III SA/Wa 3484/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Sędziowie sędzia WSA Piotr Przybysz, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Magdalena Gajewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 września 2015 r. sprawy ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę 2UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z [...] września 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania B. K. (dalej - "Skarżąca"), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] czerwca 2014 r., określającą zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. z tytułu przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w spółce P. - w kwocie 26 971 zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynikało, że przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia zaliczenia do kosztów podatkowych w 2008 r. wydatków w łącznej kwocie 105 800 zł, udokumentowanych fakturami VAT, wystawionymi przez P.Spółka z o. o. z siedzibą w W. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. zebrany materiał dowodowy potwierdza, iż kwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy wskazanymi na nich podmiotami. W konsekwencji Dyrektor stwierdził, że Naczelnik słusznie uznał, że kwota 105 800 zł nie stanowi kosztów uzyskania przychodów w spółce P. w 2008 r., a w konsekwencji - kosztów podatkowych z działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącą w 2008 r., posiadającą 25% udziałów w tej spółce. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że z zeznań Skarżącej wynika, iż nie posiadała żadnej wiedzy na temat działalności operacyjnej, zakresu świadczonych usług w badanym okresie, tj. gdzie były wykonywane i kto fizycznie świadczył usługi, czy były sporządzane umowy na wykonanie robót budowlanych, protokoły odbioru, ewentualnie inne dokumenty. Skarżąca nie posiadała także wiedzy odnośnie sposobu i okoliczności dokonywania płatności za wykonane roboty, jak też okoliczności dostarczania kontrahentowi spornych faktur VAT. Zdaniem Organu II instancji istotnym dowodem w sprawie jest wyciąg z protokołu badania ksiąg spółki P. z dnia 5 lipca 2013 r., sporządzony w toku prowadzonego wobec tego podmiotu postępowania kontrolnego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. w przedmiocie podatku od towarów i usług m. in. za poszczególne miesiące 2008 r. Wynika z niego, że spółka P. nie posiadała żadnych środków trwałych ani wyposażenia, magazynów, nie dysponowała też wystarczającym kapitałem, kadrą pracowniczą ani urządzeniami lub maszynami, by móc świadczyć usługi budowlane. Okoliczności te potwierdzają także zeznania świadków tj., B. K. zajmującej się księgowością spółki P., R. B., E. B. - matki nieżyjącego A. B. - wiceprezesa zarządu, a także zeznania samego A. B. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podkreślił, że ww. świadkowie przesłuchiwani w różnych postępowaniach (karnych czy podatkowych) na te same okoliczności, tj. dotyczące możliwości świadczenia usług przez spółkę P., nie potrafili wskazać ani jednego zatrudnionego pracownika, który mógłby wykonywać w badanym okresie usługi w ramach tego podmiotu m. in. na rzecz P. Nie wskazali również żadnego podwykonawcy, który w imieniu spółki P. wykonywałby kwestionowane prace. Organ podkreślił, że przesłuchiwane osoby zgodnie zeznały, że nigdy nie widziały dokumentów dotyczących poniesionych przez spółkę P. wydatków związanych z działalnością gospodarczą, przy czym żadna z tych osób nie posiadała najmniejszej wiedzy na temat zakresu rzekomo prowadzonych przez ten podmiot usług. Dyrektor Izby Skarbowej powołał się także na ustalenia zawarte