenia celnego bez skorzystania z możliwości jego weryfikacji przed zwolnieniem towaru nie stanowi błędu organu celnego, który wyłączałby możliwość retrospektywnego zaksięgowania długu celnego. Przyjęcie zgłoszenia celnego jest bowiem rodzajem czynności materialno-technicznej, "niedecyzyjnej", opartej na obliczeniu i wykazaniu przez zgłaszającego, którego obdarza się w ten sposób kredytem zaufania, w zakresie rzetelnego i prawidłowego wypełniania zgłoszeń celnych, kwoty należności przywozowych lub wywozowych (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. akt I GSK 406/2010, (dost. w CBOiS – http://orzeczenia.nsa.gov.pl)). Towary wprowadzone na obszar celny Wspólnoty podlegają, od chwili ich wprowadzenia, dozorowi celnemu - art. 37 ust. 1 WKC. Mogą one podlegać kontroli celnej zgodnie z obowiązującymi przepisami. Pozostają pod dozorem celnym tak długo, jak długo jest to niezbędne do określenia ich statusu celnego, a w przypadku towarów niewspólnotowych i bez uszczerbku dla art. 82 ust. 1, aż do zmiany ich statusu celnego bądź wprowadzenia do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego albo ich powrotnego wywozu bądź zniszczenia zgodnie z art. 182. Pod pojęciem dozoru celnego mieszczą się, zgodnie z art. 4 pkt 13 WKC - wszelkie działania podejmowane przez organ celny w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów mających zastosowanie do towarów przywożonych na polski obszar celny lub z nich wywożonych. A contrario, usunięcie towaru spod dozoru celnego oznacza utratę możliwości wykonywania przez organy wobec tychże towarów, przywożonych na polski obszar celny lub z niego wywożonych, wszelkich czynności o charakterze materialno-technicznym lub prawnym, wynikających z norm prawa celnego lub innych przepisów znajdujących zastosowanie do tych towarów. Organy celne podejmują przy tym czynności pozwalające na ustalenie lub zapewnienie tożsamości towarów, jeżeli jest to niezbędne do przestrzegania warunków procedury celnej, do której towary zostały zgłoszone ( art. 72 ust. 1 WKC). Jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują (art. 75 ust. 3 WKC). Dla celów stosowania przepisów prawa celnego każda osoba, pośrednio lub bezpośrednio uczestnicząca w operacjach dokonywanych w ramach wymiany towarowej, dostarcza organom celnym, na ich żądanie i w ewentualnie wyznaczonym terminie, wszystkie dokumenty i informacje, w jakiejkolwiek formie, jak również udziela im wszelkiej niezbędnej pomocy – art. 14 RWKC. Osoby, których to dotyczy, przechowują do celów kontroli celnej przez okres określony obowiązującymi przepisami i nie krócej niż trzy lata, dokumenty wymienione w art. 14, w jakiejkolwiek by były postaci – art. 16 WKC. Zgodnie z art. 9 Prawa celnego termin określony w art. 14 WKC wynosi 5 lat. Stosownie do art. 366 ust. 2 RWKC, procedurę tranzytu wspólnotowego uważa się za zakończoną także wtedy, gdy główny zobowiązany przedstawi organom celnym, zgodnie z ich wymogami, jeden z poniższych dokumentów potwierdzających tożsamość towarów: a) dokument celny wystawiony w kraju trzecim, dotyczący objęcia towarów przeznaczeniem celnym; b) dokument sporządzony w państwie trzecim, poświadczony przez organy celne tego państwa i potwierdzający, że towary są uznane za znajdujące się w swobodnym obrocie w tym państwie ( art. 366 ust. 2 RWKC ). Organy celne zamykają procedurę tranzytu zewnętrznego, jeżeli są w stanie stwierdzić, na podstawie porównania danych dostępnych w urzędzie wyjścia i danych dostępnych w urzędzie przeznaczenia, że procedura została w prawidłowy sposób zakończona - art. 92 ust. 1 WKC. Przechodząc do analizy dokonywanych w niniejszych sprawach zgłoszeń, w procedurze tranzytu zewnętrznego, podkreślenia wymaga to, że bezwzględnym warunkiem prawidłowości zakończenia procedury tranzytu jest zachowanie tożsamości towaru określonego w dokumencie tranzytowym oraz towaru przedstawianego w urzędzie celnym przeznaczenia (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 19 października 2010 