I FSK 2020/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Izabela Najda - Ossowska, Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Monika Osial, po rozpoznaniu w dniu 17 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 listopada 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 460/15 w sprawie ze skargi L. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. (obecnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K.) z dnia 30 grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od L. G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. NSA/wyr. 1 - wyrok Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok z 24 listopada 2015 r., sygn. akt III SA/Gl 460/15, którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę L.G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 30 grudnia 2014 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu. Z uzasadnienia wyroku wynika, że decyzjami z 31 marca 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. określił L.G. (dalej: "strona" lub "skarżący") zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od marca do września 2011 r. Decyzje te zostały zaskarżone w ustawowym terminie. Po dokonaniu wstępnej analizy odwołań, organ odwoławczy stwierdził braki formalne tych odwołań i pismem z 12 maja 2014 r., wezwał wnoszącego odwołania do usunięcia braków formalnych w terminie siedmiu dni, pod rygorem pozostawienia ich bez rozpatrzenia. Wezwania te zostały doręczone skutecznie adresatowi 13 maja 2014 r. W odpowiedzi na powyższe wezwanie, wpłynęło do organu odwoławczego pismo pełnomocnika strony z 20 maja 2014 r. wraz z załącznikami. Po analizie dokumentacji przesłanej wraz z tym pismem, organ odwoławczy stwierdził, że wniesione odwołania są w dalszym ciągu dotknięte brakami formalnymi. W związku z powyższym, organ drugiej instancji pismem z 12 czerwca 2014 r. ponownie wezwał wnoszącego odwołanie do usunięcia braków formalnych w terminie siedmiu dni, pod rygorem pozostawienia ich bez rozpatrzenia. Wezwanie to zostało doręczone skutecznie adresatowi 16 czerwca 2014 r. Braki formalne odwołań nie zostały uzupełnione. W tej sytuacji Dyrektor Izby Skarbowej w K., postanowieniem z 4 lipca 2014 r., pozostawił bez rozpatrzenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z 31 marca 2014 r. W dniu 7 lipca 2014 r. wpłynął do organu odwoławczego wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołań od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w J., wraz z wymaganymi dokumentami. We wniosku tym wskazano, że 18 czerwca 2014 r. zostało nadane w placówce pocztowej pismo zawierające uzupełnienie braków formalnych przedmiotowych odwołań. Pismo to zostało skierowane do właściwego organu – do Dyrektora Izby Skarbowej w K., na adres: ul. [...]. Jednakże, na skutek omyłki pisarskiej, koperta, w której znajdowało się to pismo, została zaadresowana do Dyrektora Izby Celnej w K., ul. [...]. Omyłka ta dotyczyła więc jednego słowa umieszczonego na kopercie zawierającej pismo stanowiące uzupełnienie braków formalnych odwołań – zamiast prawidłowego słowa: "Skarbowej" wpisano błędnie: "Celnej". Przesyłka ta została zwrócona nadawcy 26 czerwca 2014 r. W ocenie pełnomocnika strony taka oczywista omyłka pisarska nie może być uznana za okoliczność zawinioną przez stronę, stanowi ona bowiem czynność za którą strona nie ponosi odpowiedzialności. Dyrektor Izby Skarbowej w K., postanowieniem z 17 września 2014 r., odmówił wszczęcia postępowania w sprawie przywrócenia stronie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołań. Postanowieniem organu z 4 lipca 2014 r. pozostawiono odwołania bez rozpatrzenia, natomiast wniosek o przywrócenie terminu (datowany na 3 lipca 2014 r.) wpłynął do organu 7 lipca 2014 r. W tej sytuacji, sprawa, której dotyczy wniosek, została zakończona (rozstrzygnięta) postanowieniem zanim wpłynął do organu wniosek strony o przywrócenie terminu. Od tego postanowienia wniesione zostało zażalenie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 165 § 1 w zw. z art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") poprzez ich niewłaściwą interpretację, prowadzącą do uznania, że postępowanie dotyczące przywrócenia terminu stanowi postępowanie podatkowe, do którego zastosowanie znajdują wskazane wyżej przepisy, podczas gdy postępowanie dotyczące przywrócenia terminu stanowi postępowanie incydentalne, kompleksowo uregulowane w art. 162-164 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania. Postanowieniem z 30 grudnia 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej w K. uchylił postanowienie wydane w pierwszej instancji w całości i w tym zakresie odmówił przywrócenia wnioskowanego terminu. Uzasadniając rozstrzygnięcie stwierdził, że wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołań został złożony przed zażaleniem na postanowienie pozostawiające odwołania bez rozpatrzenia, nie było więc przeszkód do merytorycznego rozpatrzenia ww. wniosku, a w następnej kolejności