w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] września 2013 r. (ostatecznej), wydanej na skutek przeprowadzonego postępowania kontrolnego u kontrahenta Skarżącej, tj. spółki P., w zakresie podatku od towarów i usług za 2008 r., z których wynika, że wystawca kwestionowanych faktur VAT nie posiadał opłaconego kapitału zakładowego, środków trwałych, wyposażenia oraz zaplecza technicznego i personalnego umożliwiających świadczenie spornych usług budowlanych. Organ wskazał także, że z materiałów zgromadzonych przez Prokuraturę Okręgową w C. [...] Wydział Śledczy w ramach postępowania prowadzonego pod sygn. akt [...], a włączonych do rozpoznawanej sprawy na etapie postępowania przed Organem II instancji, wynika m. in., że w 2008 r. spółka P. nie nabywała ani nie sprzedawała żadnych usług, jak również, kto w zamian za otrzymywane gratyfikacje finansowe sporządzał i podpisywał faktury za usługi, których Spółka P. faktycznie nie wykonywała. Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał, iż słusznie Organ I instancji ocenił sporne faktury, wystawione przez spółkę P. na rzecz spółki P. jako puste, tzn. nie dokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zdaniem Organu II instancji przyczyny odmowy uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów 2008 r. spółki P. wydatków w łącznej kwocie 105 800 zł zostały wyjaśnione w stopniu wystarczającym,a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza, że wystawca spornych faktur nie świadczyła na rzecz P. uwidocznionych na tych fakturach usług. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał także, że w toku prowadzonego postępowania Skarżąca (będąca wspólnikiem spółki P.) zarówno przed Organem I instancji, jak i w toku postepowania odwoławczego, nie przedstawiła wiarygodnych dowodów potwierdzających wykonanie kwestionowanych robót przez wystawcę faktur. Zaznaczył, że to na Skarżącej ciążył obowiązek udowodnienia, iż stwierdzona czynność gospodarcza została dokonana w sytuacji, gdy Organy podatkowe kwestionują jej wykonanie. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że przedmiotem sporu nie jest sam fakt, czy kwestionowane prace zostały wykonane, lecz to, czy wykonał je wystawca spornych faktur. Ponadto Dyrektor uznał za bezzasadne, podniesione przez Skarżącą w odwołaniu, zarzuty dotyczące naruszeń art. 122, art. 123, art. 187, art. 188, art. 190 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżanej decyzji. Zarzuciła jej naruszenie: - art. 122, 123, 187, 188 Ordynacji podatkowej, poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego oraz zaniechanie czynności niezbędnej dla dokładnego wyjaśnienia sprawy, a mianowicie odmówienia przeprowadzenia wnioskowanego dowodu z przesłuchania świadka M. B., co spowodowało rozpatrzenie sprawy z uwzględnieniem niepełnego materiału dowodowego, - art. 120 Ordynacji podatkowej, przez przyjęcie, że materiał dowodowy jest wyczerpujący, gdy tymczasem brak przeprowadzenia dowodów wpływa na treść orzeczenia oraz powoduje błędną ocenę sprawy, - art. 120, 121 i 122 Ordynacji podatkowej ze względu na niezachowanie zasady prawdy materialnej, poprzez zaniechanie autonomicznej analizy zebranych dowodów, - zasady bezpośredniości postępowania podatkowego, poprzez ustalenie stanu faktycznego na podstawie dokumentów postępowania toczącego się przed Urzędem Kontroli Skarbowej w W. w stosunku do P. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za okres od października 2008 r. do września 2009 r., - art. 122, 123 oraz 190 Ordynacji podatkowej, poprzez uniemożliwienie czynnego udziału w postępowaniu, - art. 191, art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego, polegającym na przyjęciu, że faktury VAT wystawione przez P. Sp. z o.o. są fakturami fikcyjnymi i nie potwierdzają transakcji sprzedaży, oraz poprzez uznanie tej okoliczność za udowodnioną, podczas gdy Organ podatkowy ustalił stan faktyczny na podstawie dokumentów z innego postępowania, odrzucając wnioski dowodowe Strony, - art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie dowolnej oceny dowodów, tj. zeznań A. B., B. K.oraz E. B., poprzez przyjęcie, iż wynika z nich fakt fikcyjności faktur wystawianych przez spółkę P., podczas gdy z zeznań tych można wywnioskować, iż faktury dokumentowały faktyczną transakcję, a także poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i pominięcie wyjaśnień Skarżącej, odnoszących się do okoliczności, iż faktury dokumentowały faktyczną transakcję, - art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niedopełnienie obowiązku polegającego na zebraniu i rozpatrzeniu w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w tym nieprzesłuchanie świadków M. H. i R. B. na okoliczność współpracy spółki P.ze spółką P., - art. 210 §4 Ordynacji podatkowej, poprzez niewskazanie w uzasadnieniu decyzji dowodów, którym Organ dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, iż w równolegle w prowadzonym postępowaniu wobec spółki P., dotyczącym podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r., pomimo tożsamego stanu faktycznego i zakresu zaskarżenia, Organ II instancji uchylił decyzję Naczelnika w całości, przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia. Skarżąca wskazała, że Organ ograniczył się do przeprowadzenia dowodu z wyciągu protokołu badania ksiąg sporządzonego w innym postępowaniu, zatem trudno stwierdzić, że zostało przeprowadzone jakiekolwiek postępowanie dowodowe. Podkreśliła też ponownie, że usługi udokumentowane spornymi fakturami zostały wykorzystane w celu wykonania przez spółkę P. dalszych usług budowlanych na rzecz S. Sp. z o. o. Wykonanie tych usług możliwe było do wykazania, gdyby w sprawie przeprowadzono wnioskowane dowody. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie. Jakkolwiek w skardze sformułowano zarzut naruszenia szeregu przepisów Ordynacji podatkowej w sposób "rażący", to analiza akt sprawy pozwala na wniosek, że ewentualne uchybienia Organów w sprawie miały postać zwykłą, a nie kwalifikowaną, i dodatkowo pozostawały bez wpływu na wynik. Odnosząc się chronologicznie do zarzutów skargi wyjaśnić należy najpierw, że wniosek o przesłuchanie M. B. został słusznie oddalony, gdyż teza dowodowa skonstruowana w związku z tym wnioskiem była nieprzydatna z punktu widzenia przedmiotu postępowania. Otóż dowód ten miał wykazać, że spółka P. Sp. j. (dalej "spółka") wykonywała swoje usługi zawsze przy użyciu podwykonawców, co miało świadczyć, że także usługi na rzecz S. Sp. z o. wykonała z pomocą takich podwykonawców, co z kolei miało dowieść, że tym podwykonawcą była spółka P. Sp. z o.o. Należy zatem wyjaśnić, że nie istnieje żaden związek logiczny pomiędzy ewentualnie stwierdzonym faktem, że spółka świadczyła usługi przy użyciu podwykonawców, a stwierdzeniem, że faktury wystawione przez P. Sp. z o.o. dokumentowały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, w związku z którymi Skarżąca poniosła koszt uzyskania przychodu. Kwestionowane w skardze wyłączenie z akt sprawy materiałów uzyskanych z Prokuratury Okręgowej w C. wyniknęło z wyraźnego zastrzeżenia prokuratora prowadzącego postępowanie karne, aby nie ujawniać tych materiałów w postępowaniu podatkowym "...ze względu na interes publiczny." (k. 21 teczki nr 4 sprawy). Z tego względu konieczne było