r., sygn. akt III SA/Lu 503/09, dost. w CBOiS ). W ocenie Sądu, przeprowadzone przez organy postępowanie zaprzeczyło tożsamości towarów w urzędzie celnym wyjścia – Urząd Celny w J. i w urzędzie celnym przeznaczenia – Odział Celny Drogowy D. W ocenie Sądu, przeprowadzone przez organy postępowanie potwierdziło fakt przywozu na Ukrainę w dniach 2 i 10 grudnia 2009r. innych towarów niż zgłoszone do odprawy po stronie polskiej. Z ustaleń organów wynika niezbicie, że towar niewspólnotowy (czosnek świeży) objęty procedurą tranzytu zewnętrznego według zgłoszeń celnych nr MRN [...] oraz MRN [...] nie wyjechał z Polski. Bezpośrednio po stronie ukraińskiej odnotowano przywóz innych towarów tj. bloczków betonowych, wwiezionych na Ukrainę na pojeździe o nr rej. [...] przez V.A. Podkreślenia wymaga że, w toku postępowania skarżąca nie przedłożyła przeciwdowodu obalającego powyższą tezę. Istotny jest również fakt, że w dniach 8 i 1 grudnia 2009r. V. A. dwukrotnie dokonywał załadunku na pojazd o nr rej. [...] bloczków betonowych w przedsiębiorstwie "C" S.A. Następnie, celem zamknięcia operacji tranzytowych otworzonych w Oddziale Celnym w J. - dotyczących czosnku świeżego - przedkładał dokumenty w oddziale celnym granicznym, mimo, że na pojeździe mogły znajdować się jedynie bloczki betonowe. Z powyższego wynika, że czosnek świeży został usunięty spod dozoru celnego, a zamknięcie operacji tranzytowej w systemie NCTS komunikatem IE045 nie powinno mieć miejsca. Usunięty towar podlegał należnościom przywozowym, w związku z czym, w dniu jego usunięcia powstał dług celny. Sąd podziela stanowisko orzekających w sprawie organów, że samo wysłanie komunikatu o zamknięciu procedury tranzytu nie oznaczało, wbrew twierdzeniom skarżącej, zakończenia tejże procedury. Zgodnie bowiem z dokumentem Komisji Europejskiej Dyrekcji Generalnej do spraw Podatków i Unii Celnej z dnia 1 lipca 2009r., TAXBUD/2019/2008 (zwanym dalej Podręcznikiem tranzytowym) zakończenie operacji tranzytowej oznacza, że towary wraz z dokumentami zostały przedstawione organom celnym w urzędzie przeznaczenia lub upoważnionemu odbiorcy, zaś zamknięcie operacji tranzytowej, że operacja tranzytowa zakończyła się prawidłowo, na podstawie porównania informacji dostępnych w urzędzie przeznaczenia z informacjami dostępnymi w urzędzie wyjścia. Zatem o ile warunkiem zamknięcia operacji tranzytowej jest przedstawienie dokumentów, o tyle dla zakończenia operacji tranzytowej konieczne jest przedstawienie towarów. W Podręczniku tym wskazano również, że komunikat zamknięcia ma wyłącznie charakter informacyjny i niemający mocy prawnej, a ponadto przedmiotowe zamknięcie procedury tranzytowej, w sposób domyślny lub formalny, nie narusza praw i obowiązków właściwego organu w zakresie ścigania głównego zobowiązanego, jeżeli w późniejszym terminie okaże się, że procedura rzeczywiście nie zakończyła się i nie powinna była zostać zamknięta lub też wykryto nieprawidłowości dotyczące konkretnych procedur tranzytowych na późniejszym etapie. Należało zatem przyjąć, jak słusznie uczyniły to rozstrzygające niniejsze sprawy organy celne, że otrzymanie komunikatów w systemie NCTS ma wyłącznie charakter informacyjny, nieposiadający mocy prawnej i podlegający weryfikacji w postępowaniu kontrolnym na wypadek, gdyby w późniejszym czasie okazało się do wysłania komunikatów doszło na podstawie nieprawdziwych informacji. Zgodnie z art. 78 ust. 2 WKC po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania. Jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują ( ust. 3). Przepisy nie przewidują terminu, w jakim organy celne mogą przeprowadzać kontrole po dokonaniu zgłoszenia. Przyjąć należy, że terminem tym będzie termin wyznaczony w art. 221 ust. 3 i ust. 4 WKC, który na powiadomienie dłużnika o długu celnym przewiduje czasokres wynoszący odpowiednio 3 i 5 lat, o czym szerzej w dalszej części uzasadnienia. Wbrew zatem twierdzeniom skarżącej, wysłanie komunikatu o zamknięciu procedury tranzytu zewnętrznego