I SA/Gd 1267/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.),, Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 października 2015 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w W. (dawniej "B" S.A. z siedzibą w W.) na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 2 czerwca 2015 r. nr Sygn. akt [...] w przedmiocie zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy postanowienie Wójta Gminy M. z dnia 13 lutego 2015 r. w przedmiocie zarzutów zgłoszonych przez A S.A. w postępowaniu egzekucyjnym. W uzasadnieniu postanowienia Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej SKO) wskazało, że decyzją z dnia 17 grudnia 2014 r. Wójt Gminy M. określił A S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok. Decyzję doręczono w dniu 2 stycznia 2015 r. Postanowieniem z dnia 17 grudnia 2014 r. Wójt Gminy M. nadał tej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowienie to doręczono jednocześnie wraz z decyzją podatkową, czyli w dniu 2 stycznia 2015 r. Kolegium postanowieniem z dnia 4 maja 2015 r. utrzymało w mocy to postanowienie. Naczelnik Urzędu Skarbowego , na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 18 grudnia 2014 r., wystawionego przez Wójta Gminy M., wszczął wobec A S.A. egzekucję administracyjną należności pieniężnej z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 rok. Tytuł wykonawczy oraz zawiadomienie doręczono podatnikowi w dniu 31 grudnia 2014 r. Pismem z dnia 7 stycznia 2015 r. A S.A., reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Postanowieniem z dnia 13 lutego 2015 r. Wójt Gminy M. odmówił uwzględnienia zarzutów Spółki. Postanowienie doręczono w dniu 6 marca 2015 r. Pismem z dnia 13 marca 2015 r. pełnomocnik Spółki wniósł zażalenie na postanowienie wierzyciela. Skarżący wyjaśnił, że decyzja podatkowa została doręczona Spółce dopiero dnia 2 stycznia 2015 r., zatem 2 dni po podjęciu czynności egzekucyjnych. Brak decyzji, tzn. jej niedoręczenie, w momencie podjęcia egzekucji, czyni egzekucję bezpodstawną, zatem niedopuszczalną. Oznacza to także to, że jedyne istniejące zobowiązanie to, to które zostało wykazane przez Spółkę w deklaracji. O nieistnieniu obowiązku i niedopuszczalności egzekucji administracyjnej świadczy również to, że Spółce nie doręczono postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Rozpatrując sprawę w związku z wniesionym zażaleniem, SKO podniosło, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a., może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. Zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 - 7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów - z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 - 5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. W przypadku, o którym mowa w art. 33 § 2, stanowiska wierzyciela nie wymaga się (art. 34 § 1). W niniejszej sprawie wierzycielem jest Wójt Gminy M., natomiast organem egzekucyjnym - Naczelnik Urzędu Skarbowego . Zobowiązana - A S.A. - wniosła natomiast następujące zarzuty: 1) nieistnienia egzekwowanego obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.), 2) braku wymagalności egzekwowanego obowiązku (art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.), 3) niedopuszczalności egzekucji administracyjnej (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.), 4) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). Zarzut nieistnienia obowiązku jest zasadny wówczas, gdy obowiązek nie istnieje, ponieważ nigdy nie powstał, albo wprawdzie powstał, ale wygasł z powodu wykonania lub z innych przyczyn - przykładowo wskutek przedawnienia lub umorzenia obowiązku albo wskutek uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji o nałożeniu obowiązku (P. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji, Warszawa 2011 r., nr 173). W niniejszej sprawie egzekwowana jest kwota podatku od nieruchomości należnego od A S.A. za 2009 rok. Należności podatkowe poddane są egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. SKO nie zgadza się z argumentacją Spółki. W ocenie Kolegium obowiązek nałożony decyzją Wójta Gminy M. z dnia 17 grudnia 2014 r., istniał, tzn. był wymagalny i mógł być egzekwowany. W dniu 31 grudnia 2013 r. Bankowi B S.A. , będącemu dłużnikiem zajętej wierzytelności, doręczono zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego A S.A. Tego samego dnia zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zostało doręczone Spółce. Działanie wierzyciela było prawidłowe. Decyzję określającą wydano bowiem przed upływem terminu przedawnienia i decyzji tej nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Instytucja rygoru natychmiastowej wykonalności uregulowana została w art. 239a i nast. