II FSK 2005/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędziowie: NSA Jacek Brolik, NSA Anna Dumas (sprawozdawca), Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 3 listopada 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. sp. z o. o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 stycznia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 1184/14 w sprawie ze skargi M. sp. z o. o. z siedzibą w W. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2013 r. nr IPPB3/423-102/12-7/13/S/GJ w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. sp. z o. o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. II FSK 2005/15 UZASADNIENIE Wyrokiem z dnia 28 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 1184/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M. sp. z o. o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że skarżąca zwróciła się o wydanie interpretacji indywidualnej i przedstawiła opis zdarzenia przyszłego, z którego wynika, iż zawiera ona ze swoimi klientami umowy leasingu operacyjnego, w myśl postanowień których klient ma prawo do nabycia przedmiotu leasingu po zakończeniu umowy leasingowej. Skarżąca zamierza oferować niektórym wybranym klientom możliwość zawarcia warunkowej umowy sprzedaży przedmiotu leasingu, tzn. umowy sprzedaży z zastrzeżeniem prawa własności. Umowa sprzedaży z zastrzeżeniem prawa własności zawierana byłaby równocześnie z umową leasingu. Jednocześnie w wykonaniu umowy sprzedaży dochodziłoby do wydania sprzedawanej rzeczy klientowi, które to wydanie potwierdzane byłoby odpowiednim protokołem. Zgodnie z treścią umów sprzedaży przeniesienie prawa własności następowałoby w momencie ziszczenia się warunku zawieszającego, to jest zakończenia umowy leasingu w terminie przewidzianym w harmonogramie i zapłaty przez nabywcę na rzecz skarżącej wszystkich rat leasingowych oraz innych zobowiązań wynikających z umowy leasingu. Sprzedaż następowałaby za cenę określoną w umowie leasingu, to jest wartość końcową (wykup). W związku z powyższym skarżąca zapytała, czy winna rozpoznawać przychód podatkowy w wysokości ceny określonej w umowie sprzedaży z zastrzeżeniem prawa własności oraz rozliczyć w związku z tym wynik podatkowy na transakcji, tj. rozpoznać przychód i odpowiednio koszt uzyskania przychodów w momencie wydania rzeczy, lecz przed ziszczeniem się warunku zawieszającego, o ile wcześniej nie została wystawiona faktura lub uregulowana należność? Zdaniem skarżącej, właściwym momentem rozpoznania przychodu w przypadku warunkowej umowy sprzedaży rzeczy powinien być, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) - dalej "u.p.d.o.p.", dzień wydania rzeczy, o ile skarżąca wcześniej nie wystawi faktury lub klient nie ureguluje należności. Jednocześnie skarżąca będzie mogła rozpoznać koszt uzyskania przychodów, gdyż będzie on miał bezpośredni związek z uzyskanym przychodem, a więc będzie spełniał warunki wymienione w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Wysokość kosztu uzyskania przychodu powinna zostać ustalona w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.p.d.o.p., a zatem będzie to suma wydatków na nabycie przedmiotu sprzedaży, pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Sam fakt późniejszego przejścia własności rzeczy (poprzez ziszczenie się warunku zawieszającego) nie wpływa na moment powstania przychodu podatkowego, gdyż art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. jednoznacznie stanowi, że przychód podatkowy powstaje w momencie wydania rzeczy (lub wystawienia faktury lub uregulowania należności, o ile nastąpiły wcześniej). W interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2012 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Minister potwierdził, że przychód i koszt uzyskania przychodów winien być rozpoznany w momencie wydania rzeczy, natomiast uznał, że nie może jednocześnie potwierdzić, iż skarżąca winna rozpoznać przychód podatkowy w wysokości ceny określonej w umowie sprzedaży z zastrzeżeniem prawa własności, przy czym