nie wyłączało możliwości przeprowadzenia przez organy celne kontroli. Przeprowadzone postępowanie dowodowe wykluczyło, aby w chwili zamknięcia procedury tranzytu zewnętrznego w urzędzie celnym przeznaczenia znajdowały się te same towary, co w urzędzie wyjścia. Żaden bowiem z przesłuchiwanych funkcjonariuszy celnych, pełniących służbę w dniu przyjazdu środków transportu na granicę, nie potwierdził by towar znajdujący się w nich był towarem ze zgłoszenia (czosnkiem świeżym). Z okoliczności wszystkich zawisłych przed Sądem spraw wynika, że w urzędzie przeznaczenia nie doszło do kontroli środków transportu pod względem zgodności przewożonych w nich towarów z towarami według zgłoszenia, a system NCTS nie funkcjonował prawidłowo. Zasadnie, zdaniem Sądu, organy zwróciły uwagę również na fakt, że wagi deklarowanego czosnku i stwierdzonych na Ukrainie bloczków betonowych były zbliżone. To dodatkowo potwierdza zasadność stanowiska orzekających w niniejszej sprawie organów. Rozstrzygając przedmiotowe sprawy organy obu instancji prawidłowo oparły się na dokumentach i informacjach przekazanych przez ukraińskie organy celne, które na podstawie umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, a Rządem Ukrainy o współpracy i pomocy wzajemnej w sprawach celnych, przekazują sobie wszelkie dostępne informacje dotyczące osób, towarów, środków transportu, o których wiadomo lub podejrzewa się, że spowodowały lub mogą spowodować działania sprzeczne z przepisami celnymi drugiej umawiającej się strony, a także informacje czy towary wywiezione z terytorium Państwa jednej Umawiającej się Strony zostały wprowadzone na terytorium Państwa drugiej Umawiającej się Strony zgodnie z przepisami celnymi. Informacje i dokumenty otrzymane w ramach wzajemnej pomocy mogą być wykorzystane tylko dla celów wymienionych w niniejszej umowie, łącznie z wykorzystaniem w postępowaniu administracyjnym i sądowym art. 6 Umowy. Dokumenty te mają zatem charakter dokumentów urzędowych, w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, i stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone (korzystają z domniemania autentyczności i prawdziwości). Stwierdzono w nich natomiast, że wymienione pojazdy we wskazanych dniach przekroczyły granicę przewożąc towar w postaci betonowych bloczków, które to towary zostały zadeklarowane po ukraińskiej stronie. Moc dowodowa wyżej wskazanych dokumentów celnych, wystawionych przez organy celne Ukrainy nie jest nieograniczona i niepodważalna. Możliwe jest bowiem przeprowadzenie przeciwdowodu na okoliczności w nich przedstawione, przy pomocy wszelkich możliwych i prawnie dopuszczalnych środków dowodowych. Skarżąca jednakże nie wskazała na jakiekolwiek dowody mogące obalić domniemanie prawdziwości ukraińskich dokumentów urzędowych, wystawione przez odpowiednie organy celne tego państwa. Nie przedstawiła też jakichkolwiek okoliczności, które mogłyby wskazywać, pośrednio lub bezpośrednio na to, że przedmiotowe dokumenty nie odnoszą się do rzeczywistych zdarzeń. W związku z tym jej stanowisko, odmawiające tymże dokumentom jakiejkolwiek mocy dowodowej, jest nieuzasadnione i jako takie nie zasługuje na akceptację. Na tą ocenę bez wpływu pozostaje, podnoszona przez skarżącą, kwestia nieprawidłowości w funkcjonowaniu urzędów celnych polskich bądź ukraińskich oraz uchybień ze strony pracujących w nich funkcjonariuszy. Jej twierdzenia w tym zakresie, nieoparte na dowodach, w znaczeniu jakie temu pojęciu nadają przepisy Ordynacji podatkowej, nie są bowiem powiązane z niniejszymi sprawami w konkretny i jednoznaczny sposób. Poza tym opierają się na ogólnikowych twierdzeniach, niemożliwych do zweryfikowania, z których nie sposób wywodzić wniosków, co do okoliczności przedmiotowych spraw. Na marginesie dodać jedynie należy, że kwestie ewentualnego niedopełnienia, czy przekroczenia obowiązków służbowych przez funkcjonariuszy, między innymi funkcjonariuszy celnych, podlegają właściwości odpowiednich organów ścigania, które w tym zakresie posiadają wyłączną kompetencję. Z całą pewnością nie leży to jednak w zakresie kompetencji sądów administracyjnych. Z punktu widzenia niniejszego postępowania istotne jest wyłącznie ustalenie bądź też zaprzeczenie tożsamości towarów, wywożonych na Ukrainę, a w tym zakresie wszelkie zebrane w sprawie dowody potwierdzają stanowisko organów. W opozycji do ustaleń organu skarżąca powołała się wyłącznie na wysłany z urzędu wyjścia komunikat IE045 o zamknięciu operacji tranzytu, który jak już wyżej wskazano ma charakter wyłącznie informacyjny. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 października 2010 r., sygn. III SA/Gd 304/2010 (dost. w CBOiS) sąd między innym wskazał, że art. 78 § 3 WKC stanowi, że jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują. (...) rzeczą importera jest zabezpieczenie materiału do badania celem wykazania, iż poddane weryfikacji zgłoszenie celne było prawidłowe albowiem towar nim objęty został zaklasyfikowany do prawidłowego kodu taryfy celnej. Dopuszczenie innej interpretacji w tym zakresie unicestwiałoby cel tej regulacji". W świetle powyższego należy przyjąć, że wysłanie w systemie NCTS komunikatów o zamknięciu operacji tranzytowych, nie może mieć charakteru przesądzającego o prawidłowym zakończeniu procedury i nie wyklucza możliwości przeprowadzenia przez organy celne kontroli, a w interesie importera – głównego zobowiązanego, leży przedłożenie wszelkich dokumentów potwierdzających, że doszło do prawidłowego zamknięcia operacji tranzytu. Skarżąca wezwana w ramach tej kontroli o przedstawienie m.in. dowodu na zakończenie procedury tranzytu, umów przewozu, danych osobowych przewoźnika, zlecenia wydania towaru z magazynu czasowego składowania, kopi stron z ewidencji towarów niewspólnotowych objętych czasowym składowaniem, w piśmie z dnia 11 marca 2014r. wyjaśniła, że poza komunikatem IE45 nie posiada innych dowodów na zakończenie procedury tranzytu, nie dysponuje też umowami przewozu, ani danymi osobowymi przewoźników i kierowców. Przedłożyła natomiast kopię strony z ewidencji towarów niewspólnotowych objętych czasowym składowaniem, dokumenty księgowe oraz kopie faktur sprzedaży. Z wyżej cytowanego art. 96 WKC wynika, że główny zobowiązany jest nie tylko uprawniony do korzystania z procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego, ale również odpowiedzialny za przedstawienie w wyznaczonym terminie w urzędzie celnym przeznaczenia towarów w nienaruszonym stanie, z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów, przestrzeganie przepisów procedury tranzytu wspólnotowego. Na głównym zobowiązanym spoczywa obowiązek dochowania należytej staranności zarówno przy dokonywaniu zgłoszenia tranzytu zewnętrznego, jak i przy jego realizacji. Tej staranności nie można przypisać skarżącej. Dowodem na zakończenie procedury tranzytu nie mogą być przedstawione przez skarżącą dokumenty księgowe, mające potwierdzać zapłatę czy też faktury, gdyż potwierdzają one jedynie fakt dokonania zapisów rachunkowych, brak jest natomiast dowodów na ich realizację. Z powyższych obowiązków skarżącej nie zwalniało to, że korzystała z procedury uproszczonej (art. 253 RWKC), albowiem ułatwienia związane z tą procedurą dotyczącą wyłącznie zgłoszenia, natomiast w przypadku kontroli zgłaszający jest obowiązany wykazać tożsamość towarów tak, jak w zwykłej procedurze. Wobec powyższego stwierdzić należy, że zebrany w sprawie materiał dowodowy przeczy temu, aby skarżąca wywiązała się z nałożonych na nią obowiązków. Nie przedstawiła bowiem w urzędzie celnym przeznaczenia towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne, w celu zapewnienia tożsamości towarów, w związku z tym ponosi odpowiedzialność za usunięcie towaru spod dozoru celnego. Odpowiedzialności tej nie wyłączało przekazanie towaru przewoźnikom. To bowiem główny zobowiązany odpowiadał za końcowy rezultat, jakim jest zakończenie procedury tranzytu. Niesłuszny jest przy tym zarzut skarżącej, że art. 16 RWKC dotyczy wyłącznie obowiązków