III SA/Gl 971/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Anna Apollo Sędzia WSA Krzysztof Kandut po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 8 października 2015 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z [...] r. nr [...] , stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] , określającej "A" Sp. z o.o. w K. w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, W podstawie prawnej organ powołał art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) w związku z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j.: Dz.U. z 2011 r. nr 41, poz. 214 ze zm.). W uzasadnieniu wyjaśnił, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] , wysłana została pełnomocnikowi strony – M.S. za pośrednictwem poczty. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, że z powodu nieobecności adresata przesyłkę awizowano 17 grudnia 2015 r. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w Urzędzie Pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Jak wynika z kolei z pisma Poczty Polskiej z 18 marca 2015 r. drugiego awizowania dokonano 29 grudnia 2014 r., a zawiadomienie o awizacji przedmiotowej przesyłki doręczono do skrzynki oddawczej adresata. Korespondencja została następnie podjęta przez pełnomocnika strony 2 stycznia 2015 r. Następnie organ przywołał art. 150 § 1 pkt 1 i § 2 O.p. i wskazał, że w świetle tych przepisów należy uznać, iż przedmiotowa decyzja została doręczona w trybie art. 150 O.p. z dniem 31 grudnia 2014 r. Nie budzi bowiem w ocenie organu podatkowego, żadnych wątpliwości, że doręczenie decyzji uważa się za dokonane z upływem 14 dni od daty złożenia jej w placówce pocztowej, a fakt iż pełnomocnik odebrał ją po tej dacie nie może wywoływać żadnego skutku prawnego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 lutego 2005 r. sygn. akt I SA/Gl 106/04, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 październik 2006 r. sygn. akt II FSK 1227/05). Podsumowując organ stwierdził, że skoro stosownie do art. 223 § 2 pkt 1 O.p. w związku z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie, to termin do wniesienia odwołania w przedmiotowej sprawie upływał dnia 14 stycznia 2015 r. Tymczasem pismo strony, stanowiące odwołanie od ww. decyzji zostało nadane w placówce Urzędu Pocztowego w M. w dniu 16 stycznia 2015 r. To oznacza zdaniem organu odwoławczego, że wniesienie odwołania nastąpiło z uchybieniem terminu wynikającego z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie ww. postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając naruszenie przepisów postępowania tj.: art. 228 § 1 pkt 2 O.p., poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż odwołanie wniesione zostało z uchybieniem terminu, podczas gdy prawidłowa analiza materiału dowodowego prowadzi do wniosków przeciwnych, art. 150 § 2 O.p., poprzez jego błędna wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. W uzasadnieniu skargi strona potwierdziła, iż przesyłka zawierająca decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 15 grudnia 2014 r. była dwukrotnie awizowana 17 i 29 grudnia 2014 r. Jej zdaniem organ podatkowy błędnie jednak przyjął, iż dniem zastępczego doręczenia decyzji jest data 31 grudnia 2014 r. Przesyłka pocztowa z uwagi na nieobecność adresata została bowiem pozostawiona w placówce pocztowej w dniu 29 grudnia 2014 r. na okres 7 dni. W tym czasie podjęto korespondencję za pokwitowaniem. Skuteczne doręczenie decyzji nastąpiło zatem 2 stycznia 2015 r., gdyż po dwukrotnym awizowaniu zgłoszono się po przesyłkę w ustawowym terminie. Termin do wniesienia odwołania upływał więc 16 stycznia 2015 r. i w tym właśnie dniu odwołanie zostało przesłane do Urzędu Kontroli Skarbowej w K. . Tym samym strona nie uchybiła terminowi do wniesienia środka odwoławczego. Strona wskazała, że jej stanowisko potwierdza fakt, iż pracownik Urzędu Pocztowego wydał przedmiotową przesyłkę w czasie, kiedy ta już powinna zostać zwrócona nadawcy. Strona podniosła również, iż w przypadku ewentualnych wątpliwości dotyczących okoliczności doręczenia organ skarbowy powinien był zwrócić się do Poczty Polskiej o przeprowadzenie czynności wyjaśniających, czego jednak nie uczynił. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodatkowo wyjaśnił, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. , jako nadawca wniósł do Poczty Polskiej reklamację dotyczącą doręczenia spornej przesyłki. Pismem z 3 marca 2015 r. Poczta Polska poinformowała m.in., iż w dniu 31 grudnia 2014 r. przesyłkę przygotowano do zwrotu z adnotacją "zwrot nie podjęto w terminie" i przesyłka miała zostać odesłana do nadawcy w następnym dniu roboczym tj. 2 stycznia 2015 r. W tym dniu adresat zgłosił się po odbiór przesyłki przed jej odesłaniem i poprosił o wydanie. Zdaniem organu okoliczność, iż przesyłka została wydana pełnomocnikowi pozostaje bez wpływu na ustalenie daty skutecznego doręczenia decyzji, która uregulowana została w sposób nie budzący żadnych wątpliwości interpretacyjnych, w art. 150 O.p. Albowiem w świetle tego przepisu dla stwierdzenia terminowości wniesienia odwołania bez znaczenia pozostaje to, iż wydanie decyzji nastąpiło po upływie 14 dni od jej złożenia w urzędzie pocztowym, a także przyczyny takiego stanu rzeczy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie nie odpowiada prawu. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę zgodności z prawem działalności administracji publicznej, która w myśl art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej jako p.p.s.a.) odbywa się na zasadach określonych w przepisach tej ustawy. Z tych względów, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy tego, czy odwołanie od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] , zostało złożone w terminie - jak wywodzi strona skarżąca, czy też z uchybieniem terminu, przewidzianego w art. 223 § 1 i 2 O.p. - jak twierdzi organ. Tym samym spór koncentruje się wokół skuteczności doręczenia przesyłki w trybie art. 150 O.p. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia należy w punkcie wyjścia przypomnieć, iż zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p., odwołanie wnosi się w terminie czternastu dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Wniesienie odwołania po wskazanym wyżej terminie skutkować musi więc pozostawieniem go bez rozpoznania, co organ odwoławczy stwierdza w drodze postanowienia (art. 228 O.p.). Zasadnicze znaczenie dla oceny, czy odwołanie od decyzji zostało wniesione w przepisanym terminie ma zatem ustalenie daty jej doręczenia. Sposoby doręczania pism w trakcie postępowania podatkowego, w tym i decyzji, zostały określone w art. 144-154 O.p. Zgodnie z treścią art. 150 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonego postanowienia), w przypadku niemożności doręczenia pisma adresatowi w jeden ze sposobów wskazanych w art. 148 O.p. (w jego mieszkaniu, w pracy lub w każdym innym miejscu) lub w art. 149 O.p. (pod czasową nieobecność adresata - pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi, dozorcy domu) - poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę (§ 1 pkt 1 art. 150 O.p.). Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (§ 1a). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 2). Przepis art. 150 O.p. stanowi fikcję prawną doręczenia pisma. Ta forma doręczenia stronie pisma może być zastosowania dopiero wtedy, gdy nie ma możliwości dokonania doręczenia w sposób właściwy (art. 148 O.p.) lub zastępczy (art. 149 O.p.). Do skutecznego doręczenia pisma w sposób przewidziany w art. 150 O.p. może dojść tylko wtedy, gdy pismo zostanie złożone na czas wskazany w tym przepisie w placówce pocztowej bądź w urzędzie gminy, a zawiadomienie o tym fakcie umieszczone zostanie w miejscu, o którym mowa w § 2 powołanego przepisu. Dla uznania, że przedmiotowa decyzja została skutecznie doręczona stronie w trybie art. 150 O.p. konieczne było zatem wykazanie przez organ, że decyzja została wysłana pod właściwy adres, a urząd pocztowy zawiadomił stronę w sposób prawidłowy o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać. Co więcej, dla przyjęcia prawidłowości fikcji prawnej doręczenia pisma istotne jest także to, że pismo winno być zwrócone do nadawcy, który pozostawia je w aktach sprawy. Przenosząc te spostrzeżenia na grunt rozpoznawanej sprawy zauważyć trzeba, że organ wykazał, że spełnione zostały dwie przesłanki wymienione w art. 150 O.p., t.j.: decyzja została wysłana pod właściwy adres, a urząd pocztowy zawiadomił stronę w sposób prawidłowy o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać. Nie została jednakże spełniona trzecia przesłanka, gdyż pełnomocnik strony skarżącej odebrał przesyłkę w dniu 2 grudnia 2015 r., zatem wobec wydania pisma pełnomocnikowi, organ podatkowy nie miał już możliwości pozostawienia pisma (decyzji) w aktach sprawy. Tymczasem w myśl art. 150 § 2 O.p., pismo ma być pozostawione w aktach sprawy, z czego wolno wnosić, że chodzi o pismo nieodebrane przez adresata i zwrócone po okresie przechowywania w urzędzie pocztowym (tak J. Borkowski, w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. Komentarz 2012, Wrocław 2012, s. 712 - 713). Podobne zapatrywanie wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt I OSK 375/07 (LEX nr 453449). Stwierdzono w nim, że tak długo, jak przesyłka znajduje się w placówce pocztowej i nie nastąpił jej zwrot do nadawcy, skutek prawny doręczenia w terminie określonym w art. 44 k.p.a. ulega zawieszeniu (do tego momentu możliwe jest odebranie przesyłki przez stronę). Także Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z 12 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 317/13 (publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl) wyraził stanowisko, że tylko taka wykładnia art. 150 O.p., która odpowiada zaprezentowanej w powołanych dwóch orzeczeniach interpretacji art. 44 Kodeksu postępowania administracyjnego pozwala urzeczywistnić właściwą dla polskiego porządku prawnego zasadę odformalizowania (ograniczonego formalizmu) postępowania administracyjnego - art. 12 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego i art. 125 § 1 O.p. Sąd w składzie orzekającym podziela to stanowisko. W tym stanie rzeczy należało stwierdzić, że Dyrektor Izby Skarbowej błędnie uznał, że decyzję organu pierwszej instancji doręczono prawidłowo pełnomocnikowi strony skarżącej w trybie art. 150 O.p. ze skutkiem doręczenia na dzień 31 grudnia 2014 r., a w konsekwencji nie można zgodzić się z oceną organu, że odwołanie od tej decyzji wniesiono z uchybieniem terminu. Wobec powyższego postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania narusza przepisy prawa procesowego. Ponownie rozpatrując sprawę organ zobowiązany jest uwzględnić stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu wyroku. W tym stanie rzeczy, stosownie do przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżone postanowienie.