I SA/Ol 432/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod sędzia WSA Wojciech Czajkowski po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 października 2015r. sprawy ze skargi Spółki A na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za grudzień 2014r. oddala skargę. I SA/OI 432/15 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), przedłużył Spółce A. termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2014 r.. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że Spółka A. złożyła w dniu 26 stycznia 2015 r. deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc grudzień 2014 r., w której wykazała kwotę podatku do zwrotu na rachunek bankowy, w wysokości 544.237 zł, w terminie 60 dni. W dniu 20 lutego 2015r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął wobec Spółki postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r.. W toku tego postępowania organ ustalił, że głównymi dostawcami towarów na rzecz podatnika była: B. Sp. z o.o. i C. Sp. z o.o.. Od pierwszej Spółki podatnik nabył towary w listopadzie 2014r. na kwotę netto 270.530,40 zł, a od drugiej za kwotę netto 532.181.95 zł.. W celu ustalenia, skąd pochodziły te towary i czy został od nich odprowadzony na wcześniejszym etapie obrotu należny podatek od towarów i usług, w dniu 31 października 2014 r. organ kontroli skarbowej wszczął postępowanie również wobec tych Spółek, celem ustalenia stanu faktycznego, w zakresie ustalenia realności dostaw towarów i czy Spółka dokonała wewnątrzwspólnotowych dostaw folii do zagranicznej Spółki D.. Celem wyjaśnienia tych okoliczności zwrócono się do kontrahentów skarżącej i zagranicznej administracji podatkowej. Do chwili obecnej nie uzyskano odpowiedzi. Natomiast z informacji uzyskanych w systemie informatycznym wynika, że zagraniczna spółka uczestniczy w oszustwie podatkowym. Z dokumentów uzyskanych od firm transportowych wynika, że folia była przedmiotem wielokrotnego obrotu. Te okoliczności zadecydowały, że istnieją uzasadnione wątpliwości co do rozliczenia podatku VAT za miesiąc grudzień 2014r.. Mając to na uwadze, Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowił o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, do czasu zakończenia przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej weryfikacji prawidłowości zadeklarowanego przez podatnika rozliczenia podatku VAT za grudzień 2014 r.. W wezwaniu z dnia 10 kwietnia 2015 r. do usunięcia naruszenia prawa Spółka, powołując orzecznictwo sądów administracyjnych podniosła, że stosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT jest uzależnione od zaistnienia dostatecznych wątpliwości, a organy podatkowe winny posługiwać się tym środkiem bardzo ostrożnie, aby nie narazić podatnika na jakiekolwiek ryzyko finansowe oraz nie naruszyć zasady zaufania do organów podatkowych. W jej ocenie, okoliczność nieustalenia pierwotnego źródła towarów nie stanowiła podstawy do uznania, że istnieją dostateczne wątpliwości pozwalające na zastosowanie przepisu art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Odpowiadając na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w piśmie z dnia 13 maja 2015 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał na dwie przesłanki przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku wynikające z treści art. 87 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług, tj.: 1) prowadzenie weryfikacji rozliczenia podatnika w trybie czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego lub postępowania kontrolnego, oraz 2) potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu. Zdaniem organu, wskazane wyżej przesłanki pozostawały aktualne w rozpoznawanej sprawie, gdyż niezbędne było dalsze kontynuowanie czynności kontrolnych, a sprawdzenie poprawności rozliczenia wykazanego zwrotu podatku VAT nie mogło ograniczać się jedynie do sprawdzenia dokumentacji podatnika. Z informacji Urzędu Kontroli Skarbowej, na obecnym etapie postępowania kontrolnego nie uzyskano dokumentów, na podstawie których można byłoby określić pierwotne źródło pochodzenia towarów. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za sierpień 2014 r., Spółka wnosząc o uchylenie tego postanowienia, zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów postępowania, tj. art. 217 § 2 w związku z art. 121 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r. poz. 749 ze zm.). Odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej podniosła, że przedłużenie terminu zwrotu podatku od towarów i usług jest uzależnione od zaistnienia dostatecznych wątpliwości. Na poparcie swego stanowiska przytoczyła orzeczenia sądów administracyjnych i orzeczenia TSUE. Uwzględniając powyższe orzeczenia sądów Spółka stwierdziła, że na tym etapie postępowania organ decyduje o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Ze stanowiska powyższego wynika, że w przedmiotowej sprawie jest jedynie ocena zachowania przez skarżącą należytej staranności, organ podatkowy powinien się na nią powołać. Ponadto Organ pominął skutki jakie może wywołać wydanie zaskarżanego postanowienia. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, zważył, co następuje. Stosownie do treści art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014r. poz. 1647), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej sprawowanej pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), powoływanej dalej jako p.p.s.a, wynika zaś, że zaskarżony akt ulega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto podkreślenia wymaga, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jak wynika z treści zaskarżonego postanowienia, jego materialnoprawną podstawę stanowi art. 87 ust. 2 zdanie 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (j.t. Dz.U. nr 177 poz.1054 z późn. zm., zwanej dalej "ustawa o VAT" lub "u.p.t.u."), zgodnie z którym jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Zwrot ten dotyczy kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, wyższej w okresie rozliczeniowym od kwoty podatku należnego (art. 87 ust. VAT) i jest co do zasady dokonywany w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika (art. 87 ust. 2 zdanie 1 tej ustawy) na jego rachunek bankowy. Na tle powyższych unormowań, zasadnicza kwestia sporna związana jest w niniejszej sprawie z oceną tego, czy organ podatkowy był uprawniony do przedłużenia terminu zwrotu podatku do czasu zakończenia postępowania kontrolnego w zakresie podatku VAT Spółki za miesiąc grudzień 2014r., w związku ze stwierdzonym w toku tej kontroli brakiem możliwości zweryfikowania rozliczenia podatku VAT w podmiocie będącym dostawcą towarów dla Spółki, jak i podmiocie od którego dostawca towary te nabywał. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że przyjęte przez polskiego prawodawcę rozwiązanie w zakresie przedłużenia zwrotu podatku mieści się w ramach realizacji uzasadnionego interesu państw członkowskich Unii Europejskiej w podejmowaniu odpowiednich kroków w celu ochrony swych interesów finansowych, które znajduje swoje usankcjonowanie w prawie unijnym (m. in. art. 183 dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06. 347. 1 - dalej dyrektywa 2006/112/WE) oraz orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Z powołanej regulacji art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy VAT wynika zatem, że przesłanką przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług jest konieczność dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu podatku. Nie chodzi w tym przypadku oczywiście o przekonanie o istnieniu takiej konieczności, które byłoby oparte na dowolności, jako że nieuzasadnione ograniczenie prawa podatnika do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego stanowiłoby naruszenie zasady neutralności (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 18 października 2012 r., w sprawie C-525/11). Stąd też w postanowieniu o przedłużeniu podstawowego 60-dniowego terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego VAT organ powinien wskazać przesłanki, z których wywodził o potrzebie dokonania weryfikacji rozliczenia podatnika (p. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 listopada 2013r. o sygn. I SA/Wr 1464/13, publ. na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W rozpoznawanej sprawie w aktach administracyjnych (k. 3-5) znajduje się szczegółowa analiza Dyrektora UKS, z której wynika, że w przedmiotowej sprawie istnieje uzasadnione podejrzenie oszustwa podatkowe związanego z zaistnieniem "karuzeli podatkowej". Spółka A. żąda zwrotu podatku VAT, który na wcześniejszym etapie obrotu nie został wpłacony do budżetu państwa. W konsekwencji nie można podzielić zarzutów skargi w przedmiocie naruszenia przepisów postępowania, czy też naruszenia art. 87 ust. 2 ustawy VAT. W niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które pozwalają na zakwestionowaniu wiarygodności deklaracji podatkowej skarżącej. W świetle okoliczności faktycznych, które mają oparcie w piśmie Dyrektora UKS, organ podatkowy miał pełne prawo do powołania się na "istotne wątpliwości" co do zasadności zwrotu podatku VAT. W konsekwencji wystąpiły przesłanki do zastosowania art. 87 ust. 2 ustawy VAT. W rozpoznawanej sprawie Sąd nie rozstrzyga o podnoszonych w skardze kwestiach związanych z istnieniem dobrej wiary podatnika, czy dochowania przez niego należytej staranności w kontekście prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego. Te okoliczności będą ewentualnie rozważane, w przypadku zakwestionowania deklaracji podatkowej podatnika, w postepowaniu w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego. A zatem te zarzuty wykraczają poza ramy rozpoznawanej sprawy. Skarga okazała się bezzasadna i na podstawie art. 151 p.p.s.a. podlegała oddaleniu.