archiwizowania danych dotyczących operacji wymiany towarowej z państwami trzecimi, a nie danych osobowych przewoźnika, odnoszących się do transportu czy spedycji. Przepis ten bowiem, w powiązaniu z art. 14 WKC wskazuje, że osoby, których to dotyczy, przechowują do celów kontroli celnej przez okres określony obowiązującymi przepisami i nie krócej niż trzy lata, wszystkie dokumenty i informacje, w jakiejkolwiek formie, jak również udziela im wszelkiej niezbędnej pomocy. Odnosząc się w tym miejscu do zarzutu nieustalenia i nieprowadzenia postępowania względem pozostałych osób odpowiedzialnych za usunięcie towaru spod dozoru celnego, jako dłużników solidarnych, na podstawie o art. 213 w zw. z art. 203 i art. 96 WKC, wskazać należy, że zgodnie z art. 96 ust. 2 WKC: nie naruszając określonych w ust. 1 obowiązków głównego zobowiązanego, osoba przewożąca towary lub ich odbiorca, który przyjmuje towary wiedząc o tym, że są one objęte procedurą tranzytu wspólnotowego, jest również zobowiązany do przedstawienia ich w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów. Na podstawie art. 203 ust. 3 WKC dłużnikami długu celnego powstałego w wyniku usunięcia towaru spod dozoru celnego są: - osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego, - osoby, które uczestniczyły w tym usunięciu, i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego, - osoby, które nabyły lub posiadały towar, i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego, i - odpowiednio osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty. W orzecznictwie dominuje pogląd, że prawidłowa wykładnia art. 96 ust. 2 i art. 203 ust. 3 WKC prowadzi do stwierdzenia, że organ celny wszczynając z urzędu postępowanie w sprawie dotyczącej procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego obowiązany jest wezwać do udziału w postępowaniu wszystkich dłużników, którzy nie wykonali obowiązków wynikających ze stosowania tej procedury (art. 96 WKC), oraz osoby odpowiedzialne za powstanie długu celnego, w sytuacjach określonych w art. 203 ust. 3 WKC (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2011 r., sygn. akt I GSK 150/2010, z 12 marca 2013 r., sygn. akt I GSK 183/2012, wszystkie dost. w CBOiS). Odnotować jednak należy również przeciwne stanowiska sądów. I tak w wyroku z dnia 24 stycznia 2014 r., sygn. akt I GSK 1244/12 (dost. w CBOiS) Naczelny Sąd Administracyjny zaprezentował stanowisko wsparte uchwałą 7 sędziów Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 9 marca 2009 r. sygn. akr I FPS 4/08 (dost. w CBOiS) zgodnie z którym "aczkolwiek pożądane byłoby prowadzenie jednego postępowania przeciwko wszystkim zobowiązanym osobom, do czego podstawy dostarcza art. 166 § 1 Ordynacji podatkowej, to w świetle regulacji procesowych nie może być poczytywane za błąd prowadzenie odrębnych postępowań, pod warunkiem, że postępowania te obejmą wszystkich zobowiązanych". Odnośnie stwierdzenia powstania długu celnego w przywozie po stronie uczestnika postępowania V.A., Sąd podziela stanowisko orzekających w sprawie organów, że osoba ta wiedziała, iż towar przedstawiony do odprawy celnej objęty jest procedurą tranzytu wspólnotowego. Jak bowiem ustalono w postępowaniu, kierowca był informowany przez skarżącą, że przekazywany mu towar jest objęty procedurą tranzytu. Ponadto jak już wskazano, V. A. był odbiorcą towaru w postaci bloczków betonowych z firmy "C" S.A. Organy nie ustaliły innych osób, które mogłyby być dłużnikami w niniejszych sprawach. Nieuprawniony okazał się również zarzut upływu terminu przedawnienia do powiadomienia o długu celnym w stosunku do skarżącej. Przepis art. 221 ust. 1 WKC ustanawia adresowany do uprawnionego organu obowiązek niezwłocznego - tj. bezpośrednio po dokonaniu zaksięgowania - powiadomienia dłużnika należności celnej o kwocie tejże należności. Zasadą wynikającą z art. 221 ust. 3 WKC jest przy tym to, że wymienione powiadomienie nie może nastąpić po upływie terminu trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego, a