cena ta jest ceną określoną w umowie leasingu, czyli jest to wartość końcowa (wykup). W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ nie stwierdził podstaw do zmiany stanowiska. W skardze skarżąca wniosła o uchylenie ww. interpretacji indywidualnej, zarzucając naruszenie art. 17c u.p.d.o.p., poprzez uznanie, iż powinna rozpoznać przychód z tytułu sprzedaży przedmiotu leasingu w wysokości ceny rynkowej, a nie w wysokości ustalonej w umowie sprzedaży. Wyrokiem z dnia 25 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2774/12, WSA w Warszawie uchylił ww. interpretację indywidualną, podnosząc, że Minister Finansów uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe w kwestii, co do której w rzeczywistości stanowisko nie zostało wyrażone w złożonym wniosku. Dopiero bowiem na etapie wezwania do usunięcia naruszenia prawa oraz w skardze skarżąca, powołując się na art. 17c u.p.d.o.p., zaprezentowała stanowisko, iż w przypadku umowy sprzedaży z zastrzeżeniem prawa własności winna rozpoznać przychód z tytułu sprzedaży przedmiotu leasingu w wysokości ceny ustalonej w umowie sprzedaży, a nie w wysokości ceny rynkowej. Według Sądu we wniosku skarżąca nie wyraziła stanowiska co do części pytania dotyczącej określenia wysokości przychodu. W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku skarżąca stwierdziła, że powinna rozpoznać przychód zgodnie z zasadami wynikającymi z u.p.d.o.p. dotyczącymi sprzedaży przedmiotów leasingu korzystającemu w wysokości wynikającej z umowy, na warunkach, do których zgodnie z umową zobowiązana jest skarżąca jako leasingodawca. Nie będzie ona w żadnym wypadku niższa od hipotetycznej wartości netto środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. W interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2013 r. Minister Finansów uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Organ odwołał się do przepisów u.p.d.o.p. o zbyciu rzeczy, w tym sprzedaży i sposobie ustalania przychodu z jej tytułu i podkreślił, że skarżąca mimo sprzedaży rzeczy chce korzystać z przywilejów określonych przez ustawodawcę dla stron umowy leasingu w zakresie wysokości ceny sprzedaży, jednocześnie w zakresie momentu uzyskania przychodu stosować ogólne zasady wynikające z art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. Skoro skarżąca jako sprzedawca zastrzegła sobie własność sprzedanej rzeczy ruchomej aż do uiszczenia ceny, oznacza to, że przeniesienie własności rzeczy nastąpiło pod warunkiem zawieszającym. Kupujący stanie się właścicielem rzeczy dopiero z chwilą zapłaty ceny, a nie, jak to bywa najczęściej, z chwilą zawarcia umowy. Jednakże umowa sprzedaży nadal zachowuje charakter umowy o podwójnym skutku obligacyjno-rzeczowym, tyle tylko że skutek rozporządzający, a więc przeniesienie własności, jest uwarunkowany zapłatą całej ceny przez kupującego. Zdaniem Ministra w chwili zawarcia umowy sprzedaży i wydania rzeczy skarżąca na podstawie art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. winna rozpoznać przychód w wysokości ceny rynkowej ustalonej na podstawie art. 14 ust. 1 tej ustawy. Jednocześnie rozpozna koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.d.o.p. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ nie stwierdził podstaw do zmiany stanowiska. W skardze skarżąca wniosła o uchylenie powyższej interpretacji indywidualnej w całości, zarzucając naruszenie art. 17c u.p.d.o.p. poprzez uznanie, iż powinna ona rozpoznać przychód z tytułu sprzedaży przedmiotu leasingu w wysokości ceny rynkowej na podstawie art. 14 ust. 1 tej ustawy, a nie w wysokości ustalonej w umowie sprzedaży oraz poprzez uznanie, że przepis ten nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie, uznając, że umowa leasingu zawarta przez skarżącą nie może dojść do skutku, ponieważ przedmiot leasingu został sprzedany w drodze zawarcia umowy sprzedaży. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. W zaskarżonym wyroku WSA w Warszawie zauważył, że na etapie skargi strona podnosi zarzut naruszenia art. 17c u.p.d.o.p. i przedstawia argumentację, która już była przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1681/12; ocenę prawną wyrażoną w tym wyroku Sąd natomiast w pełni podzielił. W ocenie Sądu trafnie Minister Finansów przyjął, że zawarcie umowy sprzedaży, przed zakończeniem umowy leasingu (przed upływem okresu podstawowego), nie uprawnia strony do określenia ceny sprzedaży rzeczy stanowiącej jednocześnie przedmiot umowy sprzedaży i leasingu, w wysokości ceny wykupu rzeczy wskazanej w umowie leasingu. Zgodnie z zasadą swobody umów obowiązującej w prawie cywilnym strona może swobodnie kształtować postanowienia zawieranych przez siebie umów, jednakże o skutkach podatkowych tych umów, rozstrzygają przepisy podatkowe, a nie wola stron umów cywilnoprawnych. Sąd podkreślił, że w rozpoznawanej sprawie skarżąca próbuje przekonywać do tezy, że bez względu na rodzaj zawartej umowy cywilnoprawnej w stosunku określonej rzeczy, uprawniona będzie do określenia ceny sprzedaży rzeczy (przedmiotu umowy sprzedaży i leasingu) według zasad określonych w art.17c u.p.d.o.p., zaś w ocenie Sądu stanowisko to jest błędne i przepis ten może mieć zastosowanie do określenia ceny sprzedaży rzeczy, tylko wtedy gdy przeniesienie własności rzeczy, następuje w wykonaniu umowy leasingu, a nie umowy sprzedaży tak jak ma to miejsce w rozpoznawanej sprawie. Sąd wskazał, że nie ulega wątpliwości, iż moment powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą należy określać z uwzględnieniem art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. Przepis ten określa generalną zasadę ustalania momentu powstania przychodu, w odniesieniu do szczególnych sytuacji ustawodawca przewidział także inne momenty powstania przychodu. Zdaniem Sądu, przepis art. 17c u.p.d.o.p. ma charakter szczególny w odniesieniu do art. 12 ust. 3a w tym znaczeniu, że wiąże powstanie przychodu i kosztów w określonej wysokości z dokonaniem sprzedaży (przeniesieniem własności) przedmiotu leasingu po upływie okresu podstawowego umowy leasingu. Unormowanie to dotyczy przy tym wyłącznie zbycia przedmiotu leasingu na rzecz leasingobiorcy. Możliwość zastosowania art. 17c u.p.d.o.p. ustawodawca uzależnił zatem od zbycia przedmiotu leasingu na rzecz leasingobiorcy po zakończeniu umowy leasingu, w ten sposób premiując niejako trwałość stosunku prawnego łączącego strony umowy leasingu oraz uatrakcyjniając dalsze korzystanie z przedmiotu leasingu przez ten sam podmiot, aczkolwiek już w oparciu o inny tytuł prawny. Tym samym, zdaniem Sądu, rację ma Minister Finansów twierdząc, że jeżeli sprzedaż zostanie dokonana przed upływem podstawowego okresu umowy, brak jest podstaw do zastosowania art. 17c pkt 1 u.p.d.o.p. w celu wyliczenia przychodu z tytułu tej sprzedaży. Dalej Sąd wskazał, że konstatacji powyższej nie może zmienić okoliczność, iż pomimo zawarcia umowy sprzedaży w trakcie trwania umowy leasingu, na skutek zamieszczenia w niej stosownego zastrzeżenia, własność przedmiotu sprzedaży przeniesiona zostanie na nabywcę (będącego leasingobiorcą) dopiero po zakończeniu umowy leasingu i zrealizowaniu przez nabywcę płatności zgodnie z jej harmonogramem. Skarżąca zamierza przed upływem okresu podstawowego umowy leasingu zrealizować przewidzianą w tej umowie opcję wykupu przedmiotu leasingu, dostępną leasingobiorcy w dniu zakończenia leasingu. Umowa sprzedaży przedmiotu leasingu z warunkiem zawieszającym to w istocie wcześniejsze uzgodnienie stron umowy leasingu, że opcja zostanie zrealizowana. Skargę kasacyjną od ww. wyroku wniosła spółka, która zaskarżyła ten wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi skarżąca zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 1 stawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako: "p.p.s.a." naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 17c pkt 1 i 2 u.p.d.o.p. poprzez uznanie, że skarżąca nie może rozpoznać przychodu i kosztu wskazanego w wysokości wskazanej w art. 17c u.p.d.o.p. mimo przeniesienia własności własności przedmiotu leasingu po upływie podstawowego okresu umowy. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi poprzez uchylenie interpretacji indywidualnej, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Warszawie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, ponieważ zaskarżony wyrok odpowiada prawu. Kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego poddany został wyrok WSA w Warszawie oddalający skargę skarżącej na interpretację indywidualną w przedmiocie momentu rozpoznania przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu z tytułu warunkowej umowy sprzedaży rzeczy z zastrzeżeniem prawa własności za cenę równą określonej w umowie leasingu wartości końcowej (wykupu), w sytuacji, gdy zgodnie z umową sprzedaży przeniesienie własności przedmiotu leasingu następuje po zakończeniu umowy leasingu i po zrealizowaniu przez leasingobiorcę wszelkich zobowiązań wynikających z umowy leasingu. Warto zwrócić uwagę, że identyczna kwestia była przedmiotem rozstrzygnięcia WSA w Warszawie wyrokiem z dnia 27 lutego 2013 r. o sygn. III SA/Wa 1681/12, utrzymanym w mocy przez NSA wyrokiem z dnia 3 listopada 2015 r. o sygn. akt II FSK 1994/13. Zdaniem skarżącej, przychód powyższy oraz przypisane mu koszty podatkowe należy rozpoznać na dzień wydania rzeczy, o ile spółka wcześniej nie wystawi faktury lub klient nie ureguluje należności, stosownie do art. 12 ust. 3a oraz art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b/ u.p.d.o.p. przy czym spółka może zawrzeć umowę leasingu i umowę sprzedaży z zastrzeżeniem prawa własności oraz zastosować normę zawartą w art.17c u.p.d.o.p. i rozpoznać przychód w wysokości wyrażonej w umowie sprzedaży (cena wykupu rzeczy z umowy leasingu). Natomiast przychód w wysokości wartości rynkowej według zasad określonych w art. 14 u.p.d.o.p. spółka powinna rozpoznać tylko wtedy, gdyby cena byłaby niższa od hipotetycznej wartości netto środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych określonej na moment przeniesienia własności przedmiotu leasingu. Z kolei Minister Finansów nie kwestionuje stanowiska strony, że w chwili wydania rzeczy spółka na podstawie art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. winna rozpoznać przychód i koszt uzyskania przychodu, zgodnie z art. 16 ust.1 pkt 1 lit. b) u.p.d.o.p. jednakże przychód ten powinien zostać określony w wysokości ceny rynkowej rzeczy na podstawie art. 14 ust.1 u.p.d.o.p. W tym sporze Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd Dyrektora IS oraz WSA w Warszawie. Odmówić należy racji poglądowi skarżącej, która zamierza przed upływem okresu podstawowego umowy leasingu zrealizować przewidzianą w tej umowie opcję wykupu przedmiotu leasingu, dostępną leasingobiorcy w dniu zakończenia leasingu. Umowa sprzedaży przedmiotu leasingu z warunkiem zawieszającym to w rzeczywistości wcześniejsze uzgodnienie stron umowy leasingu, że opcja zostanie zrealizowana. Naczelny Sąd Administracyjny aprobuje tym samym tezę zaskarżonego wyroku, że nie mogło być uznane za prawidłowe stanowisko skarżącej, zgodnie z którym przed zakończeniem umowy leasingu uzyska ona przychód z tytułu sprzedaży przedmiotu leasingu w wysokości określonej zgodnie z art. 17c u.p.d.o.p. Wysokość przychodu związanego z realizacją opcji wykupu przedmiotu leasingu oraz kosztów uzyskania tego przychodu określona została w sposób szczególny właśnie w art. 17c u.p.d.o.p. Przepis ten stanowi, że jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu, o której mowa w art. 17b ust. 1 u.p.do.p., finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem tej umowy: (1) przychodem ze sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży; jeżeli jednak cena ta jest niższa od hipotetycznej wartości netto środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej według zasad określonych w art. 14; (2) kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży jest rzeczywista wartość netto. Brzmienie ww. regulacji prawnej wyraźnie wskazuje, że jej zastosowanie ustawodawca wprost powiązał z sytuacją, gdy przeniesienie na korzystającego