V SA/Wa 134/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński (spr.), Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Sędzia WSA - Dariusz Zalewski, , Protokolant specjalista - Marcin Wacławek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 października 2015 r. sprawy ze skargi H. Sp. z o.o. z siedzibą w W na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania dotyczącego w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry; 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz H. Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie kwotę 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego . Po rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. nr [...] z dnia [...] lutego 2014 r. odmawiające zawieszenia postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzenia gier na automatach poza kasynem gry, Dyrektor Izby Celnej w W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie w uzasadnieniu własnego postanowienia przywołał m.in. następujące okoliczności. Decyzją nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w S. wymierzył "H." Sp. z o.o. z siedzibą w W., karę pieniężną w kwocie 24,000,00 zł za urządzenie gry na automatach poza kasynem gry. W dniu 11 lutego 2014 r. wpłynęło odwołanie strony od ww. decyzji. W odwołaniu Spółka wniosła na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy – Ordynacja podatkowa, o zawieszenie postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej do czasu wydania orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny w związku z pytaniem prejudycjalnym zadanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w dniu 21 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 1979/11 czy przepisy art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 i ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby fizycznej, za ten sam czyn kary pieniężnej i odpowiedzialność za przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 lub wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 186) są zgodne z art. 2, art. 30 i art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Po przeprowadzeniu postępowania w powyższym zakresie, postanowieniem nr [...] z dnia [...] lutego 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w W., odmówił zawieszenia postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w S. nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ I instancji wskazał, iż pytanie prawne skierowane do Trybunału Konstytucyjnego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, dotyczy możliwości zaistnienia podwójnego karania za ten sam czyn osoby fizycznej. Natomiast w przedmiotowej sprawie stroną, wobec której kara pieniężna jest wymierzana jest osoba prawna; tj. H. Sp. z o.o. która to osoba prawna, zgodnie z przepisami ustawy Kodeks karny skarbowy nie może być bezpośrednio pociągnięta do odpowiedzialności karnej skarbowej. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy – Ordynacja podatkowa poprzez odmowę zawieszenia postępowania w sytuacji, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Trybunał Konstytucyjny. Uznając bezzasadność wniesionego zażalenia organ wskazał, że zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540, z póżn. zm.) do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), chyba że ustawa stanowi inaczej. Z kolei przepis art. 239 ustawy – Ordynacja podatkowa stanowi, że w sprawach nie uregulowanych w niniejszym rozdziale do zażaleń mają odpowiednio zastosowanie przepisy dotyczące odwołań. W myśl art. 201 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa organ podatkowy zawiesza postępowanie w następujących przypadkach: 1. w razie śmierci strony, jeżeli postępowanie nie podlega umorzeniu jako bezprzedmiotowe; 2. gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd; 3. w razie śmierci przedstawiciela ustawowego strony; 4. w razie utraty przez stronę lub jej przedstawiciela ustawowego zdolności do czynności prawnych; 5. w sprawie dotyczącej odpowiedzialności osoby trzeciej – do dnia, w którym decyzja, o której mowa w art. 108 § 2, stanie się ostateczna, z zastrzeżeniem art. 108 § 3 oraz art. 115 § 4; 6. w razie wystąpienia, na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Organ podkreślił, że zarówno w doktrynie jak również w orzecznictwie sądów administracyjnych uznaje się, że pod pojęciem zagadnienia wstępnego rozumie się sytuacje, w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu niż ten, przed którym toczy się postępowanie. Na konstrukcję zagadnienia wstępnego składają się zatem cztery elementy: 1. zagadnienie to wyłania się w toku postępowania; 2. jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu; 3. wymaga ono uprzedniego rozstrzygnięcia, tzn. musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji; 4. istnieje zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Organ administracji zawiesza postępowanie, jeżeli rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd pozostaje w takim związku z prowadzonym postępowaniem, że bez jego rozstrzygnięcia nie jest możliwe rozstrzygnięcie sprawy. Przy czym istotnym jest, iż ustalenie tego związku należy do organu administracji. Z zagadnieniem wstępnym, zwanym też kwestią prejudycjalną, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji administracyjnej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez wskazany w przepisie inny organ lub sąd. Jeżeli "zagadnienie" wykazuje jedynie pośredni, luźny związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego. Organ odnosząc się do omawianej kwestii wskazał także na pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu administracyjnego w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 149/08, obrazując wyjaśnienie konstrukcji zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w aspekcie zawisłości przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy zgodności ustawy z Konstytucją RP. Podkreślił również, że w wyroku z dnia 14 października 1999 r., sygn. akt I SA/Łd 2042/98 Naczelny Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdził, że zawisłość przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy zgodności ustawy z Konstytucją RP nie powoduje obowiązku zawieszania postępowania przez organ na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy – Ordynacja podatkowa. W ocenie Sądu postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym co do oceny zgodności unormowania ustawowego z Konstytucją RP przed jego zakończeniem poprzez zgodne z prawem ogłoszenie orzeczenia Trybunału, nie jest zagadnieniem wstępnym, o którym stanowi art. 201 § 1 pkt 2 ustawy – Ordynacja podatkowa. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w W. w rozpatrywanej sprawie nie występuje żaden z przywołanych powyżej elementów budujących konstrukcję prawną zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 – Ordynacja podatkowa. Niezależnie od powyższych rozważań, Dyrektor Izby Celnej w W. zauważa, że przepisy prawa procesowego określają tryb wznowienia postępowania między innymi przewidziane w przepisie art. 240 § 1 pkt 8 i 11 ustawy – Ordynacja podatkowa. Zatem Spółka może skutecznie się powoływać na powyższe przepisy tylko wtedy, gdy sprawa została zakończona decyzją ostateczną oraz została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją RP, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny a także gdy orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na wynik sprawy. Postanowienie organu z dnia [...] kwietnia 2014 r. zaskarżyła H. Sp. z o.o. w Warszawie zarzucając mu: 1. naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez wadliwe zastosowanie norm zawartych w tych przepisach, tj. odmowę zawieszenia postępowania, pomimo, iż orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego w przedmiocie pytania prawnego w sprawie rozstrzygnięcia "Czy przepisy art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby fizycznej, za ten sam czyn kary pieniężnej i odpowiedzialności za przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 lub wykroczenia skarbowego z art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy są zgodne z art. 2, art. 30 i art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej" jest w niniejszej sprawie prejudykatem, bez którego rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie nie powinno być wydane. 2. naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez wadliwe zastosowanie, norm zawartych w tych przepisach, tj. odmowę zawieszenia postępowania pomimo wystąpienia w sprawie wstępnego zagadnienia prawnego, które podlega rozstrzygnięciu innego organu, a od którego zależy rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Podnosząc powyższe zarzuty skarżąca wniosła o: 1. uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości; ewentualnie: 2. stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia w całości; a ponadto o: 3. zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz skarżącej kosztów postępowania sądowoadministracyjnego – w tym kosztów ewentualnie zastępstwa procesowego skarżącej w tym postępowaniu – wg. norm prawem przepisanych. W uzasadnieniu skargi podkreślono m.in., że Urząd Celny w S. w tej samej sprawie prowadzi równoległe odrębne postępowanie karne skarbowe nr RKS 288/10/446/TK w sprawie o przestępstwo skarbowe określone art. 107 § 1 kks. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w W., w związku z ustaleniami powziętymi podczas kontroli przeprowadzonej w lokalu : [...]" położonym przy ul. [...] w M., którą objęte zostały urządzenia: [...] o nr [...] oraz [...], urządzenia te wyczerpują znamiona definicji automatu do gier zawarte w art. 2 ugh. W ocenie skarżącej w opisanym stanie rzeczy, w przedmiocie stanu faktycznego jeżeli w ogóle można uznać z uwagi na brak wiedzy specjalnej oraz niefachowości przeprowadzonego eksperymentu kontrolnego, że ustalenia funkcjonariuszy celnych w toku kontroli odpowiadają prawdzie, to spór w istocie sprowadza się tylko i wyłącznie do wykładni prawa materialnego. Orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego w przedmiocie przedstawionemu mu pytania prawnego może wprost wykazać brak podstaw do ukarania skarżącej karą pieniężną w niniejszym postępowaniu i jego bezprzedmiotowość wskazując jednocześnie na zasadność zawieszenia. Zakwestionowanie przez Trybunał przepisów ustawy o grach hazardowych tj. art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 1 i 2 ugh, będących w postępowaniu podstawą prawną wymierzenia spółce H. Sp. z o.o. kary pieniężnej, co do zgodności z Konstytucją RP, ma w ocenie skarżącej istotne znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszego postępowania. Skarżąca podkreśliła, także iż takie stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w postanowieniu z dnia 11 lipca 2012 r., sygn. akt III SA/Wr 1/12. Skarżąca a także Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznaje znaczenie wykładni art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych za kluczowe dla oceny legalności decyzji wymierzających karę pieniężną z tytułu urządzenia gier na automatach poza kasynem gry. Wobec tego wynik postępowania toczącego się przed Trybunałem Konstytucyjnym stanowi zagadnienie prejudycjalne od którego zależy rozstrzygnięcie spraw administracyjnych w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej o której mowa w art. 89 ustawy o grach hazardowych. Uzasadniając swoje stanowisko skarżący powołał się także na pogląd Naczelnika Urzędu Celnego w L., który postanowieniem z dnia [...] marca 2013 r., w identycznej przedmiotowo sprawie, zawiesił postępowanie w sprawie określenia wysokości kary pieniężnej z uwagi na prowadzone równolegle w tej sprawie również odrębne postępowanie karne skarbowe. Naczelnik Urzędu Celnego powołał orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 maja 2012 r. w sprawie sygn. akt III SA/Gl 1979/11 gdzie sąd postanowił zawiesić postępowanie w sprawie kary pieniężnej określonej w art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Skarżąca podkreśliła, że również rozstrzygnięcia wydane przez inne organy celne, Naczelnika Urzędu Celnego w N., K. oparte na identycznych przedmiotowo stanach faktycznych, korespondują ze stanowiskiem skarżącej. Autor skargi jest zdania, iż przyjmując założenie, że skarżąca rzeczywiście urządzała gry na automatach poza kasynem gry, co jest oczywistą nieprawdą, stanowiłoby to podstawę do podwójnego karania za ten sam czyn: 1. w drodze sankcji karno-skarbowej (art. 107 § 1 kks), 2. w drodze sankcji administracyjnej (art. 89 i n. ustawy o grach hazardowych), W ocenie skarżącego za zawieszeniem postępowania w niniejszej sprawie przemawia również sprzeczność przepisu stanowiącego podstawę dla wymierzenia kary pieniężnej z Konstytucją i ratyfikowanymi przez Polskę umowami międzynarodowymi. Niewykluczona jest bowiem sytuacja gdzie organ podatkowy wyda decyzję wymierzającą karę pieniężną a następnie hipotetycznie ten sam czyn będzie przedmiotem orzeczonej kary w postępowaniu karnym skarbowym. W związku z powyższym, zawieszenie postępowania administracyjnego do czasu rozstrzygnięcia postępowania karnego skarbowego z pewnością zmniejszy niebezpieczeństwo wprowadzenia do obrotu bezprawnej decyzji, gdyż niezgodnej z konstytucyjnym porządkiem prawnym. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Sąd zważył co następuje. Skarga ma usprawiedliwione podstawy. Stosownie do art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W sprawie niniejszej niewątpliwie istotna jest wykładnia art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612 – tekst jednolity; dalej ustawa). Od rozumienia tego przepisu będzie bowiem należeć ocena legalności decyzji wymierzającej kary pieniężną z tytułu urządzenia gier na automatach poza kasynem gry. Nie ulega wątpliwości, że dla wykładni ww. przepisu, oraz możliwości jego stosowania w ogóle będzie miało znaczenie również to czy zostanie on uznany za zgodny z Konstytucją. Kwestia owej zgodności z Konstytucją została zasygnalizowana w postanowieniu WSA w Gliwicach wydanym w dniu 21 maja 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1979/11. Otóż tenże sąd przedstawił Trybunałowi Konstytucyjnemu pytanie prawne którego istotą jest wątpliwości czy przepisy art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o grach hazardowych w zakresie w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby fizycznej za ten sam czyn kary pieniężnej i odpowiedzialności za przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 lub wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 Kodeksu karnego skarbowego są zgodne z art. 2 art. 30 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Zdaniem sądu wynik postępowania toczącego się przed TK stanowi zagadnienie prejudycjalne od którego zależy rozstrzygnięcie wszystkich spraw administracyjnych których przedmiotem jest wymierzenie kary pieniężnej o której mowa w art. 89 ustawy. Zawieszenie postępowania przez organ jest uzasadnione tym bardziej że jak wynika z treści skargi Urząd Celny w S. w tej samej sprawie prowadzi równolegle odrębne postępowanie karne skarbowe (nr RKS 288/10/446/TK) o przestępstwo określone w art. 107 § 1 kks. Usprawiedliwione są więc obawy skarżącej że uznanie, iż urządzała ona gry na automatach poza kasynem gry mogłoby być podstawą podwójnego karania za ten sam czyn, a mianowicie na podstawie art. 89 ustawy o grach hazardowych oraz na podstawie art. 107 § 1 kks. Zasadność zawieszenia postępowania (aczkolwiek na etapie postępowania sądowoadministracyjnego) z powodu uznania za zagadnienie prejudycjalne odpowiedzi na pytanie prawne zadane przez WSA w Gliwicach w sprawie o sygn. akt III SA/Gl 1979/11 uznał także WSA we Wrocławiu (sprawa o sygn. akt III SA/Wr 1/12) na którą powołuje się skarga. Mając powyższe na względzie sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzekając jednocześnie o kosztach postępowania sądowoadministracynego w oparciu o art. 200 p.p.s.a.