II FSK 1731/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Grzęda (sprawozdawca), Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia WSA del. Sylwester Golec, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 12 lipca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 10 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Lu 851/15 w sprawie ze skargi M. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie z dnia 24 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. W. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie kwotę 900 (dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 10 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 851/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę M. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lublinie z dnia 24 czerwca 2015 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że decyzją z dnia 24 czerwca 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie, po rozpatrzeniu odwołania strony od decyzji Prezydenta Miasta P. z dnia 20 marca 2015 r. w sprawie podatku od nieruchomości na 2013 r., utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Z akt sprawy wynika, że organ objął opodatkowaniem budynki (związane z działalnością gospodarczą skarżącego) o powierzchni [...] m², budowle związane z działalnością gospodarczą o wartości za okres styczeń-kwiecień 2013 r. 60.000 zł i za okres maj-grudzień 2013 r. 100.000 zł oraz grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m². Łączny podatek za 2013 r. wyniósł 24.868 zł. W toku postępowania podatkowego skarżący kwestionował uznanie, że budynek hali, która jest w trakcie remontu i adaptacji, oraz część gruntu, na której prowadzone są prace rekultywacyjne, podlegają opodatkowaniu wyższymi stawkami podatku, jako związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U z 2010 r., Nr 95, poz. 613, dalej – "u.p.o.l."). Zdaniem skarżącego, skoro okoliczność wykonywania remontu i rekultywacji jest bezsporna, bo wynika z opinii rzeczoznawcy złożonej przez skarżącego, protokołu oględzin oraz opinii biegłego, to przesądza, że część gruntu i hala nie są związane z działalnością gospodarczą ze względów technicznych. W skardze strona wniosła o uchylenie ww. decyzji SKO, zarzucając naruszenie art. 200 § 1, art. 210 § 1 pkt 3 i 5 oraz art. 247 § 1 pkt 3,5 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – powoływanej dalej jako "O.p.") oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalanie skargi. W zaskarżonym wyroku WSA wyjaśnił, że Kolegium zasadnie w zaskarżonej decyzji wskazało, iż przejściowe wyłączenie przedmiotów opodatkowania z możliwości gospodarczego wykorzystania nie powoduje pozbawienia ich związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż w przyszłości każdy z tych przedmiotów (zdewastowana część działki gruntu oraz modernizowana hala) może być gospodarczo wykorzystywany, w tym w zakresie wykonywanych przez skarżącego usług transportowych. Sąd dodał, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy w tym znaczeniu, że obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania nieruchomości, bez względu na to czy, przynosi ona zysk posiadaczowi, czy wymaga nakładów. Zdaniem Sądu, nie zasługiwał również na uwzględnienie zarzut nieważności decyzji Prezydenta Miasta z tego względu, że - jak twierdzi skarżący - decyzja nie wymienia go jako strony postępowania. WSA podniósł, że organ pierwszej instancji wymienił w swojej decyzji pełnomocnika skarżącego jako podmiot uprawniony do odbioru decyzji (reprezentacji strony w postępowaniu podatkowym) zgodnie z udzielonym pełnomocnictwem, wskazując przy tym, że pełnomocnik reprezentuje stronę skarżącą. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od ww. wyroku skarżący zaskarżył go "w części dotyczącej 7.000 zł podatku", wnosząc o jego uchylenie "w zaskarżonej części co do budynku hali i [...] m2 gruntu i przekazanie sprawy WSA w Lublinie do ponownego rozpoznania w tej części, chyba że zachodzi nieważność postępowania skutkująca uchylenie wyroku w całości", zarzucając na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm., dalej "p.p.s.a.") naruszenie przez Sąd przepisów postępowania: 1. naruszenie art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. i w związku z art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. przez przyjęcie przez Sąd ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji i przez brak uzasadnienia tego przyjęcia, że roboty budowlane były przyczyną niewykorzystywania gruntu o powierzchni [...] m2 i budynku hali, podczas gdy w rzeczywistości na podstawie dowodów i okoliczności sprawy przyczyną niewykorzystywania był stan ich dewastacji, a roboty budowlane powodowały usunięcie tej przyczyny i jej skutków; 2. naruszenie art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c 1 w związku z art. 134 p.p.s.a. przez brak rozpoznania przez Sąd zarzutu skarżącego, że to dewastacja budynku od 15-tu lat wykluczyła jego wykorzystywanie; 3. naruszenie powyższych przepisów przez brak odniesienia się Sądu do podnoszonych zarzutów o braku rozpoznania wniosku o wyłączenie od udziału w sprawie organu podatkowego pierwszej instancji - Prezydenta Miasta P. i przez wydanie decyzji przez Skarbnika Miasta, gdy zarzut wyłączenia Prezydenta nie był rozpoznany; 4. naruszenie przez Sąd powyższych przepisów w punkcie 2 w związku z art. 210 § 1 pkt 3 i 5 i art. 247 § 1 pkt 3, 5 i 6 O.p. przez brak rozpoznania istoty zarzutu skargi o nieoznaczeniu w decyzji pierwszej instancji podatnika jako strony zobowiązanej do zapłaty podatku w rozumieniu art. 210 § 1 pkt 3 i 5 O.p., a ograniczenie się jedynie do stwierdzenia, że w decyzji wymieniono pełnomocnika, jako uprawnionego do doręczenia decyzji; 5. uchybienie Sądu przedstawione powyżej rozpatrywane każde z osobna i łącznie mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 ust. 1 lit. c i art. 174 pkt 2 p.p.s.a. przez to, że przy uznaniu przez Sąd choćby jednego z podniesionych zarzutów, zaskarżone decyzje organów podatkowych podlegałyby uchyleniu w celu ponownego rozpoznania sprawy od nowa; 6. w przypadku oddalenia powyższych zarzutów, na podstawie art. 173 § 1 i § 2 i art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucono naruszenie przez Sąd przepisów art. 2 w związku z art. la ust, 1 pkt 3. z art. 6 ust. 1. 3- 8 i z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c i ust. 2 pkt e u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. przez błędną ich wykładnię na granicy ze sprzecznością przez przyjęcie, że względy techniczne wyłączające wykorzystanie są trwałe, a nie przejściowe, podczas gdy przepis powołanego art. 6 u.p.o.l. stanowi o decyzji podatkowej na rok bieżący według oceny stanu nieruchomości w dacie wydania, a nie według stanu możliwego w przyszłości, gdyż zmiana stanu w przyszłości w ciągu roku powoduje zmianę decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wskazać można na okoliczność wielokrotnie odnotowywaną w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego - że jest on związany podstawami skargi kasacyjnej, ponieważ w świetle art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to, że jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 P.p.s.a. (a w rozpoznawanej sprawie przesłanek tych brak), to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej. Tym samym, Sąd nie jest uprawniony do samodzielnego dokonywania konkretyzacji zarzutów skargi kasacyjnej, będąc upoważnionym do oceny zaskarżonego orzeczenia wyłącznie w granicach przedstawionych we wniesionej skardze kasacyjnej (por. np. wyrok z dnia 17 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 555/17, dostępny, podobnie jak inne orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – orzeczenia.nsa.gov.pl). W pierwszej kolejności zauważyć należy, że z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, iż budowle "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" to takie, które są "w posiadaniu przedsiębiorcy". Ustawodawca mówi o samym fakcie posiadania, a nie o aktywnym wykonywaniu działalności przy wykorzystaniu budowli. To jest generalna zasada, od której wprowadzono wyjątek w dalszej części przepisu ("chyba że"). W odniesieniu do tego przepisu podzielić można uwagi zaprezentowane przez NSA w wyroku z dnia 15 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 