II FSK 6/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Małgorzata Wolf- Kalamala, Sędzia NSA Anna Dumas (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik, Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 24 września 2015 r., sygn. akt I SA/Ke 427/15 w sprawie ze skargi J. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach z dnia 8 maja 2015 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania podatkowego za 2015 r. oddala skargę kasacyjną. II FSK 6/16 UZASADNIENIE Wyrokiem z dnia 24 września 2015 r., sygn. akt I SA/Ke 427/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargę J. K. (dalej: skarżący lub strona) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach (dalej "SKO") z dnia 8 maja 2015 r. w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2015 r. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że ww. decyzją SKO utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Gminy W. z dnia 28 stycznia 2015 r. w sprawie ustalenia J. K., M. K. i A. K. łącznego zobowiązania pieniężnego w kwocie 46 złotych na rok 2015. W uzasadnieniu decyzji Kolegium wskazało, że opodatkowaniem objęto grunty rolne o pow. 0,090 ha oraz budynek mieszkalny o pow. 80 m2. Rozpatrując odwołanie Kolegium podniosło, że w związku z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U.2005.240.2027 ze zm. j.t.), dalej jako "prawo geodezyjne i kartograficzne", organy podatkowe są ustawowo zobowiązane do przyjmowania za podstawę do ustalania podatku takich danych, jakie wykazane są w ewidencji gruntów. Z załączonego do akt sprawy wypisu z ewidencji gruntów wynika zaś, że właścicielami działki o nr [...], położonej w obrębie L. [...] o pow.0,09 ha, oznaczonej symbolem S,R w klasie V, są: A. K., J. K. i M. K. Zgodnie zaś z wypisem kartoteki budynków na przedmiotowej nieruchomości usytuowany jest budynek mieszkalny o powierzchni zabudowy 118 m2 stanowiący współwłasność ww. osób. Kolegium podkreśliło, że organ związany jest zarówno zakresem przedmiotowym jaki i podmiotowym zapisów zawartych w ewidencji gruntów i nie jest uprawniony do dokonywania własnych ustaleń w tym przedmiocie. Ponadto organ zważył, że dane zawarte w ewidencji gruntów mają walor dokumentu urzędowego o którym mowa w art. 194 Ordynacji Podatkowej (Dz.U. z 2012 r. poz.749 ze zm.) W skardze wywiedzionej od ww. decyzji skarżący zarzucił błędne ustalenie stanu faktycznego mające wpływ na orzeczenie Kolegium. W uzasadnieniu skargi podniósł fakt nieuzasadnionego przypisywania metrażu domu w kontekście okoliczności niewykończenia wszystkich pomieszczeń domu. Dodatkowo zarzucił niedokonanie analizy nadużycia władzy w Wydziale Geodezji Starostwa Powiatowego w W. i w sposób niezasadny oparcie się na zapisach zawartych w ewidencji gruntów na dzień 7 lipca 2014 r. bowiem zmiany w tym zakresie dokonane były bez wiedzy i zgody skarżącego, podczas gdy M. i A. K. nie mogą być podatnikiem, bowiem remontowali oni tylko własne posesje. W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. W dniu 23 września 2015 r. skarżący złożył pismo wraz z złącznikami, z treści którego wynika, że zaskarża on dodatkowo m. in.: wniosek M. K. z dnia 24 stycznia 2006 r., zawiadomienie o zmianie jednostki rejestru [...] obręb – L. [....]; pismo Wydziału Geodezji z dnia 7 lutego 2006 r. informujące o dokonaniu zmian w operacie ewidencji gruntów. W zaskarżonym wyroku WSA w Kielcach stwierdził, że decyzja SKO nie narusza prawa a ustalony stan faktyczny znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podzielił, uznając je za niewadliwe. Sąd pierwszej instancji wskazał na wstępie na art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego, ustawę z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (j. t. Dz. U. z 2006 r., poz. 969, ze zm.) (w tym art. 4 ust. 1 pkt 1), oraz art. 1a ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sąd zgodził się z Kolegium, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej, stanowią więc dowód tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych ewidencja gruntów i budynków jest niewątpliwie urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji. W przedmiotowej sprawie krąg osób zobowiązanych został ustalony w oparciu o dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, które to dane, jak Sąd wskazywał, są wiążące dla organu podatkowego. Podkreślono, że