ustosunkowania się do złożonego zażalenia z uwzględnieniem rozstrzygnięcia podjętego w sprawie przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania. Z tego powodu organ odwoławczy uchylił wydane w pierwszej instancji postanowienie w całości i przejmując do rozpoznania wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołań, odmówił przywrócenia terminu. Organ stwierdził, że strona nie zdołała uprawdopodobnić, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy (reprezentującego ją pełnomocnika). W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w K. pełnomocnik skarżącego ponosi winę w rozumieniu art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ powinien on kontrolować prawidłowość czynności dokonywanych przez swojego pracownika albowiem to on "posłużył się" osobą, która błędnie zaadresowała kopertę skierowaną do organu. Od tego postanowienia pełnomocnik procesowy strony skarżącej wniósł skargę do Sądu, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał skargę za niezasadną. Uzasadniając rozstrzygnięcie wskazał, że stanowisko strony skarżącej oraz jej argumentacja nie zasługuje na uwzględnienie. Skarżący w przedmiotowej sprawie nie występował w postępowaniu podatkowym samodzielnie, lecz umocował do reprezentowania profesjonalnego pełnomocnika procesowego w osobie adwokata. Osoby takie zobowiązane są do zachowania podwyższonej staranności, jakiej można wymagać od profesjonalnych uczestników obrotu prawnego. Kryterium należytej staranności jest podwyższone z tej racji, że adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy posiadają stosowne przygotowanie zawodowe i związaną z tym znajomość procedur, co winno zapewniać im prawidłowe prowadzenie sprawy. Podwyższone kryteria staranności w prowadzeniu spraw przez profesjonalnego pełnomocnika procesowego dotyczą nie tylko bezpośrednio samego pełnomocnika i dokonywanych przez niego czynności procesowych, lecz dotyczą także całokształtu działań personelu pomocniczego zatrudnianego przez pełnomocnika w kancelarii. Pełnomocnik skarżącego powołuje się na przemęczenie pracownicy, dokonującej wysyłki korespondencji z kancelarii, spowodowanej przeciążeniem jej sesją egzaminacyjną, do której podchodziła w tym czasie. Zły stan zdrowia pracownika, nawet poparty dokumentacją lekarską nie uprawdopodabnia braku winy skarżącego w uchybieniu terminu. Co więcej, dopuszczenie takiego pracownika do pracy to decyzja pracodawcy, który powinien wykazać szczególną staranność w kontroli zleconych pracownikowi czynności. W ocenie Sądu, pełnomocnik procesowy powinien zdawać sobie sprawę z tego, że jego pracownica jest przemęczona i zestresowana, a stan ten jest wzmożony przez odbywającą się w tym czasie sesję egzaminacyjną. W tej sytuacji pełnomocnik zatrudniający takiego pracownika powinien przeciwdziałać sytuacjom, w których pracownica taka mogłaby popełnić błąd, czy też omyłkę pisarską. W takim stanie rzeczy nie ma znaczenia podnoszony konsekwentnie przez pełnomocnika procesowego argument, zgodnie z którym oznaczył on adresata pisma procesowego w samym piśmie w sposób prawidłowy, a omyłka została popełniona "jedynie" przez jego pracownika, który wpisał na kopercie błędny adres odbiorcy pisma – a w zasadzie tylko jedno słowo: "Celnej", zamiast "Skarbowej". W ocenie Sądu nie zasłużyło na aprobatę przenoszenie przez pełnomocnika odpowiedzialności za uchybienie terminowi na operatora pocztowego. W ocenie Sądu do operatora pocztowego nie należy rozstrzyganie dylematu, czy doręczyć korespondencję adresatowi, który ma swoją siedzibę pod innym adresem, czy też na adres wskazany w korespondencji, który nie jest adresem odbiorcy wskazanym na przesyłce. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł skarżący. Wyrok zaskarżył w całości, zarzucając naruszenie przepisów postępowania które miało istotny wpływ na wynik postępowania, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, dalej: "P.p.s.a.") w zw. z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi mimo niewłaściwego zastosowania przez organ wskazanego przepisu postępowania i przyjęcie, iż okoliczności wskazane we wniosku z 3 lipca 2014 r. nie stanowiły okoliczności niezawinionych przez stronę, a w konsekwencji uznanie, iż brak jest podstaw do przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołań od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z 31 marca 2014 r., - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151, art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez wydanie orzeczenia oddalającego skargę, którego treścią była akceptacja w rozstrzygnięciu i uzasadnieniu naruszenia przez organy administracji zasady zaufania do organów władzy publicznej. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zawiera uzasadnionych podstaw i z tego względu podlega oddaleniu. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej chyba, że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 tego artykułu, które jednak w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły. Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 i art. 176 P.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten sąd rozważone czy ocenione. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej lub odniesienie się do nich w sposób ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe. Wymaga równocześnie podkreślenia, że podnosząc zarzuty uchybienia przepisom proceduralnym strona powinna uwzględnić przy konstruowaniu takich zarzutów, że w świetle art. 174 pkt 2 P.p.s.a. podstawa kasacyjna obejmująca zarzut naruszenia przepisów postępowania może być skuteczna (tj. mogąca prowadzić do uwzględnienia skargi kasacyjnej) jedynie w przypadku, gdy zarzucane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wykazanie, że taki potencjalny istotny wpływ na rozstrzygnięcie zachodzi, należy również do strony, gdyż także w tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny nie ma uprawnień do zastępowania jej w prawidłowym formułowaniu podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia (zob. wyrok NSA z 27 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1749/15, publ. CBOSA). Powyższe przypomnienie było istotne, gdyż rozpatrywana skarga kasacyjna nie spełnia wymogów stawianych przez przytoczone przepisy. Co prawda sformułowano w niej zarzuty oparte o podstawę z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. stwierdzając, że doszło do naruszenia wskazanych przepisów prawa procesowego, nie wykazano jednak stosowną argumentacją na czym konkretnie to naruszenie polegało oraz w jaki istotny sposób wpłynęło na wynik rozpatrywanej sprawy. Z uwagi na opisane braki skarga kasacyjna nie może odnieść skutku w postaci uchylenia zaskarżonego wyroku. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego dla podważenia stanowiska Sądu pierwszej instancji nie jest wystarczające stwierdzenie autora skargi kasacyjnej, że "Sąd I instancji bezkrytycznie przyjął rozstrzygnięcie organów podatkowych zupełnie pomijając uwagi skarżącego dotyczące rzeczywistych warunków prowadzenia działalności gospodarczej, oraz tego że profesjonalny pełnomocnik ma ograniczone możliwości nie tylko wykonania, ale nawet nadzorowania wszystkich czynności pośrednio związanych ze sprawą". W niniejszej sprawie nie było kwestionowane, że sekretarka pełnomocnika błędnie zaadresowała przesyłkę zawierającą odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z 31 marca 2014 r. wpisując nieprawidłową nazwę adresata. W konsekwencji tego błędu, przesyłka ta została zwrócona nadawcy wraz z adnotacją, że pod wskazanym adresem mieści się Izba Skarbowa w K.. W tym czasie siedmiodniowy termin do uzupełnienia braków formalnych odwołań upłynął. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego należy zgodzić się z organem podatkowym oraz z Sądem pierwszej instancji, że błąd w nazwie adresata skutkujący niemożliwością doręczenia korespondencji należy uznać za niedbalstwo osoby dokonującej wysyłki, a zatem brak jest podstaw do uznania, że niedotrzymanie przez pełnomocnika strony skarżącej terminu do uzupełnienia braków formalnych pisma było niezawinione. Gdyby bowiem nadawca dołożył należytej staranności wymaganej od profesjonalnego pełnomocnik, to pismo wraz z załącznikami stanowiące odpowiedź na wezwanie organu zostałoby wniesione w prawem przewidzianym terminie. Należy zaakceptować stanowisko Sądu pierwszej instancji, który wskazał na podwyższone kryteria staranności w prowadzeniu spraw przez profesjonalnego pełnomocnika procesowego, aby następnie stwierdzić, że w orzecznictwie powszechnie przyjmuje się, że wszelkie błędy popełnione przez pracowników podległych profesjonalnemu pełnomocnikowi strony należy oceniać jako błędy pełnomocnika (tak NSA w postanowieniu z 11 maja 2012 r., sygn. akt II OZ 365/12, publ. LEX nr 1166181). W tej sytuacji Sąd słusznie nie zaakceptował twierdzenia pełnomocnika, iż ma on ograniczone możliwości nie tylko wykonania, ale nawet nadzorowania wszystkich czynności pośrednio związanych ze sprawą, a wykonywanych bezpośrednio przez zatrudnianych przez niego pracowników – w szczególności czynności technicznych, takich jak przepisanie adresu na kopertę. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, podnoszone przez stronę skarżącą okoliczności związane z omyłkowym skierowaniem przesyłki zawierającej uzupełnienie braków formalnych, nie stanowiły okoliczności niezawinionych przez stronę, a w konsekwencji brak było podstaw do przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołań od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z 31 marca 2014 r., Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał zasadności zarzutów naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151, art. 141 § 4 P.p.s.a. oraz art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. Wobec niezasadności zarzutów skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego wydano na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.