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613). Zgodnie z tymi przepisami decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji tej nadano rygor natychmiastowej wykonalności (art. 239a). Rygor może zostać nadany m.in. w sytuacji, gdy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące i organ uprawdopodobni, że zobowiązanie nie zostanie przez podatnika wykonane (art. 239b § 1 pkt 4 i § 2). Postanowienie o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności może być wydane od chwili wydania decyzji przez organ podatkowy do chwili uzyskania przez tę decyzję ostateczności. Przy czym wydanie decyzji należy w tym wypadku rozumieć jako podpisanie decyzji przez organ, nie zaś jako doręczenie jej podatnikowi. Tak więc jeszcze przed doręczeniem decyzji podatnikowi organ może nadać tej decyzji postanowieniem rygor natychmiastowej wykonalności. W związku z tym podatnikowi można doręczyć decyzję jednocześnie z postanowieniem o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny, z punktu widzenia stosowania się do zdania pierwszego art. 239b § 1 Ordynacji organ podatkowy winien dysponować wiedzą jedynie odnośnie tego, czy decyzja, której nadawany będzie rygor, jest decyzją nieostateczną, a nie wiedzą, czy decyzja została stronie doręczona, czy też nie (wyrok NSA z dnia 8 lutego 2012 r., sygn. I FSK 622/11, publ. LEX. Nr 1136284). Kolegium jest również zdania, że decyzja uzyskuje przymiot natychmiastowej wykonalności nie w dacie jej doręczenia stronie, ale w dacie wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Tak więc w momencie podpisania przez organ postanowienia o nadaniu rygoru decyzja staje się wykonalna. Skoro więc w stosunku do podatnika wydana została decyzja, będąca decyzją wykonalną, tym samym uznać należy, że zobowiązanie określone w tej decyzji jest zobowiązaniem istniejącym i wymagalnym. Nie istnieje wymóg doręczenia decyzji, której nadano rygor przed wszczęciem egzekucji administracyjnej. Nieostateczną decyzja, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności, może bowiem być podstawą wystawienia tytułu wykonawczego w celu wszczęcia i przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego należności wynikających z tej decyzji. Gdyby przyjąć tok rozumowania podatnika, to wierzyciel musiałby oczekiwać na uzyskanie zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji i postanowienia o nadaniu rygoru i dopiero wtedy składać wniosek o wszczęcie egzekucji administracyjnej, co z pewnością doprowadziłoby do przedawnienia zobowiązania. SKO podniosło, że podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarty w wyroku z dnia 12 marca 2014 r.(l FSK 523/13, LEX nr 1451423), iż "skutek prawny w postaci nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności następuje w chwili wydania postanowienia, czyli złożenia podpisu pod postanowieniem przez osobę upoważnioną do działania w imieniu organu podatkowego a nie z chwilą doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności stronie. Przepisy Ordynacji podatkowej nie określają momentu, od którego obowiązuje rygor natychmiastowej wykonalności. Z istoty postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności wynika jednak, że decyzja, której ten rygor dotyczy jest "natychmiast wykonalna". Skutek w postaci "wykonalności" decyzji następuje zatem już w dniu wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, a nie w dniu jego doręczenia. Przy czym postanowienie o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności doręcza się stronie na piśmie. Oznacza to między innymi, że organ podatkowy, który wydał postanowienie, jest nim związany od chwili jego doręczenia (art. 212 Ordynacji podatkowej). Jednakże to data wydania postanowienia jest miarodajna dla oceny jego zgodności z prawem. To, że postanowienie wydane w określonym dniu podlega doręczeniu oraz to, że z chwilą jego doręczenia stronie organ jest nim związany oznacza tyle tylko, że samo wydanie postanowienia w określonym dniu nie jest wystarczające dla jego skuteczności prawnej. Innymi słowy, wydane w określonym dniu postanowienie wywiera skutek w postaci natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji już w dniu wydania, jeżeli spełnione zostaną dodatkowe warunki, w tym przede wszystkim warunek w postaci doręczenia postanowienia. Przyjęcie odmiennego stanowiska, tj. że skutek w postaci natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji powstaje w dacie doręczenia