organy podatkowe nie są uprawnione do przyjęcia innych danych niż dane wskazane w ewidencji gruntów. Co więcej, w postępowaniu podatkowym nie jest także możliwe przeprowadzenie postępowania zmieniającego dane zawarte w przedmiotowej ewidencji. Wobec powyższego za niezasadne uznano zarzuty błędnego ustalenia stanu faktycznego co do określenia podatników solidarnie zobowiązanych do zapłaty łącznego zobowiązania pieniężnego. Sąd podkreślił również, że podstawy zmiany nie stanowi sam wniosek czy oświadczenie osoby informującej o zmianie, podobnie wpis nie jest zależny od świadomości czy zgody osób zainteresowanych. W związku z powyższym na treść rozstrzygnięcia nie mają wpływu, zdaniem Sądu, podnoszone przez skarżącego okoliczności niewykończenia wszystkich pomieszczeń domu, nadużycia władzy przez organy w Wydziale Geodezji Starostwa Powiatowego we W. czy złożenia wniosku o zmianę danych w ewidencji bez wiedzy i zgody skarżącego oraz fakt, że spadkobiercy M. i A. K. nie remontowali budynku mieszkalnego znajdującego się na nieruchomości podlegającej opodatkowaniu. Odnosząc się do zarzutów zawartych w piśmie z dnia 23 września 2015 r. Sąd podniósł, że powołane w nim pisma nie dotyczą przedmiotu rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Kielcach do Naczelnego Sądu Administracyjnego wywiódł skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika – adwokata), zaskarżając ten wyrok w całości i wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r., poz. 1271 ze zm. dalej: p.p.s.a.), zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1/ art. 3 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r., poz. 1269 ze zm.) w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a przez nieuzasadnione przyjęcie, że brak jest w niniejszej sprawie substratu zaskarżenia i pominięcie, iż sąd rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami czy wnioskami, 2/ art. 3 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 134 p.p.s.a. wobec braku ustosunkowania się do zarzutu skargi, które pozwoliłoby dokonać oceny zasadności zapadłego wyroku w zakresie powołanych podstaw zaskarżenia, 3/ art. 135 p.p.s.a. na skutek niezastosowania przewidzianych ustawą środków w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, co było niezbędne dla jej załatwienia – przez niezrealizowanie obowiązku uchylenia zaskarżonej decyzji organu i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. SKO nie wniosło odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Przed przystąpieniem do oceny zasadności sformułowanych w rozpoznawanej skardze kasacyjnej zarzutów, mając na uwadze ich treść oraz sposób ich uzasadniania, niezbędne jest poczynienie kilku uwag odnośnie do skargi kasacyjnej w ogólności, jako szczególnego, sformalizowanego środka zaskarżenia. Należy więc wskazać, że stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność precyzyjnego wskazania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem autora skargi kasacyjnej sąd uchybił. Wymogiem dla skargi kasacyjnej jest nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale także ich uzasadnienie, co wynika z art. 176 p.p.s.a. Obok wskazania naruszonych przepisów, poprzez podanie ich konkretnych jednostek redakcyjnych, niezbędne jest więc wyjaśnienie, na czym naruszenie to polegało oraz w przypadku podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. wykazanie, iż mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie podstaw kasacyjnych powinno odnosić się nie tylko do każdej nich z osobna, ale także do każdego z poszczególnych formułowanych w ich ramach zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd kasacyjny, będąc związany granicami skargi kasacyjnej, nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów i wychodzenia poza ramy, które zostały nakreślone w skardze kasacyjnej, ponadto może odnieść się tylko do przepisów, które zostały wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone, nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych jeszcze przepisów. Skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia znacząco sformalizowanym. Aby mogła odnieść skutek w postaci jej uwzględnienia niezbędne jest jej sporządzenie w sposób zgodny z regułami ją normującymi, w szczególności podstawy kasacyjne muszą być tak skonstruowane, ażeby była możliwość odniesienia się poprzez