III SA/Wa 1846/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Przybysz, Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2015 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z [...] czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z [...] kwietnia 2014 r. odmawiające wydania S. sp. z o.o. zaświadczenia o żądanej treści. Z akt sprawy wynika, że Skarżąca wystąpiła o potwierdzenie czy kontrahent (nabywca) o nr VAT-UE, nadanym w kraju siedziby [...] wykazał w systemie wymiany informacji VIES transakcje przeprowadzone w 2013 r. na wskazane we wniosku kwoty. Uzasadniła, iż jest to niezbędne do stwierdzenia, że dostawy dokonane na rzecz kontrahenta zostały przez niego rozliczone i wykazane w deklaracjach podatkowych. Odmawiając wydania zaświadczenia organ I instancji powołał się na tajemnicę skarbową, wyjaśniając, iż żądane przez Skarżącą informacje jako dotyczące konkretnego podatnika, zawarte w aktach podatkowych nie mogą zostać ujawnione. Z rozstrzygnięciem tym zgodził się Dyrektor Izby Skarbowej, stwierdzając, iż z rozporządzenia Rady (UE) nr 904/2010 z dnia 7 października 2010 r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 268/1 dalej "rozporządzenia w sprawie współpracy administracyjnej") nie wynika – wbrew twierdzeniom Skarżącej - możliwość udostępniania osobom uczestniczącym w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów lub wewnątrzwspólnotowym świadczeniu usług innych informacji, poza ściśle określonymi w art. 31 ust. 1 i ust. 2 tego rozporządzania, takimi jak potwierdzenie ważności numeru identyfikacyjnego VAT, nazwy (nazwiska) i adresu podmiotu zarejestrowanego dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. W skardze Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej jako: "O.p."), tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 293, art. 306a. Wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi Skarżąca wywiodła, iż nie można objąć tajemnicą skarbową danych udostępnianych w systemie VIES, w sytuacji gdy dotyczą one wskazanego przez wnioskodawcę kontrahenta oraz kwot transakcji przeprowadzonych na jego rzecz, a żądanie dotyczy wyłącznie potwierdzenia tych kwot. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Spór w niniejszej sprawie sprowadzał się do tego, czy organ podatkowy może odmówić wydania zaświadczenia z informacją o wykazanych nabyciach wewnątrzwspólnotowych dokonanych przez kontrahenta wnioskodawcy. Chodziło w sprawie wyłącznie o transakcje dokonane przez Skarżącą spółkę z kontrahentem zagranicznym. Informacje te znajdowały się w systemie VIES. Strona dowodziła, że jeżeli chodzi o ten zakres informacji, to nie są one objęte tajemnicą skarbową, o której mowa w art. 293 § 1 O.p. Zatem nie ma przeszkód do udostępnienia jej tej informacji, aby mogła dowiedzieć się czy ma do czynienia z uczciwym kontrahentem, w celu ewentualnie zawieszenia dalszej współpracy, gdyby okazało się, że nabywca nie wykazuje wewnątrzwspólnotowych nabyć. Dodatkowo skarżąca powoływała się na przepisy rozporządzenia w sprawie współpracy administracyjnej, które w jej ocenie zezwalają na udzielenie spornych informacji. Rozstrzygając ten spór rację należało przyznać organowi podatkowemu. Zgodnie z przepisami art. 306a Ordynacji podatkowej, organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie (§ 1). Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania (§ 3). Wydawane jest ono w granicach żądania wnioskodawcy (§ 4). Zgodnie z art. 306b § 1 ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonych przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Interpretując treść tego przepisu należy w pierwszej kolejności podkreślić, że osobą ubiegającą się o wydanie zaświadczenia nie może być każdy, ale tylko ten kto ma interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego. Jeżeli zatem odrębne ustawy wprowadzają obowiązek urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego, to