bieg tego terminu zostaje zawieszony z chwilą złożenia odwołania w rozumieniu art. 243 na czas trwania procedury odwoławczej. W relacji do przedstawionej zasady, szczególny charakter zawiera regulacja zawarta w art. 221 ust. 4 WKC, która omówioną regułę modyfikuje. Z przepisu tego wynika, że jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat. Jej dopełnieniem na gruncie prawa krajowego jest przepis art. 56 Prawa celnego, zgodnie z którym, w sytuacji objętej hipotezą normy prawnej z art. 221 ust. 4 WKC, powiadomienie dłużnika o kwocie należności nie może nastąpić po upływie 5 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. W ugruntowanym w tym zakresie orzecznictwie zarówno Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jak również wojewódzkich sądów administracyjnych przyjmuje się, że ustalenie czy czyn podlega wszczęciu postępowania karnego należy do kompetencji organów celnych, a do przerwania biegu terminu przedawnienia nie jest wymagane wszczęcie postępowania ani tym bardziej wydanie wyroku skazującego. W wyroku z dnia 21 stycznia 2014 r., sygn. akt I GSK 1244/2012 (dost. w CBOiS) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w sytuacji, gdy usunięcie towaru spod dozoru celnego przewiduje także odpowiedzialność karną na podstawie art. 90 Kodeksu karnego skarbowego, to niewątpliwe uzasadnione jest przedłużenie terminu przedawnienia w trybie art. 221 ust. 4 WKC. W świetle powyższego, zastosowanie pięcioletniego terminu na powiadomienie dłużnika o długu celnym, nie może być skutecznie podważane. Zauważyć przy tym należy, że w niniejszych sprawach organy nie ograniczyły się wyłącznie do stwierdzenia, że przyczyną powstania długu celnego jest zachowanie wyczerpujące jednocześnie znamiona czynu zabronionego, ale dokonały również wstępnej analizy akt postępowań przygotowawczych o sygn. [...], [...] dotyczącego tranzytu przez terytorium Polski do Ukrainy czosnku pochodzenia chińskiego i związanymi z tymi nieprawidłowościami i [...] w zakresie nielegalnego zamykania dokumentów T1, w których znajdowały się również informacje dotyczące skarżącej. Dług celny na podstawie przedmiotowych zgłoszeń powstał w dniach 9 i 16 grudnia 2009r. natomiast organ zawiadomił stronę o zaksięgowaniu kwot długu celnego w dacie doręczenia decyzji I instancji tj. w dniu 23 października 2014r. (doręczenie decyzji organu I instancji pełnomocnikowi skarżącej spółki), zatem przed upływem pięcioletniego terminu. Od tego też dnia zgodnie z art. 65 ust. 4 Prawa celnego należało liczyć odsetki. W ocenie Sądu, niesłuszny jest również zarzut odrzucenia wartości transakcyjnej. Słusznie bowiem organy podnoszą, że skoro doszło do zakwestionowania sprzedaży w celu wywozu, co zostało wyżej wykazane, to brak było podstaw do ustalania wartości na podstawie dokumentów sprzedażowych. Prawidłowo należy ocenić działanie organów, które uznały, że w takim przypadku najwłaściwszą będzie metoda ustalenia wartości celnej towaru metodą wartości transakcyjnej podobnych towarów. Należy wskazać, że w przypadku odrzucenia wartości transakcyjnej ustalanie wartości celnej towarów odbywa się chronologicznie, na podstawie kolejno następujących po sobie przepisów, na wypadek gdyby ustalenie wartości na podstawie poprzedniego się nie powiodło. W niniejszych sprawach prawidłowo przyjęto, że ustalenie wartości celnej możliwe było na podstawie art. 30 ust. 2 lit. b WKC, tj. wartości transakcyjnej podobnych towarów, sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna, przyjmując na podstawie art. 15 ust. 3 RWKC najniższą z porównywanych cen jednostkowych. Jako materiał porównawczy posłużono się zgłoszeniami dokonanymi w zbliżonym czasie. Nie budzi wątpliwości zastosowana stawka celna przypisana do właściwego dla towaru kodu według art. 1 rozporządzenia Komisji ( WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 291 z 2008 r., Nr 291). Jako bezpodstawny należy również uznać zarzut naruszenia właściwości miejscowej organu. Jak wynika