wydanie postanowienia o odmowie udostępnienia akt w tym zakresie, na podstawie art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponieważ postanowienie wydane na tej podstawie podlega zaskarżeniu zażaleniem, a następnie ewentualnie wydane postanowienie organu drugiej instancji może być przedmiotem odrębnej skargi do sądu administracyjnego, Sąd odstąpić musi od oceny, czy postanowienie z dnia 2 września 2014 r. odmawiające Skarżącej wglądu do wyłączonych materiałów było zgodne z prawem. Decyzja Dyrektora stanowi wierne odniesienie się do zarzutów odwołania. W szczególności Dyrektor dokonał własnej i wyczerpującej oceny zgromadzonego materiału dowodowego (w dalszej części niniejszego uzasadnienia oceny takiej dokona Sąd), a fakt, że była on diametralnie inna, niż ocena Skarżącej, nie uprawnia do zarzutu, iż Dyrektor "...w dużej mierze powtórzył wywody...", albo że "...nie zapoznał się należycie ze sprawą." (str. 8 skargi). Zasada bezpośredniości dowodów jest pewnym wzorcowym modelem postępowania dowodowego, ale nie oznacza ona, że dowody zgromadzone w innych postępowaniach są z definicji gorsze i mniej wartościowe, niż dowody bezpośrednio przeprowadzone. Dyrektor trafnie zauważył, że art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej pozwala korzystać z każdego dowodu, o ile może on się choćby potencjalnie przyczynić do wyjaśnienia sprawy, w tym z materiałów z innych postępowań – karnych, podatkowych, kontrolnych. Jeśli te materiały stanowią, przy zastosowaniu zasady swobodnej oceny dowodów, wystarczającą podstawę faktyczną sprawy, gdyż pozwalają ustalić zdarzenia istotne z punktu widzenia przedmiotu postępowania, to mogą być nawet jedynymi, wyłącznymi dowodami w sprawie. Odnośnie natomiast do odmowy przeprowadzenia dowodu z bezpośrednich zeznań M. H. oraz R.B., wypada odnotować, że - abstrahując od niewskaznia danych adresowych tego pierwszego oraz unikania stawienia się na przesłuchanie przez tego drugiego – w aktach znajdują się obszerne wyjaśnienia tych osób co do sposobu funkcjonowania spółki P. Z tego względu aktualne w sprawie pozostaje stanowisko NSA, według którego zasadność "... prawna żądania przeprowadzenia dowodu, uzależniona jest od stwierdzenia, że przedmiotem dowodu jest okoliczność mająca znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a jednocześnie okoliczność ta nie została potwierdzona innym dowodem. Organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Tym samym organ podatkowy, na podstawie art. 188 O.p., nie jest zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. nie ma charakteru bezwzględnego, na co zwracano już uwagę w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 14 lipca 2005 r. sygn. akt: I FSK 2600/04, wyrok NSA z 15 grudnia 2005 r. sygn. akt: I FSK 391/05 opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl). Bezwzględne stosowanie tej zasady prowadziłaby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać." (wyrok NSA o sygn. I FSK 382/12). W celu odniesienia się do zarzutu skargi dotyczącego naruszenia - nawet naruszenia "rażącego" - zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji), przywołać należy fragmenty relacji osób, których zeznania i wyjaśnienia zostały wykorzystane w niniejszej sprawie. I tak: 1) Zeznając w dniu 6 lipca 2010 r. A. B. podał, iż od 2007 r., czyli od śmierci J. K. (Skarżąca w skardze podała trafnie, że J. K. zmarł w 2006 r., co wynika niezbicie z aktu zgonu) spółka P. "...nie prowadziła działalności, a więc nie mogła wykonać usług budowlanych... (k. 10v, k. 9v akt – teczki nr 3 sprawy). Na pytania dotyczące działalności tej spółki A. B. odpowiadał najczęściej, że