wówczas urząd skarbowy wydaje zaświadczenie uwzględniając w jego treści regulacje wynikające z odrębnych przepisów. Zaświadczenie jest wydane również w sytuacji, gdy wnioskodawca wykaże interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego i wówczas w treści zaświadczenia znajduje odzwierciedlenie treść wniosku podatnika. Wskazanie na interes prawny oznacza, że żądający wydania zaświadczenia musi być legitymowany do jego uzyskania. Kryterium interesu prawnego stanowi nawiązanie do konstrukcji pojęcia strony przyjętej w postępowaniu administracyjnym. Wskazać przy tym należy, iż w orzecznictwie sądowym i piśmiennictwie utrwalony jest pogląd, że o tym, czy wnioskodawca ubiegający się o udział w postępowaniu sądowoadministracyjnym ma interes prawny w danej sprawie, decyduje norma prawa materialnego, na której oparto zaskarżony akt, a nie interes faktyczny (zob. wyr. NSA z dnia 15 kwietnia 1993 r., I SA 1719/92, OSP 1994, z. 10, poz. 199 z aprobującą glosą P. Kucharskiego). Podkreśla się także, że interes prawny musi być własny, co oznacza, że nie można opierać go wyłącznie na sytuacji prawnej innego podmiotu, nawet jeżeli w konkretnej sprawie charakter związków tych podmiotów byłby nie tylko faktyczny, ale i prawny (zob. postanowienie NSA z dnia 2 kwietnia 2008 r., II OZ 280/08, LEX nr 506870). Interes prawny to taki, który został wzięty przez prawo w ochronę polegającą na możliwości żądania od organu administracji podjęcia określonych czynności mających na celu zrealizowanie interesu lub usunięcie zaistniałego zagrożenia. Pojęcie to określa relację pomiędzy oczekiwaniami jakiegoś podmiotu w stosunku do organów stosujących prawo a kompetencjami i możliwościami tych organów, jakimi dysponują wobec danego podmiotu. Pojęcia interesu prawnego zaczęto używać w doktrynie na określenie pewnej korzystnej sytuacji jednostki wobec państwa, nie dającej jej wprawdzie roszczenia o czynność określonej treści, ale silniejszej od interesu faktycznego, nie uprawniającego do żadnego żądania. Interesem prawnym można też nazwać prawo jednostki do określonego postępowania zmierzającego do wydania decyzji, umiejscowione między prawem podmiotowym a interesem faktycznym. Interes prawny, aby mógł zostać zaspokojony przez administrację, musi być osobisty, własny, indywidualny, znajdujący swoją podstawę w przepisach prawa materialnego oraz potwierdzenie w okolicznościach faktycznych (zob. J. Borkowski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, wyd. 7 uzupełnione i rozszerzone, Warszawa 2005, s. 224 i n). Należy podkreślić, że interes prawny jest zarazem kategorią ściśle związaną z przedmiotem postępowania, ze względu na fakt, że dotyczy sfery normatywnej, mającej swoje źródło w przepisach regulujących sposób załatwienia sprawy. Można ująć go też, jako potrzebę ochrony sfery prawnej obywatela wyznaczającą zakres jego działań lub subiektywnie odczuwaną potrzebę utrzymania istniejącego, lub spowodowania takiego stanu rzeczy, jaki dany podmiot uważa za korzystny, przy czym korzyść ta musi mieć swoje źródło w prawie (zob. J. Klimkowicz, Interwencja uboczna w według k.p.c., Warszawa 1972, s. 50). Z kolei w literaturze przedmiotu przyjmuje się, że interes faktyczny to interes indywidualny, który nie został w żaden wyraźny sposób wzięty pod ochronę przez obowiązujące prawo (W. Jakimowicz, Publiczne prawa podmiotowe, Zakamycze 2000, s. 126). Precyzując pojęcie interesu faktycznego, wskazano w orzecznictwie, iż jako interes faktyczny należy kwalifikować taki stan, w którym obywatel wprawdzie jest bezpośrednio zainteresowany rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej, jak w przypadku interesu prawnego, nie może jednak tego zainteresowania poprzeć przepisami prawa powszechnie obowiązującego, mającego stanowić podstawę skutecznego żądania stosownych czynności organu administracji (zob. wyrok NSA z dnia 22 lutego 1984 r., I SA 1748/83, publikowany w E. Smoktunowicz, Kodeks postępowania administracyjnego w orzecznictwie Sądu Najwyższego, Naczelnego Sądu Administracyjnego i Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 1995, s. 109). W rozpoznawanej sprawie skarżąca nie ma interesu prawnego w żądaniu wydania zaświadczenia o treści objętej wnioskiem. Nie wskazała bowiem przepisu prawa materialnego, z którego wynikałyby jej prawa lub obowiązki, kreujące jej interes prawny. Ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia prawa zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towaru, od tego czy nabywca na terytorium swojego kraju wykaże wewnątrzwspólnotowe nabycie. Należy się oczywiście zgodzić, że z treści wniosku wynika, iż skarżąca posiada interes faktyczny w uzyskaniu potwierdzenia danych o jakich wskazuje we wniosku, nie jest to jednak, jak wskazano wyżej, wystarczająca przesłanka do uzyskania zaświadczenia. Drugą przeszkodą do wydania zaświadczenia o żądanej treści było to, że dane objęte wnioskiem stanowią tajemnicę skarbową. Zgodnie z art. 293 § 1 i § 2 O.p. tajemnicą skarbową objęte są między innymi dane zawarte w deklaracjach oraz innych dokumentach składanych przez podatników, płatników lub inkasentów oraz uzyskane z innych źródeł (art. 293 § 1 i 2 pkt 1 i 4 O.p.). Co więcej, takiej możliwości też nie dają przepisy rozporządzenia Rady (UE) w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej. Poza danymi wprost określonymi w art. 31 ust. 1 i ust. 2 tego rozporządzania, takimi jak potwierdzenie ważności numeru identyfikacyjnego VAT, nazwy (nazwiska) i adresu podmiotu zarejestrowanego dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych, organ podatkowy nie jest uprawniony do udzielania innych informacji. Przy czym ww. informacje w tak okrojonym zakresie organ może udostępnić podatnikowi ale tylko w zgodzie z przepisami krajowymi dotyczącymi ochrony danych. Jeżeli chodzi natomiast o art. 21 cyt. rozporządzenia, to przepis ten zapewnia dostęp do informacji o których mowa w art. 17 ust. 1 rozporządzenia, tylko organom innego państwa członkowskiego a nie podatnikom. Z tego powodu przepis ten nie miał zastosowania w niniejszej sprawie. Ponadto należy zauważyć, że strona wystąpiła z wnioskiem o wydanie zaświadczenia 13 marca 2014 r. W tym czasie od 9 lipca 2013 r. toczyło się już postępowanie kontrolne prowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., którym objęty był okres wskazany we wniosku o wydanie zaświadczenia i transakcje z kontrahentem niemieckim. Sprawa ta zakończyła się na obecnym etapie nieprawomocnym wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 6 maja 2015 r. o sygn. akt III SA/Wa 3022/14 oddalającym skargę Skarżącego. Zatem nie można mówić, że w takiej sytuacji Skarżąca nie miała świadomości o nieprawidłowościach w rozliczeniach swojego kontrahenta, jeżeli taka wiedza byłaby dla Skarżącej wystarczającą podstawą do zerwania współpracy. Reasumując, ani przepisy prawa krajowego ani też przepisy prawa wspólnotowego nie uprawniały organu podatkowego do wydania zaświadczenia, w którym byłaby informacja o wykazaniu wewnątrzwspólnotowego nabycia przez kontrahenta skarżącego, nawet w sytuacji, gdy dotyczyło to tylko transakcji przeprowadzonych ze Skarżącą. W kontekście powyższego nie naruszono także art. 120, art. 121, art. 122 O.p,, bowiem organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa, Postępowanie nie było prowadzone w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. Ponadto do postępowania tego nie mają zastosowania zasady gromadzenia dowodów, które uregulowane zostały w szczególności w przepisach działu IV O.p. Zgodnie bowiem z art. 306k. W sprawach nieuregulowanych w art. 306a-306i oraz art. 306l i art. 306m stosuje się odpowiednio przepisy rozdziałów 1-6, 8, 9 z wyłączeniem art. 171a, rozdziałów 10-12, 14, 16 oraz 23 działu IV. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., Nr 270;) orzekł jak w sentencji.