bowiem z akt spraw, postanowieniem z dnia [...]grudnia 2013 r. nr [...] Minister Finansów rozstrzygnął spór kompetencyjny w tym zakresie, uznając za właściwego do rozpoznania spraw dotyczących usunięcia towaru spod dozoru celnego i powstania długu celnego objętej przedmiotowymi zgłoszeniami, Naczelnika Urzędu Celnego w Przemyślu. Dokonując kontroli wyżej wymienionego postanowienia, którego kontrola instancyjna nie była dopuszczalna w trybie administracyjnym, Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia jego nieprawidłowości. Prawidłowo powołano, jak również zastosowano, art. 215 ust. 1 WKC. Zgodnie z tym przepisem: Dług celny powstaje: – w miejscu, w którym nastąpiły zdarzenia powodujące powstanie tego długu, – lub, gdy miejsce to nie może zostać określone, w miejscu, w którym organy celne stwierdzą, że towar znajduje się w sytuacji powodującej powstanie długu celnego, – lub, gdy towar został objęty procedurą celną, która nie jest zamknięta i miejsca tego nie można określić zgodnie z tiret pierwszym lub drugim w wyznaczonym terminie, gdzie właściwe zgodnie z procedurą Komitetu w miejscu, w którym towary zostały objęte procedurą albo zostały wprowadzone na obszar celny Wspólnoty w ramach tej procedury. W niniejszych spawach ustalono, że towar został usunięty spod dozoru celnego. Nie udało się jednak ustalić dokładnego miejsca usunięcia, a fakt ten został potwierdzony już po wysłaniu komunikatu o zamknięciu procedury tranzytu, jedynym właściwym organem był zatem organ właściwy dla urzędu wyjścia – tiret trzeci wyżej powołanego przepisu. W ocenie Sądu, zebrany w sprawie materiał dowodowy był kompletny. Przeprowadzone przez organy celne postępowanie dowodowe potwierdziło podejrzenia zawarte w raporcie Europejskiego Urzędu do spraw Zwalczania Nadużyć Finansowych OLAF z dnia 22 listopada 2013 r., nr [...]. Podkreślić należy, odnosząc się w tym miejscu również do opinii przedłożonej przez Stowarzyszenie Poszkodowania przez Organy Celne, że nie stanowił on samodzielnego dowodu w sprawie, a jedynie dał asumpt do przeprowadzenia kontroli. Zebrany przez organy materiał dowodowy potwierdził, że wskazane tam podejrzenie dotyczące usuwania czosnku świeżego spod dozoru celnego i zastępowania materiałami budowlanymi (bloczkami betonowymi, które były także towarem zgłaszanym przy wprowadzaniu na Ukrainę), dotyczyły także przedmiotowych zgłoszeń. W raporcie tym wyjaśniono, że taki sposób działania został wybrany celowo, ponieważ materiały budowlane stanowiły ładunek o wartości handlowej poniżej 1000 EUR, na który przy wywozie można dokonywać zgłoszenia ustnego (bez żądania zwrotu podatku VAT). Przekraczając granicę polsko – ukraińską kierowca mógł albo wskazać na czosnek w tranzycie, albo dokonać ustnego zgłoszenia materiałów budowlanych. Wszystkie te fakty potwierdzone zostały w niniejszych sprawach. Zatem niesłuszny jest zarzut oparcia się wyłącznie na raporcie i nieprzeprowadzenia własnego postępowania dowodowego. Nie może również ujść uwadze Sądu, że przed Prokuraturą Apelacyjną w L. toczy się postępowanie w sprawie niedopełnienia obowiązków służbowych przez funkcjonariuszy celnych dokonujących odpraw granicznych towarów eksportowanych na Ukrainę, a przed Prokuraturą Okręgową w S., w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości w wywozie czosnku, swoim zakresem obejmujące transakcje, których stroną była również skarżąca, co nakazuje krytycznie podejść do czynności podejmowanych przez urzędników celnych. Postępowania te nie zostały jeszcze zakończone. Część dokumentów została wyłączona ze względu na potrzebę ochrony interesu publicznego postanowienie z dnia [...] lipca 2014r. Ze znajdującego się w aktach aktu oskarżenia w sprawie [...] z dnia 30 czerwca 2014r. wynika, że w nielegalnym obrocie czosnkiem uczestniczyła skarżąca. Wskazano w nim na mechanizm procederu polegający na "przeładunku" towaru przy celniku, zakładaniu plomb, a następnie kierowaniu pojazdu do innego magazynu, w którym następowało rozładowanie