2910/14, który zapadł wobec skarżącego w jego analogicznej sprawie, dotyczącej podatku od nieruchomości za 2011 r. Jako, że skład orzekający stanowisko tam wyrażone w pełni podziela, w dalszej części przytoczona zostanie - w odpowiednim zakresie - argumentacja zawarta w tymże wyroku. I tak, w pierwszej kolejności, za wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 września 2014 r., VIII SA/Wa 702/14, zgodzić należy się z poglądem, że: "Wyłączenie przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej występuje gdy przedmiot opodatkowania nie może nadawać się do prowadzenia działalności gospodarczej przez konkretnego przedsiębiorcę i jednocześnie nie mógłby być wykorzystywany przez inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą o innym charakterze". Podobnie NSA w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lipca 2014 r., II FSK 1840/12: "Do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel". Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrujący niniejszą sprawę podziela pogląd, że przejściowe niewykorzystywanie nieruchomości dla celów działalności gospodarczej nie prowadzi do niemożliwości jej wykorzystania ze względów technicznych. Ustawodawca miał na myśli trwałe niewykorzystywanie, a nie przejściowe. Opowiedzenie się za opcją przejściowego niewykorzystywania wiązałoby się z koniecznością wprowadzenia częstych kontroli organu, który musiałby każdorazowo sprawdzać, czy przejściowe niewykorzystywanie ma nadal miejsce i w związku z tym, czy niższa stawka wciąż znajduje zastosowanie. Poza tym przepis mówiący o względach technicznych jest wyjątkiem, i jako taki nie może być interpretowany rozszerzająco. W rozpoznawanej sprawie stan techniczny nieruchomości, kwestionowany przez skarżącego, dotyczył faktu prowadzenia remontu i adaptacji. Obok tego strona wskazywała na okoliczność dewastacji. Bez wątpienia fakty te nie miały charakteru trwałego, potwierdzonego np. decyzjami organu nadzoru budowlanego, wydanymi w trybie art. 68 (budynek bezpośrednio grozi zawaleniem) czy 66 ust. 1 pkt 1 (może zagrażać życiu lub zdrowiu ludzi, bezpieczeństwu mienia bądź środowiska) i 2 (jest użytkowany w sposób zagrażający życiu lub zdrowiu ludzi, bezpieczeństwu mienia lub środowisku) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016, dalej: u. Pr. bud.). Z tego względu w sprawie nie zaistniała przesłanka "względów technicznych", o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., pomijając już okoliczność, że zły stan techniczny budynku hali nie stanowił okoliczności niezależnej od podatnika i trwałej, gdyż to od skarżącego zależało, w jakim stanie technicznym budynki się znajdowały. Nie zmieniają tych ustaleń okoliczności dotyczące dewastacji, na które zwracał uwagę autor skargi kasacyjnej. W sposób oczywisty nie sposób też mówić w tym kontekście o naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a. - przepis ten dotyczy konstrukcji uzasadnienia wyroku, nie zaś kwestii materialnoprawnych, które strona stawiając ów zarzut chce w rzeczywistości podważać. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej, mając na uwadze jej sformalizowany charakter, wyjaśnić należy, że poza tym, iż pełnomocnik postawił zarzut oznaczony w petitum jako punkt 3, w którym stwierdzono brak rozpoznania wniosku o wyłączenie organu, strona nie wyjaśnia o jaki wniosek chodzi - NSA nie jest natomiast władny wyręczać profesjonalnego pełnomocnika z obowiązku należytego sformułowania i uzasadnienia zarzutów przedmiotowego środka odwoławczego. Strona nie wyjaśnia, czy chodzi o postępowanie przed organami, czy przed sądem, nie wskazuje też czym wniosek ów miał być uzasadniony, kiedy został złożony i do kogo był skierowany. Wbrew stanowisku pełnomocnika, w sposób prawidłowy oznaczono również stronę w decyzji - ów zarzut również nie został w jakikolwiek sposób rozwinięty w uzasadnieniu. Podkreślić w tym kontekście należy obowiązek wykazania istotnego wpływu na wynik sprawy uchybienia dotyczącego przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) - pełnomocnik z tej powinności nie wywiązał się w jakikolwiek sposób. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.