postanowienia prowadziłoby do nieracjonalnego wniosku, gdyż w przypadku zaistnienia przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej organ podatkowy nie mógłby wydać postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, z tego tylko powodu, że termin przedawnienia może upłynąć po wydaniu postanowienia a przed dniem doręczenia tego postanowienia stronie". Odnośnie zarzutu braku wymagalności egzekwowanego obowiązku (art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.) SKO podniosło, że wymagalność jest to taka cecha obowiązku administracyjnego, która zezwala wierzycielowi domagać się od zobowiązanego wykonania obowiązku i w razie odmowy wystąpić do organu egzekucyjnego o zastosowanie przymusu egzekucyjnego. Obowiązek wynikający z decyzji administracyjnych staje się wymagalny w dwóch sytuacjach: jeżeli decyzja, którą został nałożony, stała się ostateczna i nie doszło do wstrzymania jej wykonania (przy założeniu, że decyzja nie określa termin wykonania obowiązku) albo jeżeli decyzja, którą został nałożony wprawdzie nie jest ostateczna, ale nadano jej rygor natychmiastowej wykonalności lub jest natychmiast wykonalna z mocy prawa. W niniejszej sprawie - jak już wyżej wyjaśniono - decyzji określającej podatek od nieruchomości za 2009 r. nadano rygor natychmiastowej wykonalności (postanowienie z dnia 17 grudnia 2013 r.). Postanowienie to zostało utrzymane w mocy przez SKO (postanowienie z dnia 4 maja 2015 r., nr SKO Gd/732/15). W tej sytuacji uznać należało, że egzekwowany od Spółki obowiązek jest wymagalny. W związku z tym zarzut braku wymagalności obowiązku jest nieuzasadniony. Co do zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.) podniosło, że zarzut przewidziany przez art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. jest zasadny wówczas, gdy egzekucja jest niedopuszczalna ze względów formalnych a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a.. Jako przykład wskazuje się na dopuszczalność egzekucji sądowej w stosunku do danego obowiązku czy też niemożność jej prowadzenia z uwagi na posiadany przez zobowiązanego immunitet. Niedopuszczalność musi wynikać z przepisów prawa, wyłączający w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty. O tym czy egzekucja jest dopuszczalna - w przedstawionym wyżej znaczeniu - przesądza przepis prawa materialnego. Kiedy więc zobowiązany twierdzi, że egzekucja jest niedopuszczalna i powołuje się przy tym na okoliczności dotyczące istnienia obowiązku, czy też wymagalności obowiązku, to taki zarzut nie może zostać uwzględniony. Oceniając natomiast zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów, o jakich mowa w art. 27 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.) SKO wskazało, że zarzut ten należy uznać za nieuzasadniony z przyczyn, jakie zostały wskazane i wyjaśnione powyżej. Obowiązek poddany w niniejszej sprawie egzekucji jest bowiem wymagalny, zatem wpisane w tytule wykonawczym informacji, że wskazane w nim zobowiązania pieniężne są wymagalne było działaniem prawidłowym. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, na powyższe postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego wniosła A S.A. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: 1. art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej: u.p.e.a.), przez nieuznanie zarzutów nieistnienia obowiązku, braku wymagalności oraz niedopuszczalności egzekucji w sytuacji, w której do dnia wszczęcia egzekucji administracyjnej nie doręczono ani decyzji określającej, ani postanowienia o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności; 2. art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., przez uznanie za bezzasadny zarzut nieprawidłowo sporządzonego tytułu wykonawczego w sytuacji, w której błędnie w nim, że egzekwowany obowiązek jest wymagalny. Spółka wniosła o: 1) uchylenie zaskarżonego postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 2 czerwca 2015 r., 2) uchylenie poprzedzającego go postanowienia Wójta Gminy M. z dnia 13 lutego 2015 r. W uzasadnieniu skargi Spółka podniosła, że wbrew stanowisku Kolegium, zarzuty egzekwowania obowiązku nieistniejącego, braku wymagalności oraz niedopuszczalności egzekucji nie mogły zostać uznane za nieuzasadnione, skoro decyzja, która stanowiła podstawę egzekucji nie została doręczona do dnia podjęcia egzekucji. Skoro decyzja, która stanowiła podstawę egzekucji została doręczona w dniu 2 stycznia 2015 r., to nie można przyjąć, aby egzekucja wszczęta w dniu 31 grudnia 2014 r. znajdowała podstawę prawną i była uzasadniona oraz dopuszczalna. Zgodnie bowiem