ich treść do zaskarżonego orzeczenia. Poczynienie powyższych uwag było niezbędne, wobec wystąpienia uchybień w konstrukcji rozpoznawanej skargi kasacyjnej, które objawiały się w sposobie formułowania i uzasadniania zarzutów, co z kolei rzutuje w bezpośredni sposób na możliwość i zakres dokonania merytorycznej oceny zaskarżonego wyroku w ramach sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej. W niniejszej sprawie skarga kasacyjna została oparta wyłącznie na podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. chociaż jednocześnie autor skargi kasacyjnej nie zarzucił naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit.b) lub lit.c) p.p.s.a. Skarżący zarzuca natomiast naruszenie art. 3 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a przez nieuzasadnione przyjęcie, że brak jest w niniejszej sprawie substratu zaskarżenia i pominięcie, że sąd rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami czy wnioskami, w uzasadnieniu powołując się także na zasady ogólne postępowania administracyjnego określone w art. 7-9 KPA. Zdaniem skarżącego Sąd pierwszej instancji sam powinien zweryfikować prawidłowość wpisów w ewidencji gruntów i budynków zgodnie z żądaniem skarżącego działając w ramach art. 134 oraz art. 135 p.p.s.a. Podniesione zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej w zakresie naruszenia art. 3 § 1 w zw. z art. 3 § 2 pkt 1 w zw. z art. 134 p.p.s.a. należy podkreślić, że art. 3 § 1 p.p.s.a. w istocie nie zawiera samodzielnej treści normatywnej ponad to, co wynika z art. 1 p.p.s.a. oraz art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych. Przepis ten należy zatem zaliczyć do tych, które regulują prawo do sądu (por. wyrok NSA z dnia 27 lutego 2008 r., sygn. akt I OSK 1447/07, LEX nr 391744). Jest niewątpliwe, że skarżący uzyskał prawo do sądu w rozumieniu art. 45 ust. 1 Konstytucji RP: miał zagwarantowane prawo uruchomienia procedury sądowej poprzez możliwość wniesienia skargi na decyzję SKO i uzyskał rozstrzygnięcie sądu administracyjnego w sprawie zainicjowanej tą skargą. Nadto, postanowienia art. 3 p.p.s.a. wyznaczają zakres przedmiotowy postępowania sądowoadministracyjnego. Naruszenie art. 3 § 1 p.p.s.a. ma miejsce w sytuacji, gdy Sąd rozpoznający skargę uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której mowa w tym przepisie. Przepis ten nie określa jednak wzorca, według którego kontrola ta ma być wykonana. Okoliczność, że autor skargi kasacyjnej nie zgadza się z wynikiem kontroli sądowej, nie oznacza naruszenia tego przepisu. Z tych powodów zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 3 § 1 jaki § 2 p.p.s.a. uznać należy za chybiony. Dokonując oceny zaskarżonego wyroku pod kątem naruszenia art. 134 § 1 w p.p.s.a. stwierdzić należy, że zarzut ten nie jest usprawiedliwiony. Wymiar sprawiedliwości sprawowany przez sądy administracyjne polega na kontroli działalności administracji publicznej, obejmującej orzekanie w sprawach sądowoadministracyjnych ze skarg między innymi na decyzje administracyjne. Sądy administracyjne, oprócz badania zgodności z prawem zaskarżonych aktów (decyzji, postanowień), powinny dążyć do końcowego załatwienia sprawy. W celu realizacji tych zadań, ustawodawca dał wojewódzkim sądom administracyjnym rozpoznającym sprawy w pierwszej instancji m.in. takie instrumenty, jak te określone w art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd może też w celu usunięcia naruszenia prawa i jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, stosować środki przewidziane ustawą w stosunku do aktów lub czynności, wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach danej sprawy (art. 135 p.p.s.a.). Jak wynika z utrwalonego stanowiska judykatury, niezwiązanie granicami skargi nie oznacza, że sąd może czynić przedmiotem swych rozważań i ocen wszystkie aspekty skargi bez względu na treść zaskarżonego aktu lub czynności. Oznacza ono natomiast, że sąd ten ma prawo, a nawet obowiązek dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze. Nie jest przy tym skrępowany sposobem sformułowania skargi, użytymi argumentami, a także podniesionymi wnioskami, zarzutami i żądaniami (por. wyroki NSA z dnia 27 lipca 2004 r., sygn. akt OSK 628/04; z dnia 26 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 601/13, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – orzeczenia.nsa.gov.pl – zwana dalej: CBOSA). Wskazać przy tym należy, że omawiany przepis jest tak skonstruowany, że powołanie się w skardze kasacyjnej na jego naruszenie musi być powiązane z przepisami, których złamania przez organ sąd wojewódzki nie zauważył z urzędu. Skarżący domaga się natomiast w ramach tego zarzutu, aby to sąd administracyjny w przedmiotowej sprawie dotyczącej wymiaru podatku zweryfikował zgodność z prawem wpisów w ewidencji gruntów i budynków i dokonał stosownej korekty zgodnie z Jego żądaniem. Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dane z ewidencji gruntów i budynków nie mogą być dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości korygowane w odrębnym postępowaniu przez organ podatkowy, za pomocą każdego dopuszczonego prawem dowodu. Dopiero zmiana zapisów w ewidencji gruntów i budynków (dokonana przez uprawnione do tego organy geodezyjne) będzie mogła stanowić podstawę do wznowienia postępowania w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego (patrz wyrok NSA z 13 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3227/12, CBOSA). Dane zawarte w ewidencji gruntów mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej i zgodnie z tym przepisem stanowią one dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Ustalenia oparte o treść tych dokumentów urzędowych stanowią istotny element określenia podatkowego stanu faktycznego. W związku z tym organ podatkowy nie ma podstaw do pomijania tych danych w postępowaniu podatkowym. Podważenie tych danych bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe. Jeżeli w postępowaniu administracyjnym przed właściwym starostą podatnik przeprowadzi skuteczny przeciwdowód przeciwko treści dokumentu urzędowego, jakim jest ewidencja gruntów i budynków, wówczas dopiero pojawi się możliwość zmiany sposobu opodatkowania spornej nieruchomości. Z całokształtu materiałów sprawy wynika, że zarówno zagadnienie wpisu w ewidencji gruntów i budynków jak i przedmiotowe postępowanie dotyczące wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego skarżący pragnie wykorzystać w sporze z synem M. K. o spadek po zmarłej E. K. Zarówno organy administracji jak i sądy administracyjne nie są natomiast uprawnione do orzekania w sprawach spadkowych. Podkreślić także należy, że wskazanie na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 135 p.p.s.a. nie może być przedmiotem skutecznego zarzutu skargi kasacyjnej, ponieważ przepis uprawnia sąd administracyjny, a nie wnoszącego skargę na ściśle określony akt lub czynność organu administracji publicznej (por. wyrok NSA z dnia 12 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 3619/14, CBOSA). Ponadto zauważyć należy, że postępowanie w sprawach dotyczących wymiaru zobowiązań podatkowych regulują przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, a nie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego dlatego zarzut naruszenia art. 7-9 KPA nie poddaje się kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Również zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak ustosunkowania się do zarzutów skargi nie może zostać uznany za uzasadniony. Wskazać należy, że wymóg ustosunkowania się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze, w kontekście treści art. 174 pkt 2 p.p.s.a., nie ma charakteru bezwzględnego. Skoncentrowanie się tylko bowiem na kwestiach, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia, a pominięcie wątków, które mają charakter uboczny i na rozstrzygniecie nie wpływają, nie stanowi uchybień, które miałyby istotny wpływ na wynik sprawy, a w konsekwencji powodowały konieczność wyeliminowania danego orzeczenia z obrotu prawnego. Sąd pierwszej instancji nie musi bowiem odnosić się do wszystkich zagadnień podniesionych w skardze, jeśli nie mają one istotnego znaczenia dla końcowego wyniku kontroli zaskarżonego aktu lub czynności (por. wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2005 r., sygn. akt FSK 2633/04, CBOSA). Autor skargi kasacyjnej, podnosząc powyższy zarzut, nie wskazuje konkretnie do jakich zarzutów skargi Sąd pierwszej instancji się nie ustosunkował. Brak jakiejkolwiek argumentacji w tym zakresie. Z powyższych przyczyn skarga kasacyjna, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, została przez Naczelny Sąd Administracyjny oddalona na podstawie art. 184 p.p.s.a.