niczego na ten temat nie wie, stosując takie formuły językowe, jak: "nic mi nie wiadomo", "nie wiem, "raczej nie", "możliwe", "nie posiadam dokładnej wiedzy", "nie posiadam dokumentów". Wskazywał też osobę zmarłego J. K. jako tego, kto kontaktował się z M. H., mającym wykonywać lub zlecać usługi na rzecz spółki P. W kolejnych przesłuchaniach, w dniu 24 marca 2011 r. oraz 7 kwietnia 2011 r. (k. 1 – 7 akt – teczki nr 3) A. B. zeznawał w sposób oczywiście, wewnętrznie sprzeczny. Wskazywał też na okoliczności, które nie mogły się zdarzyć. Otóż w początkowej części przesłuchania z dnia 24 marca 2011 r. zapewnił, iż spółka P. w 2008 r. prowadziła działalność ogólnobudowlaną, i że większość prac (z wyjątkiem jednej ) zlecał jej M. H. Tymczasem w tym samym przesłuchaniu podtrzymał swoje poprzednie zeznanie (pytanie nr 38), iż spółka P. w 2008 r. nie nabywała ani nie sprzedawała żadnych usług, w tym na rzecz firmy Partner – M. H. Kilkakrotnie pytany o sporządzanie różnych dokumentów zaprzeczył, iż je sporządzał, ale jednocześnie potwierdził, że je podpisywał, najwyraźniej uznając, że podpisanie faktury nie jest jej sporządzeniem. Działalność jako wiceprezes zarządu P. miał prowadzić nawet będąc osadzonym w areszcie śledczym, w którym "przyjmował" M. H. albo kontaktował się z nim telefonicznie w celu prowadzenia firmy. Podtrzymując tezę, że P. prowadziła działalność gospodarczą (jako podwykonawca M. H.), na pytanie, czy spółka ta wystawiała rzetelne dokumenty, tj. potwierdzające faktyczne transakcje, odpowiedział, że nie posiada wiedzy, "...czy potwierdzały one faktyczne transakcje.". Jednoznacznie negatywnie świadczy o wiarygodności tych fragmentów zeznań A. B., w których podtrzymuje on twierdzenie o autentyczności działalności spółki P., jego odpowiedź na pytanie, czy wystawione przez tę spółkę faktury dotyczyły zdarzeń fikcyjnych. A. B. odpowiedział wówczas: "Prawdopodobnie jest to prawda" (k. 3 teczki nr 3, pytanie i odpowiedź nr 70). Wskazywane w skardze stwierdzenie A. B., tj. stwierdzenie "Usługi były wykonywane przez pracowników zatrudnianych przez Pana M. H. A czy w ramach spółki P.czy innej firmy tego nie wiem" (pytanie nr 20 przesłuchania z 24 marca 2011 r.) należy zatem odczytać jako zdanie oczywiście niedorzeczne i sprzeczne z jego własnym zeznaniem, zdanie wynikające prawdopodobnie z niezrozumienia pytania, w którym chodziło o usługi nabywane ewentualnie przez P., podczas gdy A. B. opisał swoje przypuszczenia co do tego, czym zajmowałby się M. H., gdyby rzeczywiście prowadził działalność gospodarczą, a nie tylko wystawiał faktury opiewające na wielomilionowe kwoty. W trakcie przesłuchania z 24 marca 2011 r. A. B. także zresztą zasłaniał się niepamięcią lub niewiedzą, przypisywał jedyną, prawdziwą rolę w spółce P. M. H., zaś siebie samego i J. K. określał mianem "figurantów" i "słupów". 2) Przesłuchany w charakterze podejrzanego M. H. (przesłuchanie z 8 października 2013 r., k. 12 – 13 akt, teczki nr 3 sprawy) zaprzeczył jedynie, aby kiedykolwiek wystawiał puste faktury ("Nigdy nie zamawiałem u B. pustych faktur"), a nadto zaprzeczył, aby cokolwiek wiedział o spółce P. ("Nie znam pozostałych firm wskazanych w zarzutach. Ich nazwy nic mi nie mówią."), choć chwilę wcześniej, w tym samym przesłuchaniu, wyjaśnił, że brał udział w zakładaniu tej spółki ("Ja kiedyś pomagałem im gdy zakładali firmę P."). 