czosnku i załadowanie innego towaru, a także zrywanie plomb (str. 90 aktu oskarżenia). Wskazano również, że "A" wiedziała o oszustwach, tzn., że towar nie wyjeżdża z Polski, jak również, że jest to jedyny sposób zarobku na imporcie czosnku polegający na obejściu opłat celnych, przez fikcyjny eksport na Ukrainę (str. 92 aktu oskarżenia). Pomimo tego, że sprawy te nie zostały jeszcze osądzone, to należy wskazać, że znajdujący się w nich materiał dowodowy w postaci zeznań, w tym także uczestniczącego w przewozie towaru B. K. i M. B. (pozostałe skargi "A") potwierdzają prawidłowość dokonanych przez organ ustaleń. Za niezasadne należy uznać również zarzuty odnoszące się do decyzji stwierdzających, po stronie skarżącej oraz uczestnika postępowania V.A., obowiązek podatkowy w związku z powstaniem długu celnego w stosunku do przedmiotowego towaru, w związku z usunięciem go spod dozoru celnego oraz określających kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu ww. towaru. Zgodnie z art. 34 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadkach innych niż określone w art. 33 ust. 1-3, kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celnego w drodze decyzji. Przepis ten znajduje zastosowanie w niniejszych sprawach, w których obowiązek celny skarżącej, właśnie z tytułu importu, został określony decyzjami organów celnych. W związku z zapadłymi rozstrzygnięciami w przedmiocie długu celnego, w niniejszych sprawach Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzje stwierdzające powstanie obowiązku podatkowego, w następstwie długu celnego, słusznie stwierdzając, że oba te zobowiązania powstają z mocy samego prawa. Wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia powstania obowiązku podatkowego i określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, przed ostatecznym rozstrzygnięciem kwestii długu celnego (rozpatrzeniem odwołań skarżącej przez Dyrektora Izby Celnej od decyzji organu I instancji, a więc zanim decyzje w sprawach celnych stały się ostateczne w administracyjnym toku instancji), wbrew zarzutom skargi, nie można kwalifikować jako naruszenia przepisów prawa, w szczególności art. 5 ust. 1 pkt 3, ust. 2, art. 17 ust. 1 pkt 1, art. 19 a ust. 9, art. 30 b ust. 1, art. 34 ust. 1, art. 38 ust. 1, art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług, a także art. 13 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 pkt 1, art. 207 Ordynacji podatkowej oraz art. 92 WKC. Skoro bowiem Naczelnik Urzędu Celnego jest uprawniony do rozstrzygnięcia w jednej decyzji zarówno w przedmiocie długu celnego, jak i podatku od towarów i usług (art. 33 ust. 2 zd. 2), tj. w sytuacji, w której nie istnieje ostateczna decyzja co do należności celnych, to świadczy to o tym, że ustawodawca zezwala na taki sposób procedowania. Rozstrzygnięcia w przedmiocie długu celnego i podatku od towarów i usług w dwóch odrębnych aktach (decyzjach), nie można kwalifikować jako uchybienia obowiązującym przepisom. W stanach faktycznych niniejszych spraw, decyzje organów I instancji, wydane w przedmiocie długów celnych, zostały utrzymane w mocy przez organ odwoławczy. W tej sytuacji, nawet gdyby przyjąć, że rozstrzyganie w przedmiocie podatku od towarów i usług, przed ostatecznym rozstrzygnięciem kwestii długu celnego, było przedwczesne, to w efekcie w niczym nie naruszyło to praw strony, ani jej interesów. Kwota jej długów celnych nie uległa bowiem zmianie, gdyż wyliczenie na ich podstawie wysokości zobowiązań podatkowych wciąż pozostaje aktualne. Zastrzeżeń nie budzi także sposób wyliczenia kwot poszczególnych zobowiązań podatkowych (art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług), przyjęcie dat powstania przedmiotowych zobowiązań (art. 19 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług), ani określenie podmiotu, na którym spoczywał obowiązek podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Mając powyższe na uwadze, Sąd orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 151 P.p.s.a.