z art. 3 u.p.e.a., podstawą egzekucji jest decyzja, co oznacza, że jej brak - tj. jej niedoręczenie - czyni egzekucję bezpodstawną, a zatem niedopuszczalną. Oznacza również nieistnienie należności innej niż wykazana w deklaracji (tj. obowiązek nieistniejący) oraz brak wymagalności w zakresie zobowiązania wykraczającego poza kwotę zadeklarowaną, (co wynika z art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej). Zatem - wbrew stanowisku Kolegium - czyniło to zasadnym zarzuty podniesione na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2 oraz pkt 6 u.p.e.a., zaś odmienne rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonym postanowieniu stanowi naruszenie tych przepisów. Powyższe dotyczy również wszczęcia egzekucji administracyjnej jeszcze przed doręczeniem postanowienia o nadaniu nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Pogląd zawarty powyżej znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie, m.in. w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 4 października 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 924/11. Powyższy pogląd podzielił także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z dnia 29 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 1299/14. Podniosła również Spółka, że zgodnie z art. 33 pkt 10 u.p.e.a., "podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być niespełnienie wymogów określonych w art. 27". Jednym z wymogów tytułu wykonawczego jest określony w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. wymóg wskazania w tytule wykonawczym "treści podlegającego egzekucji obowiązku, podstawy prawnej tego obowiązku oraz stwierdzenia, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenia jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek". Błędne określenie, iż egzekwowany obowiązek jest wymagalny, powoduje, że wymóg określony w tym przepisie nie został zrealizowany. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej w dalszej części "P.p.s.a." - stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżone postanowienie organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że zostało ono wydane bez naruszenia prawa. Z akt sprawy wynika, ze wobec skarżącej Spółki zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne obejmujące należność z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 rok. W oparciu o przepis art. 33 § 1 pkt 1, 2, 6 i10 u.p.e.a. skarżąca Spółka zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzonej egzekucji administracyjnej twierdząc, że skoro decyzja w przedmiocie podatku od nieruchomości została jej doręczona w dniu 2 stycznia 2015 r., to egzekucja wszczęta w dniu 31 grudnia 2014 r. nie miała podstawy prawnej, była niezasadna oraz niedopuszczalna. Organ egzekucyjny, stosownie do treści przepisu art. 34 § 1 u.p.e.a., wystąpił do wierzyciela o zajęcie stanowiska w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Wójt Gminy postanowieniem z dnia 13 lutego 2015 r. nie uwzględnił zarzutów Spółki, stanowisko to zostało zaakceptowane, zaskarżonym do WSA postanowieniem SKO. Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia SKO należy podnieść w pierwszej kolejności, że stan faktyczny w sprawie nie jest między stronami sporny. Zatem ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny zostaje przez Sąd przyjęty, jako podstawa rozstrzygnięcia. Skarżąca zarzuty nieistnienia obowiązku, braku wymagalności obowiązku oraz niedopuszczalności egzekucji opiera na okoliczności, że do dnia wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie doręczono jej decyzji wymiarowej (w podatku od nieruchomości za 2009 rok) ani postanowienia o nadaniu tej nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Odnosząc się do tych zarzutów na wstępie należało podnieść, że postępowanie egzekucyjne wszczyna się na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego (art. 26 ust. 1 u.p.e.a.). Natomiast egzekucja administracyjna zostaje wszczęta z chwilą zaistnienia zdarzeń wymienionych w art. 26 ust. 5 pkt 1 - 2 u.p.e.a., tj. między innymi z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (pkt 1). Podstawowym środkiem ochrony zobowiązanego przed niezasadnym bądź niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzeniem egzekucji w ramach danego postępowania egzekucyjnego są zarzuty - art. 33 § 1 u.p.e.a.. Zgłaszane są one w trakcie trwającego już postępowania egzekucyjnego (w terminie 7 dni od dnia doręczenia tytułu wykonawczego) organowi egzekucyjnemu, który prowadzi egzekucję i ten organ jest właściwy do ich rozpatrzenia. Przy czym ustawodawca przyjął, że