własności przedmiotu leasingu poprzez sprzedaż następuje po zakończeniu umowy leasingu. Rozpoznanie przychodu uzyskanego tytułem sprzedaży przedmiotu leasingu w wysokości określonej art. 17c u.p.d.o.p., możliwe jest zatem dopiero po upływie podstawowego okresu umowy leasingu. Moment powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą należy określać z uwzględnieniem art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p., który reguluje jednakże generalną zasadę ustalania momentu powstania przychodu. Według ww. regulacji prawnej, za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą przyjmuje się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury (pkt 1) albo uregulowania należności (pkt 2). Zastrzeżenia wskazane w ww. przepisie dotyczą usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych (ust. 3c), dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego (ust. 3d). Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p., w przypadku otrzymania przychodu związanego z działalnością gospodarczą, do którego nie stosuje się art. 12 ust. 3a, 3c i 3d u.p.d.o.p., za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. W odniesieniu do szczególnych sytuacji, na przykład w odniesieniu do usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych, dostaw energii elektrycznej, cieplnej i gazu przewodowego oraz w sytuacjach nieobjętych art. 12 ust. 3a, 3c i 3d u.p.d.o.p. ustawodawca przewidział zatem także inne momenty powstania przychodu. Należy zaaprobować pogląd WSA w Warszawie, że art. 17c u.p.d.o.p. ma charakter szczególny w odniesieniu do art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. w tym znaczeniu, że wiąże powstanie przychodu i kosztów w określonej wysokości z przeniesieniem własności przedmiotu leasingu po upływie okresu podstawowego umowy leasingu. Unormowanie to dotyczy przy tym wyłącznie zbycia przedmiotu leasingu na rzecz leasingobiorcy. Możliwość zastosowania art. 17c u.p.d.o.p. ustawodawca uzależnił zatem od zbycia przedmiotu leasingu na rzecz leasingobiorcy po zakończeniu umowy leasingu, w ten sposób premiując niejako trwałość stosunku prawnego łączącego strony umowy leasingu oraz uatrakcyjniając dalsze korzystanie z przedmiotu leasingu przez ten sam podmiot, aczkolwiek już w oparciu o inny tytuł prawny. Reasumując, jeżeli sprzedaż zostanie dokonana przed upływem podstawowego okresu umowy, brak jest podstaw do zastosowania art. 17c pkt 1 u.p.d.o.p. w celu wyliczenia przychodu z tytułu tej sprzedaży. Powyższej konkluzji nie zmienia okoliczność, że pomimo zawarcia umowy sprzedaży w trakcie trwania umowy leasingu, na skutek zamieszczenia w niej stosownego zastrzeżenia, własność przedmiotu sprzedaży przeniesiona zostanie na nabywcę (będącego leasingobiorcą) dopiero po zakończeniu umowy leasingu i zrealizowaniu przez nabywcę płatności zgodnie z jej harmonogramem. Odnosząc się do argumentacji skarżącej zawartej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, podkreślającej rozróżnienie na gruncie prawa cywilnego czynności sprzedaży od przeniesienia własności, należy stwierdzić, że przedmiotem sporu w sprawie nie jest kwalifikacja zdarzeń na gruncie prawa cywilnego, lecz kwalifikacja skutków tych zdarzeń na gruncie ustawy podatkowej i nie chodzi tutaj o możliwość - na gruncie prawa cywilnego - zawarcia bądź nie dwóch umów równocześnie, lecz o skutki podatkowe tych umów w zakresie wysokości przychodu ze sprzedaży przedmiotu leasingu oraz momentu powstania tego przychodu. Jeśli okres, na który została zawarta umowa leasingu, nie spełnia określonych wymogów, umowa taka nie będzie umową leasingu do celów podatkowych (mimo że może być taką umową w rozumieniu prawa cywilnego). W myśl art. 17c u.p.d.o.p. tylko po zakończeniu podstawowego okresu umowy finansujący może bowiem przenieść własność środka trwałego na rzecz korzystającego po cenie sprzedaży odbiegającej od poziomu rynkowego, nie niższej jednak od hipotetycznej wartości netto. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy. ----------------------- 1