3) Przesłuchany w dniu 5 października 2010 r. w areszcie śledczym w charakterze świadka, przez Dyrektora UKS w K. (zeznania te zreferowano w protokole Dyrektora UKS w W. z badania ksiąg spółki P., pochodzącym z 5 lipca 2013 r., k. 31v – 37 akt – teczka nr 2 sprawy), R.B. zeznał, że spółka ta wykonywała prace, zaś osobą je nadzorującą był M. A. Ponieważ R. B. nie podał żadnych dalszych danych, ustalono, że osoba o nazwisku M. A. była członkiem Polskiej Izby Inżynierów Budowlanych, ale zmarła już w 2006 r. nie mogła zatem nadzorować prac w 2008 r. Dalej - przesłuchanie wykazało, że R. B. nie wie nic na temat prawdziwiej działalności gospodarczej spółki P., nigdy nie był w siedzibie tej spółki, nie zatrudniała ona pracowników, nie miała środków trwałych, nic nie mówiły mu nazwy podmiotów, na rzecz których spółka ta wystawiła faktury. Powyższe wskazuje, że zeznania i wyjaśnienia wymienionych osób w zakresie, w jakim podawały, że P. świadczyła rzeczywiście jakiekolwiek usługi, w tym usługi na rzecz spółki, są oczywiście niewiarygodne. Organy nie naruszyły zatem art. 191 Ordynacji nie dając im wiary. Dodatkowo taką ocenę Organów potwierdzają zeznania księgowej P., B. K., oraz matki A. B. Pierwsza z nich podała, że z powodu zasadniczych podejrzeń co do pozornego charakteru działalności tej spółki rozwiązała z nią umowę usług księgowych, zaś druga, że jej syn nie mógł w żaden sposób wykonywać usług (budowlanych, transportowych, pośrednictwa handlowego, efektów specjalnych) - był na jej utrzymaniu, nie miał żadnych oszczędności, nie mógł wnieść udziałów do żadnej spółki, spółka P. nie miała żadnych urządzeń ani środków trwałych. O ile jednak, pomimo swojej jednoznaczności i oczywistości, powyżej omówione dowody miałyby pozostawać jakiekolwiek wątpliwości co do tego, czy spółka P. mogła świadczyć usługi, które generowały dla Skarżącej – w stosownej części – koszty uzyskania przychodu, to wypada przywołać zeznanie samej Skarżącej (k. 11 teczki nr 1). Otóż Skarżąca, powołując się na fakt, że nie uczestniczyła w działalności operacyjnej spółki, nie miała wiedzy na temat zakresu świadczonych przez P. usług, kto je fizycznie wykonał, jak nawiązano kontakt z tą spółką. Mówiąc inaczej – Skarżąca na każde pytanie dotyczące usług P. odpowiedziała "Nie wiem", z wyjątkiem ostatniego ("Czy ma Pani coś jeszcze do dodania?"), na które odpowiedziała "Nie mam nic więcej do dodania". Takie zeznanie nie mogło prowadzić do wniosku o rzeczywistym charakterze tych usług. Sądowi znana jest jednak z urzędu także relacja T. K. (k. 9 i 10 akt - teczka nr 1 sprawy o sygn. III SA/Wa 3484/14), innego wspólnika spółki, który nie pamiętał, w jaki sposób nawiązano współpracę z P., nie znał danych personalnych osób pracujących lub zarządzających tą spółką, nie pamiętał lokalizacji, gdzie świadczone być miały usługi podwykonawstwa budowlanego, nie pamiętał, kto dostarczał faktury wystawione przez P., "z tego co pamiętał" faktury opłacane miały być przelewem, ale nie dysponował dowodami zapłaty. Przypomnieć należy, że wysokość tych kwot do zapłaty przekraczała 100 000 zł. T. K. także zatem nie dostarczył żadnych informacji, które uzasadniałyby tezę o rzeczywistym świadczeniu usług przez P. Skoro zatem ani Skarżąca, ani T. K., nie wiedzieli nic o usługach tej spółki, to za retoryczne uznać należy pytanie, czy naprawdę były one świadczone. Z powyższy względów nie można uznać, że Organy naruszyły art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwoty wynikające z przedmiotowych faktur P. nie zostały poniesione. Rzeczą wtórną jest ustalenie, kto i za jaką kwotę wykonał prace opisane w fakturach. To podatnik bowiem powinien wykazać, że poniósł koszt, o który mógłby pomniejszyć swój przychód. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę w całości. Zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, nie zawiera wad skutkujących koniecznością uwzględnienia skargi.