organ egzekucyjny rozpatruje zgłoszone zarzuty po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie tych zarzutów, a w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5 i 7 wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca (art. 34 § 1 u.p.e.a.). Jeżeli zarzut zobowiązanego jest przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu (art. 34 § 1a u.p.e.a.). Na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela przysługuje zażalenie (art. 34 § 2 u.p.e.a.). Z powyższego wynika, że postępowanie dotyczące stanowiska wierzyciela w przedmiocie zgłoszonych zarzutów jest częścią postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez organ egzekucyjny. Ustawodawca wyraźnie przy tym określił rolę wierzyciela w tym postępowaniu. Wierzyciel może wyrazić stanowisko w przedmiocie zasadności zgłoszonego zarzutu (art. 34 § 1 u.p.e.a.) albo uznać niedopuszczalność zarzutu (art. 34 § 1a u.p.e.a.). Wierzyciel jest obowiązany zająć stanowisko w przedmiocie zgłoszonych zarzutów do czasu, gdy prowadzone jest postępowanie egzekucyjne. Przy czym obowiązkiem wierzyciela jest jedynie wyrażenie własnej oceny zasadności zarzutów zgłoszonych przez dłużnika. W rozpoznawanej sprawie wierzyciel Wójt Gminy zajął stanowisko w przedmiocie zgłoszonych zarzutów, nie uwzględnił ich. W uzasadnieniu podniósł, że nieostatecznej decyzji w przedmiocie podatku od nieruchomości nadano rygor natychmiastowej wykonalności a zatem podlegała ona wykonaniu z chwilą wydania postanowienia o nadaniu rygoru i doręczenie decyzji wymiarowej oraz postanowienia po dacie wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie narusza prawa, nie uzasadnia zarzutów z art. 33 § 1 pkt 1, 2, 6 i 10 u.p.e.a. Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpoznając zażalenie na stanowisko wierzyciela podzieliło jego argumentację. Zdaniem Sądu trafnie podniesiono w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia SKO, że skutek prawny w postaci nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności następuje w chwili wydania postanowienia, czyli złożenia podpisu pod postanowieniem przez osobę upoważnioną do działania w imieniu organu podatkowego a nie z chwilą doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności stronie (tak wyrok NSA z 12 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 523/3), co nie wyłącza obowiązku jego skutecznego doręczenia. Wprawdzie przepisy Ordynacji podatkowej nie określają momentu, od którego obowiązuje rygor natychmiastowej wykonalności. Jednak z istoty postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności wynika, że decyzja, której ten rygor dotyczy jest "natychmiast wykonalna". Skutek w postaci "wykonalności" decyzji następuje zatem już w dniu wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, a nie w dniu jego doręczenia. Przy czym, z punktu widzenia zdania pierwszego § 1 art. 239b Ordynacji podatkowej organ, nadając rygor natychmiastowej wykonalności, powinien dysponować jedynie wiedzą odnośnie tego czy decyzja, której będzie nadawany rygor jest decyzją nieostateczną, nie należy do niego kwestia skutecznego lub nie doręczenia stronie tej decyzji. W świetle powyższego prawidłowo SKO w zaskarżonym postanowieniu utrzymało w mocy postanowienie wierzyciela - Wójta Gminy, w przedmiocie nie uznania zarzutów za zasadne. Obowiązek w podatku od nieruchomości za 2009 r., określony decyzją Wójta Gminy, której nadano rygor natychmiastowej wymagalności i na tej podstawie wystawiono tytuł wykonawczy skutecznie doręczony Spółce w dniu 31 grudnia 2014 r. istniał, był wymagalny a egzekucja administracyjna takiego obowiązku jest dopuszczalna, również tytuł wykonawczy spełnia wymogi określone w art. 27 u.p.e.a.. Należy bowiem podnieść, na gruncie niniejszej sprawy, że zarzuty wymienione w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a., tj. przedawnienie, nieistnienie lub brak wymagalności obowiązku, to sytuację, kiedy obowiązek nie istnieje z powodu jego wykonania albo z uwagi na upływ czasu (przedawnienie), czy też z uwagi na fakt, że w ogóle nie zaistniał albo wystąpił brak wymagalności z innego powodu np. egzekwowanie obowiązku z decyzji nieostatecznej, której nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności. Powyższe okoliczności nie miały w sprawie miejsca. Badając zaskarżone postanowienie pod względem jego zgodności z prawem tutejszy Sąd nie stwierdził ponadto naruszeń prawa, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania go z obrotu prawnego. Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę uznając ją za bezzasadną. DSz